Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 30 października 2000 r. (...) Minister Finansów, z powołaniem na art. 216 par. 1 w zw. z art. 141 par. 1 i art. 144 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, po rozpatrzeniu pism z dnia 20 stycznia 1999 r. i z dnia 25 lipca 2000 r. określonych przez stronę jako zażalenia na bezczynność Izby Skarbowej w W. w sprawie rozpatrzenia odwołania spółki z o.o. "W." z dnia 23 stycznia 1996 r. od decyzji Urzędu Skarbowego w L. z dnia 6 września 1996 r. (...), uznał zażalenie za niezasadne.
W motywach postanowienia Minister stwierdził, że odwołanie strony od ww. decyzji Urzędu Skarbowego w L. zostało załatwione decyzją Izby Skarbowej w W. z dnia 9 lutego 1998 r. (...), w której uchylono zaskarżoną decyzję w części przewyższającej 30 procent ustalonej przez organ pierwszej instancji sankcji w podatku od towarów i usług, w pozostałej zaś części utrzymano w mocy zaskarżoną decyzję. Decyzja ta została w dniu 9 lutego 1998 r. wysłana do Ewy K., będącej od dnia 20 lutego 1997 r. pełnomocnikiem spółki i doręczona jej w trybie zastępczym za potwierdzeniem odbioru w dniu 27 lutego 1998 r.
Składając ww. zażalenie, które Minister Finansów zgodnie z treścią potraktował jako skargę, o której mowa w art. 141 par. 1 i par. 2 Ordynacji podatkowej, strona podniosła, że:
- pełnomocnik spółki Ewy K. złożyła oświadczenie, w którym kategorycznie zaprzeczyła doręczeniu jej decyzji Izby Skarbowej,
- na pokwitowaniu odbioru przesyłki listowej brak jest oświadczenia osoby odbierającej, że zobowiązała się przekazać przesyłkę adresatowi, ponadto na drzwiach domu adresata nie umieszczono stosownego zawiadomienia, o którym mowa w art. 149 Ordynacji podatkowej,
- potwierdzenie odbioru zostało podpisane przez osobę odbierającą w sposób niezgodny z przepisami o doręczeniach /podpisu "Roma" w nawiasie "Czesław - Kuzyn" nie można uznać za prawidłowy tym bardziej, że osoba ta nie była ani dorosłym domownikiem, ani zameldowana w lokalu Ewy K./. Natomiast dwie adnotacje na potwierdzeniu odbioru "zwrot" a także "awizo niedoręczony" wskazują, że decyzji nikomu niedoręczono.
Ustosunkowując się do powyższej argumentacji Minister Finansów stwierdził, że decyzja Izby Skarbowej z dnia 9 lutego 1998 r. została doręczona przez pocztę za pokwitowaniem, jednakże nie w trybie doręczenia bezpośredniego, a w trybie tzw. doręczenia zastępczego na podstawie art. 149 Ordynacji podatkowej.
W rozpatrywanej sprawie nie nastąpił zwrot przesyłki do nadawcy - Izby Skarbowej, natomiast wpisy dokonane na zwrotnym potwierdzeniu odbioru pozwalały organowi na uznanie, że decyzja została doręczona adresatowi prawidłowo i skutecznie. Świadczy o tym fakt, że na potwierdzeniu uwidoczniony jest zapis: na górze "zwrot" oraz na dole "awizo 98.02.10 adr. nieobecny". Oznacza to, iż pod nieobecność adresata pozostawiono awizo po czym nastąpił "zwrot" przesyłki do Urzędu Pocztowego. Zarzut pełnomocnika strony zawarty w zażaleniu, iż treścią adnotacji na potwierdzeniu, która wskazuje, że decyzji nikomu nie doręczono jest: "zwrot" "awizo niedoręczony" - jest nieprawdziwy. Jak bowiem ustalono w wyniku rozmów przeprowadzonych w dniach 29 września i 16 i 17 października 2000 r. z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w P. Elżbietą W., odbierającym korespondencję do pełnomocnika strony był emerytowany sąsiad adresatki Roman Cz., dobrze znany doręczycielowi. Zobowiązał się ustnie do przekazania Ewie K. przesyłki, co dodatkowo poświadczył swoim podpisem na potwierdzeniu odbioru. Oznaczało to, że 27 lutego 1998 r. tj. w dacie doręczenia zastępczego procedura postępowania podatkowego została zakończona.
