Uzasadnienie
Przedsiębiorstwo Spółka z o.o. w O. powołując się na następstwo prawne po Przedsiębiorstwie w likwidacji z siedzibą w O. pismem z dnia 20 stycznia 1997 r. wystąpiło do Urzędu Skarbowego w O. o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 11.970 zł wraz z odsetkami za miesiąc listopad 1996 r. z tytułu podatku VAT.
Urząd Skarbowy w O. decyzją z dnia 17 lutego 1997 r. (...), powołując się na przepis art. 105 par. 1 Kpa umorzył postępowanie z wniosku Spółki stwierdzając, że postępowanie w sprawie stało się bezprzedmiotowe, ponieważ spółka nie jest stroną w postępowaniu, albowiem przejęcie przez Spółkę praw i zobowiązań zlikwidowanego przedsiębiorstwa państwowego nie rodzi prawa do ubiegania się o zwrot podatku dotyczącego rozliczeń zlikwidowanego przedsiębiorstwa, a ponadto podatek VAT, o którym mowa we wniosku został wpłacony na konto zlikwidowanego podmiotu.
W motywach odwołania od tej decyzji, spółka uznała ją za błędną. Jej zdaniem nie może wchodzić w rachubę bezprzedmiotowość postępowania z uwagi na brak przymiotu strony, jeżeli skarżący jest następcą prawnym zlikwidowanego przedsiębiorstwa państwowego i kontynuuje działalność gospodarczą swojego poprzednika oraz przejął jego prawa i obowiązki.
W takich okolicznościach sprawy, trudno jest postawić zarzut braku jakiegokolwiek elementu materialnego stosunku prawnego, by nie można wydać decyzji co do istoty sprawy.
W tym znaczeniu - zdaniem spółki - powołanie przepisu art. 105 par. 1 Kpa jako podstawy rozstrzygnięcia jest oczywiście bezzasadne.
Z merytorycznego zaś punktu widzenia żądanie wniosku jest oparte na podstawie art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.
Izba Skarbowa w O. decyzją z dnia 12 maja 1997 r. (...) zaskarżoną decyzję utrzymała w mocy.
Izba Skarbowa uznała, iż decyzja organu I instancji wydana została zgodnie z obowiązującymi przepisami materialnego prawa podatkowego oraz procedury administracyjnej.
Zdaniem Izby spółka nie może być stroną postępowania podatkowego w sprawie zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji VAT-7 za miesiąc listopad 1996 r. przez inny podmiot, a mianowicie Przedsiębiorstwo w likwidacji.
Izba Skarbowa wyraziła pogląd, iż interesem prawnym z art. 28 Kpa jest interes znajdujący oparcie w odpowiednich przepisach prawa materialnego.
Takim przepisem w niniejszym przypadku jest art. 21 ust. 2 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl którego prawo do otrzymania nadwyżki owego podatku ma tylko podatnik dokonujący rozliczenia podatku, a zatem legitymację procesową do ubiegania się o otrzymanie zwrotu podatku miało przedsiębiorstwo państwowe do chwili wykreślenia go z rejestru, czyli do dnia 4 grudnia 1996 r.
Izba Skarbowa dodała ponadto, iż sukcesja praw i obowiązków na gruncie prawa podatkowego jest możliwa tylko wówczas, gdy przewiduje to odpowiedni przepis materialnego prawa podatkowego.
Wspomniana już ustawa, nie zawiera uregulowania umożliwiającego przekazanie praw podatkowych między podatnikami tego podatku.
W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, powołując się na przepisy art. 196 par. 1 w zw. z art. 207 i art. 28 Kpa, postawiono zarzut niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji.
Skarżąca uważa, iż bezzasadnie przyjęto - z pominięciem przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 1992 r. w sprawie prowadzenie rejestru przedsiębiorstw państwowych /Dz.U. nr 96 poz. 473/ - datę wydania postanowienia Sądu Rejonowego w O., czyli dzień 4 grudnia 1996 r. o wykreśleniu Przedsiębiorstwa z rejestru przedsiębiorstw państwowych jako utratę osobowości prawnej i bytu prawnego, zamiast chwilę uprawomocnienia się orzeczenia, czyli z upływem 21 dni od daty doręczenia postanowienia.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie należy zwrócić uwagę, iż skarżąca Spółka błędnie wskazała na przepisy procesowe związane z uprawnieniem do wniesienia skargi. Za podstawę wniesienia powołano art. 196 par. 1 w zw. z art. 207 Kpa. Tymczasem przepisy te jako zawarte w dziale VI Kpa zostały skreślone na podstawie art. 61 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, która weszła w życie 11 października 1995 r. A zatem podstawę prawną do wniesienia skargi na decyzję administracyjną są przepisy tejże ustawy a w szczególności art. 33 ust. 1 i 2 i art. 35 ust. 2 tejże ustawy.
Powołanie się na nieaktualne przepisy prawa procesowego, nie miało jednak negatywnego wpływu na rozpoznanie skargi, albowiem skarżąca dopełniła obowiązków w zakresie wymogów formalnych skargi, określonych w ustawie o NSA.
