Uzasadnienie
"A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na czynność -przeprowadzenie, z upoważnienia Naczelnika Urzędu Celnego, w dniu 22 grudnia 2009 r. kontroli w punkcie gry na automatach o niskich wygranych.
W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonej czynności w całości, ewentualnie o stwierdzenie jej bezskuteczności.
Skarżąca zarzuciła organowi administracji celnej naruszenie przepisów art. 3 oraz art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, art. 121 § 1, art. 129, art. 124, w związku z art. 292 i art. 197 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 52 i art. 54 ustawy o Służbie Celnej, a także art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych poprzez:
- - przeprowadzenie zaskarżonej czynności w ramach kontroli bez analizy ryzyka oraz w sposób automatyczny, nielosowy;
- - przeprowadzenie zaskarżonej czynności mimo niewystąpienia przesłanek jej dopuszczalności oraz w sposób stronniczy, nierzetelny i niefachowy:
- - brak powołania biegłego dla stwierdzenia okoliczności będących przedmiotem kontroli, mimo, iż ich stwierdzenie wymagało wiadomości specjalnych;
- - błędną wykładnię art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych i uznanie w jej wyniku, iż badany automat nie spełnia warunku określonego w tym przepisie, mimo iż fakt spełniania wspomnianego warunku był przednio wielokrotnie badany przez szereg organów i podmiotów, zaś skarżąca nie dokonywała w badanym automacie żadnych zmian.
W obszernym uzasadnieniu skargi wskazano m.in., że w ramach kontroli jeden z kontrolujących dokonał czynności, określanej w treści protokołu kontroli mianem "eksperymentu" i w zasadzie przeprowadzona kontrola sprowadzała się do tej czynności (eksperymentu). Skarżąca dodała, że kontrolujący na miejscu przeprowadzenia kontroli sporządzili protokół, który został doręczony w dniu 30 grudnia 2009 r.
Skarżąca wskazała, że zaskarżone czynności są czynnościami, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
W skardze podniesiono, że sporządzony z przeprowadzonej kontroli protokół zawiera w zasadzie wyłącznie opis "eksperymentu" oraz konkluzje, do których zdaniem kontrolujących "eksperyment" ten prowadził.
Skarżąca stwierdziła, że przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego są: dokonanie "eksperymentu", sama kontrola oraz protokół sporządzony w jej następstwie.
Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej odrzucenie, względnie o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje
Zakres kognicji sądów administracyjnych został przez ustawodawcę określony w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej w skrócie p.p.s.a.).
W świetle w/w aktu normatywnego (vide: art. 3 § 1 i 2) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na:
- 1) decyzje administracyjne;
- 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty;
- 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie;
- 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa;
4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach;
- 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej;
- 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej;
- 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego;
- 8) bezczynność organów w przypadkach określonych w pkt 1 - 4a.
Należy wskazać, że przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie skarżąca uczyniła fakt przeprowadzenia kontroli przez funkcjonariuszy celnych w punkcie gry na automatach o niskich wygranych.
Z uwagi na tak określony przedmiot zaskarżenia należało w pierwszej kolejności rozważyć kwestię dopuszczalności skargi na czynność organu administracji publicznej – Naczelnika Urzędu Celnego, w postaci przeprowadzenia kontroli.
Wykonanie czynności w postaci eksperymentu polegającego na kontrolowanej grze na automacie o niskich wygranych znajduje swoje uzasadnienie w dopuszczalności przeprowadzania kontroli, ukierunkowanej na sprawdzenie prawidłowości funkcjonowania automatu w świetle art. 30 i n. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) przez funkcjonariuszy Służby Celnej.
Wbrew stanowisku skarżącej przeprowadzenie kontroli, jako czynności sprawdzających, nie może zostać uznane za "inne czynności" w rozumieniu przywołanego wyżej art. 3 § 2 pkt 4 ustawy p.p.s.a., zgodnie z którym, sąd administracyjny orzeka w sprawach skarg na inne niż określone w pkt 1 - 3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa.
O akcie lub czynności w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. można mówić bowiem wtedy gdy dany akt (czynność) - podjęty w sprawie indywidualnej i skierowany do oznaczonego adresata - dotyczy uprawnienia lub obowiązku tego podmiotu, z kolei to uprawnienie lub obowiązek, którego akt (czynność) dotyczy, jest określony w przepisie prawa powszechnie obowiązującego.
W istocie więc dany akt (czynność) powinien m.in. ustalać lub potwierdzać uprawnienia lub obowiązki wynikające z przepisów prawa.
Należy odnotować, że przeprowadzenie czynności kontrolnych stwierdzonych protokołem z kontroli nie rodzi pierwotnie żadnych obowiązków. Czynności te z istoty swej nie przyznają również uprawnień podmiotowi kontrolowanemu w rozumieniu jakie przepis art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a wiąże z terminem "uprawnienie". Czynność kontroli potwierdzona protokołem mogłaby zatem podlegać kognicji sądu administracyjnego tylko wówczas, gdyby z jego treści wynikało nałożenie na podmiot kontrolowany określonych obowiązków. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 4 grudnia 2000 r. sygn. akt FPS 13/00 wyraził pogląd, że wynik kontroli, który - nie wykraczając poza granice ukształtowane przepisami art. 24 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 100, poz. 442 ze zm.) - wskazuje wyłącznie określone uchybienia, nieprawidłowści oraz dokonuje ustaleń faktycznych, a tym samym nie dotyczy przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia bądź obowiązku wynikającego z przepisów prawa materialnego, nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego.
Jakkolwiek przedmiotem tej uchwały jest wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.), to zachowuje ona aktualność również w obowiązującym stanie prawnym (por. również postanowienie WSA w Warszawie z dnia 5 stycznia 2009 r. sygn. akt VI SA/Wa 1713/08 - Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych).
Odnosząc to do konkretnych okoliczności rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że dokonane na podstawie art. art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy z o Służbie Celnej w związku z art. 48 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.) czynności kontrolne stanowiły wyłącznie sui generis czynności faktyczne dokonywane przez organ administracji publicznej. Z ich przebiegu, zgodnie z art. 40 ustawy o Służbie Celnej w związku art. 290 Ordynacji podatkowej sporządzono protokół, którego analiza wskazuje, że nie zawiera on postanowień na mocy których doszło do nałożenia na podmiot kontrolowany obowiązków, czy przyznania uprawnień w rozumieniu przepisu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a
W związku z tym zaskarżona skargą czynność pozostaje poza kognicją sądu administracyjnego, a skarga mająca ją za przedmiot podlegać musi odrzuceniu, o czym Sąd orzekł na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a.