Minister Finansów za niezgodne z rzeczywistością uznał także zarzuty strony o niezamieszczeniu na drzwiach adresata stosownego zawiadomienia o doręczeniu przesyłki pełnoletniemu domownikowi, a także nieznajomości osoby, która odebrała przesyłkę oraz niezameldowaniu jej w miejscu zamieszkania adresata. Przeczy temu zakreślona treść potwierdzenia, w związku z czym zarzuty strony w tej kwestii są gołosłowne. Dlatego też Minister dał wiarę dokumentowi, czyli oświadczeniu doręczyciela, a nie twierdzeniom pełnomocnika strony. Ponadto podkreślił, że ciężar dowodu w tej sprawie spoczywał na stronie, a nie udowodniła ona braku zawiadomienia na drzwiach mieszkania. Również Minister nie dał wiary, że Ewa K. nie znała sąsiada. Z tego względu powoływanie się na niezameldowanie go w jej lokalu było bezzasadne.
W skardze do NSA na ww. postanowienie pełnomocnik strony zarzucił Ministrowi Finansów obrazę art. 145 par. 2 i art. 149 i art. 212 Ordynacji podatkowej przez niedoręczenie decyzji Izby Skarbowej w W. w sposób przewidziany w tych przepisach i wniósł o jego uchylenie i zobowiązanie Izby Skarbowej w W. do doręczenia decyzji Izby Skarbowej w W. w przedmiocie odwołania spółki W. od decyzji Urzędu Skarbowego w L. z dnia 23 września 1996 r.
Polemizując ze stanowiskiem zawartym w uzasadnieniu postanowienia strona podniosła, że jeśliby przyjąć, tak jak twierdzi Minister, iż na zwrotnym potwierdzeniu odbioru skreślono słowa "dorosłemu domownikowi" to nie wiadomo komu doręczono decyzję. Doręczyciel nie skreślił bowiem dalszej części tekstu odnoszącej się zarówno do sąsiada jak i gospodarza domu. Z adnotacji doręczyciela wynika natomiast, że przesyłkę doręczono "Czesławowi kuzynowi", co wskazywałoby, że osobę odbierającą korespondencję potraktował on jako domownika, mimo że taki domownik z adresatem przesyłki nie zamieszkiwał. Zestawienie stwierdzenia, że przesyłkę doręczono "Czesławowi kuzynowi" wskazuje raczej na to, że słowa dorosłemu domownikowi zostały przez doręczyciela podkreślone a nie skreślone.
W związku z powyższym strona podniosła, że tak wypełniona zwrotka nie może być dowodem doręczenia decyzji, gdyż w istocie nie wiadomo komu doręczono przesyłkę i z jakiego powodu.
Skarżąca podniosła też, że nie może treści zwrotki i dokonanych na niej adnotacji uzupełnić późniejsze postępowanie dowodowe, w szczególności gdy jest sprzeczne z tą adnotacją. Dowodem doręczenia decyzji zgodnie z art. 144 Ordynacji podatkowej może być tylko pokwitowanie. W tym stanie rzeczy decyzja jako nie doręczona prawidłowo nie wywołuje żadnych skutków prawnych. Zgodnie bowiem z art. 212 Ordynacji podatkowej organ jest nią związany dopiero od chwili zgodnego z prawem doręczenia.
Skarżąca zwróciła także uwagę, że Izba Skarbowa zajmowała w sprawie stanowisko, iż decyzja została doręczona domownikowi pełnomocnika W. Dopiero drugiej instancji przyjął, że wbrew treści zwrotki dokonano prawidłowego doręczenia zastępczego do rąk sąsiada.
Skarżąca podniosła też, że z uwagi na fakt, iż jest osobą prawną doręczenie korespondencji powinno nastąpić w stosunku do niej na podstawie art. 151 Ordynacji podatkowej tj. w jej siedzibie.
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga jest częściowo zasadna.
Rację ma bowiem pełnomocnik skarżącej spółki, że z treści zwrotnego potwierdzenia odbioru, którego kopia zawarta jest w aktach sprawy nie wynika w jaki sposób zostało zrealizowane doręczenie zastępcze, o którym mowa w art. 149 Ordynacji podatkowej. Czytelny podpis odbiorcy "Roma /Czesław kuzyn/", a także podkreślenie przez doręczyciela słów o doręczeniu przesyłki "dorosłemu domownikowi" sugeruje, że odbiorcę przesyłki doręczyciel potraktował jako dorosłego domownika. Gdyby tak było wówczas nie miał w świetle ww. przepisu obowiązku umieszczania -zawiadomienia na drzwiach mieszkania adresata.