Przechodząc do zagadnień związanych z merytoryczną stroną zarzutów skargi zważyć należało co następuje:
Kodeks postępowania administracyjnego nie przewiduje wydawania odrębnego aktu administracyjnego orzekającego o tym, czy konkretna osoba jest czy nie jest stroną. W orzecznictwie administracyjnym przyjmuje się, że ustalenie, czy żądanie wszczęcia postępowania /art. 61 par. 1 Kpa/ pochodzi od strony, powinno nastąpić w decyzji rozstrzygającej sprawę co do jej istoty lub w inny sposób kończący sprawę /art. 104 par. 2 Kpa/. Takie stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 czerwca 1986 r. III SA 97/86 /ONSA 1987 Nr 2 poz. 46/.
Gramatyczne brzmienie art. 28 Kpa nie nastręcza wątpliwości, bowiem stroną w postępowaniu administracyjnym jest każdy, kto żądając czynności organu ze względu na swój interes prawny, domaga się wydania określonego aktu.
Istotną cechą "strony" w rozumieniu art. 28 Kpa jest to, że jest ona podmiotem własnych praw /interesów prawnych/ lub obowiązków, które podlegają skonkretyzowaniu w postępowaniu administracyjnym.
"Interes prawny" jest kategorią normatywną, mającą swe źródło w przepisach regulujących sposób załatwienia sprawy i stanowi podstawę do jej rozstrzygnięcia, zarazem ściśle związaną z przedmiotem prowadzonego postępowania.
Pojawiają się zatem stanowiska, że ograniczenie pojęcia "interesu prawnego" tylko do interesu chronionego przez normy prawa materialnego, nie znajduje oparcia także w doktrynie prawa administracyjnego /por. wyrok NSA z dnia 9 marca 1981 r. SA/Wr 48/82 - niepublikowany/.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym, przychyla się jednak do poglądu, że pojęcie strony jakim posługuje się art. 28 Kpa, może być wyprowadzone tylko z przepisów prawa materialnego, czyli normy prawnej, która stanowi podstawę ustalenia uprawnienia lub obowiązku /por. Wyrok NSA w z dnia 19 stycznia 1995 r. - I SA 1326/93 - Glosa 1996 nr 1 str. 7/.
W takim stanie rzeczy należało uznać za trafne stanowisko obu organów podatkowych co do podstawy rozstrzygnięcia z zakresu przepisów postępowania.
Tego rodzaju rozstrzygnięcie zmusza jednak do powołania podstawy prawa materialnego z zakresu uprawnień strony skarżącej co do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.
W sprawie niesporna jest okoliczność, że nastąpiła likwidacja przedsiębiorstwa państwowego jakim było Przedsiębiorstwo w O. Likwidacja ta nastąpiła w trybie art. 37 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 13 sierpnia 1990 r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych /Dz.U. nr 51 poz. 298/, to jest w celu oddania majątku zlikwidowanego przedsiębiorstwa do odpłatnego korzystania na czas oznaczony.
Oddanie do odpłatnego korzystania następuje w takim wypadku na podstawie umowy zawartej w imieniu Skarbu Państwa przez organ założycielski /art. 39 ust. 1 tej ustawy/.
W tej sytuacji należy stwierdzić, że ogólnym następcą prawnym przedsiębiorstwa państwowego, które uległo likwidacji w celu oddania jego majątku do odpłatnego korzystania na czas oznaczony na podstawie art. 37 ust. 1 pkt 3 ustawy prywatyzacyjnej, jest Skarb Państwa /por. wyrok NSA z dnia 21 lutego 1994 r. - IV SA 285/93 - ONSA 1994 Nr 4 poz. 168/.
Twierdzenie strony skarżącej, iż jako spółka pracownicza przejęła wszelkie prawa i obowiązki po zlikwidowanym przedsiębiorstwie państwowym nie oznacza jeszcze, że w zakresie podatku od towarów i usług posiada pełne następstwo po podatniku tego podatku.
Zagadnienia dotyczące podatków rozstrzygane są bowiem w przepisach prawa podatkowego.
Skoro bowiem nastąpiła utrata bytu prawnego przedsiębiorstwa w likwidacji w O., a Przedsiębiorstwo Spółka z o.o. w O. nie jest następcą prawnym, to nie ma podstaw by użytkownik mienia zlikwidowanego przedsiębiorstwa państwowego, domagał się należnej po nim różnicy podatku należnego, o którym mowa w art. 21 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 listopada 1995 r. - III SA 137/95 /ONSA 1996 Nr 4 poz. 174/.
W tej sytuacji organ podatkowy zasadnie uznał, iż strona skarżąca nie ma interesu prawnego w rozstrzygnięciu niniejszej sprawy, a więc i przymiotu strony w postępowaniu administracyjnym. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy zasadnie utrzymał w mocy orzeczenie organu I instancji.
Naczelny Sąd Administracyjny oddalił zatem skargę na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o NSA z dnia 11 maja 1995 r. /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.