Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 26 listopada 1997 r., III SA 727/96

Teza

Art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ nie może być podstawą odmowy zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym w ramach rozliczenia za przedostatni miesiąc działalności, jeżeli w chwili złożenia deklaracji zawierającej rozliczenie, podatnik był zarejestrowany w rejestrze, o którym mowa w art. 9, a rozliczenie zostało złożone w ustawowo przewidzianym terminie.

Uzasadnienie

Dnia 20.12.1995 r. D.K. złożyła w Urzędzie Skarbowym w S. deklarację dla podatku VAT za listopad 1995 r. Z deklaracji wynikało, że podatniczce przysługuje zwrot kwoty 610 zł z tytułu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Dnia 28.12.1995 r. podatniczka zgłosiła Urzędowi Skarbowemu, że 31.12.1995 r. zaprzestanie działalności podlegającej opodatkowaniu.

Dnia 5.1.1996 r. Urząd Skarbowy przekazał na rachunek bankowy podatniczki kwotę 610 zł, wynikającą z deklaracji za listopad 1995 r. Jednakże już 31.1.1996 r. ten sam Urząd Skarbowy wydał decyzję orzekającą obowiązek zwrotu wspomnianej kwoty na swoją rzecz. W uzasadnieniu powołał się na art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, zgodnie z którym zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy zostali wykreśleni z rejestru.

Podatniczka odwołała się od decyzji organu I instancji, akcentując, że zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym dotyczył okresu, w którym była jeszcze podatniczką VAT.

Izba Skarbowa w O. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję i wyraziła pogląd, że ustawodawca nie przewidział odstępstw od zasady wyrażonej w art. 25 ust. 3 ustawy o VAT.

Podatniczka wniosła skargę na decyzję Izby Skarbowej, powtarzając argumentację z odwołania.

Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga jest zasadna. Rozliczenie podatniczki dotyczyło przedostatniego miesiąca działalności i zostało złożone w terminie przewidzianym w art. 21 ust. 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w 1995 r. W dniu złożenia rozliczenia podatniczka prowadziła jeszcze działalność i nie była wykreślona z rejestru. Organ podatkowy miał wprawdzie 25 dni na zwrot różnicy podatku, ale przecież mógł to uczynić w pierwszych dniach biegu terminu, a zatem jeszcze w grudniu 1995 r. Organy podatkowe nie kwestionują, że w takim wypadku nie byłoby sporu co do zasadności zwrotu.

Wynikałoby z tego, że zasadność bądź niezasadność zwrotu różnicy podatku zależałaby od przypadkowej na ogół okoliczności, a mianowicie od wyboru przez Urząd Skarbowy, konkretnego dnia w ramach 25-dniowego terminu. Taka wykładnia byłaby nie do przyjęcia, gdyż nie można zakładać, że ustawodawca postępował nieracjonalnie.

Co więcej, niedopuszczalność wspomnianej wykładni wynika nadto z faktu, że jej przyjęcie prowadziłoby do skutków niepożądanych z punktu widzenia zasad praworządności. Wybór dnia zwrotu przestałby być okolicznością przypadkową. Przeciwnie - w interesie organu podatkowego leżałoby odczekanie ze zwrotem aż do dnia wykreślenia podatnika z rejestru, gdyż wówczas zwrot nie należałby się w ogóle. Wykładnia przyjęta przez organy podatkowe obu instancji kłóci się zatem nie tylko z zasadą racjonalnego ustawodawcy, ale pozostaje w sprzeczności także z konstytucyjną zasadą państwa prawnego.

Wbrew sugestiom wyrażonym w odpowiedzi na skargę, przepis art. 21 ust. 6 ustawy o VAT, mówiący o zwrocie różnicy bankowej "... na rachunek bankowy podatnika" nie może przemawiać za trafnością zaskarżonej decyzji. Wyraz "podatnik" oznacza bowiem osobę, która była podatnikiem w okresie, za który następuje rozliczenie. Kwestia posiadania bądź nieposiadania rachunku bankowego jest już tylko kwestią o charakterze technicznym.

W konkluzji należy dojść do wniosku, że art. 25 ust. 3 ustawy o VAT nie może być podstawą odmowy zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym w ramach rozliczenia za przedostatni miesiąc działalności, jeżeli w chwili złożenia deklaracji zawierającej rozliczenie, podatnik był zarejestrowany w rejestrze, o którym mowa w art. 9, a rozliczenie zostało złożone w ustawowo przewidzianym terminie.

Z tych przyczyn na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym uwzględniono skargę.