Z tym tylko, że jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, a także z ustaleń dokonanych przez Ministra Finansów, którym dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, osoba o wskazanym nazwisku nie jest pełnoletnim domownikiem adresatki. Jeśli zaś jest sąsiadem adresatki, który podjął się oddania jej pisma, jak twierdzi Minister, czego z kolei nie potwierdzają adnotacje na potwierdzeniu odbioru, wówczas doręczyciel miał obowiązek umieścić zawiadomienie o doręczeniu przesyłki na drzwiach mieszkania adresata.
Wbrew twierdzeniu zawartemu w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia to nie na stronie ciąży w tym przypadku obowiązek udowodnienia, że takie zawiadomienie na drzwiach zostało umieszczone. To organy podatkowe w przypadku wadliwie i nie jednoznacznie wypełnionego potwierdzenia odbioru muszą wykazać, że doręczenie zastępcze zostało jednak skutecznie dokonane bowiem wszystkie warunki, wymienione w art. 149 Ordynacji podatkowej zostały spełnione. Ogólna zasada z procesu cywilnego, na którą powołał się Minister Finansów, nie obowiązuje w postępowaniu przed organami podatkowymi. Wprost przeciwnie, zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej, to organy podatkowe mają obowiązek podejmować w toku postępowania wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Takich działań w rozpatrywanej sprawie Minister nie podjął. Trudno bowiem uznać za wyjaśnienie kwestii czy prawidłowo została doręczona decyzja informacji uzyskanych z drugiej ręki od Naczelnika Urzędu Pocztowego w P., nie wiadomo w jakiej formie /telefonicznie?/, a więc od osoby, która nie doręczała przesyłki, ani też nie zobowiązywała się jej przekazać adresatowi. Minister prowadząc postępowanie wyjaśniające na podstawie art. 141 Ordynacji podatkowej nie zebrał materiału dowodowego, który przemawiałby za prawidłowością stanowiska, że skarga strony na niezałatwienie sprawy w terminie jest niezasadna. Dlatego też sprawa ta będzie musiała zostać ponownie wyjaśniona przy zastosowaniu środków dowodowych przewidzianych w Ordynacji podatkowej. Dopiero wówczas będzie możliwe dokonanie oceny czy postępowanie odwoławcze uruchomione przez skarżącą zostało zakończone doręczeniem decyzji jej pełnomocnikowi, czy też trwa nadal bowiem decyzji skutecznie nie doręczono /art. 212 Ordynacji podatkowej/. W zależności od wyniku tej oceny Minister Finansów będzie zobligowany do podjęcia przewidzianych przepisami rozdz. 4 działu IV Ordynacji podatkowej stosownych działań.
Sąd nie podziela natomiast zarzutu podniesionego w skardze o naruszeniu art. 151 Ordynacji podatkowej. W przypadku gdy spółka ustanowiła pełnomocnika zgodnie z art. 145 par. 2 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się temu pełnomocnikowi.
Sąd nie znajduje także podstaw prawnych do zobowiązania Izby Skarbowej do doręczenia swojej decyzji, o co wnosi się w skardze. Sąd może bowiem stosownie do art. 26 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ zobowiązać organ do wydania decyzji. Kwestii skutecznego wobec strony wydania decyzji jednak w rozpatrywanej sprawie nie wyjaśniono i będzie ona musiała być przedmiotem ponownej analizy Ministra Finansów. Natomiast zobowiązanie organu tylko do dokonania czynności materialne- technicznej jaką jest doręczenie nie mieści się w kompetencjach NSA zakreślonych w art. 26 w zw. z art. 17 i art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o NSA.
Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 22 ust. 1 i 2 pkt 3 ww. ustawy o NSA postanowił zaskarżone postanowienie Ministra Finansów uchylić, natomiast wniosek o zobowiązanie Izby Skarbowej do doręczenia decyzji, stosownie do art. 27 ust. 2 tej ustawy, odrzucić. O zwrocie kosztów postępowania na rzecz skarżącej od Ministra Finansów orzeczono na podstawie art. 55 ust. 1 ustawy o NSA.