Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 12 sierpnia 1991 r. nr PO5/W/721/235/91 Minister Finansów utrzymał w mocy, w części będącej przedmiotem odwołania, decyzję Izby Skarbowej w (...), polecającą wprowadzenie zmiany do bilansu rocznego L-kich Zakładów Aparatów Elektrycznych "L." za 1990 r., polegającej na anulowaniu odliczenia od dochodu kwoty 2.330.700.000 zł, zakwalifikowanej przez przedsiębiorstwo jako nakłady na rzecz ochrony środowiska. W ocenie organu administracji podatkowej II instancji, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 3 poz. 12 ze zm./ odliczeniu od dochodu podlegającego opodatkowaniu podlegają bezpośrednie wydatki na budowę, rozbudowę i modernizację budowli oraz zakup i montaż urządzeń służących ochronie środowiska. Nie spełnia tego warunku nakład dokonany przez przedsiębiorstwo "L.", który polegał na partycypowaniu w rozbudowie mocy ciepłowni Wojewódzkiego Przedsiębiorstwa Energetyki Cieplnej, co pozwoliło podłączyć przedsiębiorstwo do miejskiej sieci ciepłowniczej i wyłączyć bardzo uciążliwą dla środowiska kotłownię zakładową.
Skargę na powyższą decyzję wniosły do Naczelnego Sądu Administracyjnego L-kie Zakłady Aparatów Elektrycznych "L.", zarzucając organowi naruszenie art. 16 ust. 1 pkt 5 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i domagając się jej uchylenia. W uzasadnieniu skargi przedstawiono starania o wyłączenie uciążliwej kotłowni, eksponując wyższość przyjętego rozwiązania nad ewentualną modernizacją własnej kotłowni. Powołano się również na opinie Urzędu Miejskiego, Urzędu Skarbowego oraz Ministerstwa Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa, stwierdzające proekologiczny charakter inwestycji i kwalifikujące ją do ulgi podatkowej.
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, a ponadto wskazał na art. 16 ust. 3 powołanej ustawy, który stwierdza, że ulga przysługuje tylko podatnikom ponoszącym nakłady na własne środki trwałe.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Po rozważeniu argumentacji prawnej obu stron Sąd przychylił się do stanowiska skarżącego przedsiębiorstwa. Występujący w sprawie problem prawny sprowadza się do interpretacji art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 3 poz. 12/ w brzmieniu nadanym przez art. 9 pkt 6 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania /Dz.U. nr 74 poz. 443/. Na marginesie należy zauważyć, iż w toku postępowania administracyjnego zarówno strona skarżąca, jak i organy administracji podatkowej obu instancji posługiwały się tym przepisem w jego pierwotnym brzmieniu, a nie w brzmieniu, jakie obowiązywało w 1990 r. Przepis ten głosi, że podstawę obliczenia podatku stanowi dochód osiągnięty w roku podatkowym po odliczeniu od niego wydatków na budowę, rozbudowę i modernizację budowli oraz zakup i montaż urządzeń służących ochronie środowiska.
Zdaniem organów podatkowych obu instancji, z treści tego przepisu wynika, że inwestycja proekologiczna musi mieć bezpośredni wpływ na ochronę środowiska. Ponadto w odpowiedzi na skargę pojawił się argument, że ulga przysługuje podatnikom ponoszącym nakłady inwestycyjne na własne środki trwałe.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przepis ten nie zawiera takich treści. Brak w nim stwierdzenia, że ulga dotyczy wydatków na inwestycje służące bezpośrednio ochronie środowiska, a także ograniczenia do inwestowania we własne środki trwałe. To ostatnie zwężenie sytuacji, w których przysługuje ulga, nie wynika również z art. 16 ust. 3 omawianej ustawy, jak wywodzi się w odpowiedzi na skargę. Przepis ten reguluje jedynie ograniczenie rozmiaru ulgi w razie zbycia własnego środka trwałego albo zmiany jego przeznaczenia przed upływem okresu pięcioletniego, jeżeli w związku z nim przyznane były ulgi w podatku dochodowym. Nie oznacza to jednak, że wszystkie inwestycje na ochronę środowiska muszą polegać na nabyciu, rozbudowie lub modernizacji własnych środków trwałych.
Ponieważ jednak można uznać, iż wykładnia gramatyczna przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy może prowadzić do niejednoznacznego jego rozumienia, usprawiedliwione jest sięgnięcie do wykładni celowościowej. Wniosek taki uzasadnia w szczególności paradoksalna sytuacja, do jakiej doprowadza zwężająca interpretacja na korzyść doraźnych celów Skarbu Państwa, jaką zastosowały organy podatkowe. Byłyby one skłonne przyznać sporną ulgę w razie inwestowania przez skarżące przedsiębiorstwo w modernizację własnej kotłowni, mimo że w porównaniu z przyjętym rozwiązaniem dawałoby to znacznie mniejszy efekt w postaci ograniczenia emisji szkodliwych substancji, a koszty tego byłyby takie same.
Należy zatem przyjąć, że nadrzędną przesłanką stosowania art. 16 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy jest efekt w zakresie ochrony środowiska; efekt ten musi wystąpić w zakresie działalności inwestującej osoby prawnej. Uznać należy, iż powyższy wyznacznik usprawiedliwiony jest charakterem podatku dochodowego związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Brak związku inwestycji na cele ochrony środowiska z działalnością gospodarczą inwestującego podmiotu będzie powodować, że inwestycja taka może mieć charakter darowizny na cele społecznie użyteczne.
Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja narusza art. 16 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, i dlatego na podstawie art. 207 par. 2 pkt 1 Kpa uchylił tę decyzję, orzekając o kosztach w myśl art. 208 Kpa.