Uzasadnienie
UZASADNENIE
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach decyzją z [...] r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania,,A’’ Sp. z o.o. w O. (dalej: przewoźnik, Spółka, strona, skarżąca), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w K. z [...] r. nr: [...], nakładającą na przewoźnika karę pieniężną w kwocie 5.000,00 zł.
W podstawie prawnej organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: O.p.), art. 22 ust. 2 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2332 ze zm., dalej ustawa SENT), art. 14 ustawy z 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 1039).
Z akt sprawy wynika, że 13 czerwca 2017 r. w D. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadzili kontrolę przewozu drogowego towarów, dokonywanego samochodem ciężarowym typu cysterna marki Mercedes Benz o numerze rejestracyjnym [...], kierowanym przez L. Z. Kontrola obejmowała przestrzeganie obowiązków wynikających z przepisów ustawy SENT. W trakcie kontroli kierujący przedstawił: numer referencyjny zgłoszenia przewozu w systemie SENT: [...], dokument przewozowy z 13 czerwca 2017 r., wypis z licencji nr [...] dotyczącej międzynarodowego przewozu drogowego rzeczy, prawo jazdy, dowód rejestracyjny samochodu ciężarowego.
Według informacji zawartej w zgłoszeniu referencyjnym, obejmowało ono towar opisany jako olej napędowy BO, klasyfikowany do kodu CN 2710 w ilości 2000 litrów. Podmiotem wysyłającym i zarazem przewoźnikiem przedmiotowego towaru była skarżąca Spółka realizująca przewóz drogowy w oparciu o posiadaną licencję nr [...] na międzynarodowy przewóz drogowy rzeczy, wydaną przez Głównego Inspektora Transportu Drogowego a podmiotem odbierającym Spółka Cywilna w S. Z przeprowadzonej kontroli sporządzono protokół, z którego wynika, że przewoźnik przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju nie dopełnił obowiązku uzupełnienia zgłoszenia przewozu zarejestrowanego pod ww. numerem referencyjnym o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT - w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli - tj. o numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2016r. poz. 1907, 1935 i 1948), o ile są wymagane.
Po przeprowadzeniu postępowania organ pierwszoinstancyjny, działając m.in. na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT, decyzją z [...] r., wymierzył przewoźnikowi karę pieniężną w kwocie 5.000 zł, z tytułu niewykonania obowiązku, polegającego na uzupełnieniu w rejestrze zgłoszeń systemu monitorowania drogowego zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 ww. ustawy, tj. licencji na międzynarodowy zarobkowy przewóz drogowy rzeczy.
W odwołaniu od tej decyzji strona wnosząc o jej zmianę i umorzenie postępowania, zarzuciła naruszenie prawa materialnego tj.: art. 5 ust. 4 pkt 6 w zw. z art. 22 ust. 2 ustawy SENT. W uzasadnieniu odwołania strona podniosła, że: posiada licencję obejmującą międzynarodowy przewóz towarów, jednakże miała trudności z wypełnieniem formularza. W udostępnionym formularzu na platformie w punkcie 1 należało podać dane dotyczące przewoźnika, jednak nie było możliwości wpisania danych dotyczących numeru licencji posiadanej przez przewoźnika. Punkt 2 zawierał dane dotyczące środka transportu, punkt 3 informacje o przewozie.
Zatem nie wskazano, w którym z punktów winna być wpisana informacja o licencji, skoro licencję posiada przewoźnik to należałoby tę informację podać w punkcie 1, jednak nie zapewniono takiej możliwości w formularzu. W tym kontekście zarzut, że nie wprowadzono do systemu prawidłowych danych jest nieuzasadniony, gdyż podane zostały wszelkie informacje o przewoźniku, które można było podać, a nie przewidziano tam możliwości podania danych dotyczących licencji. Dodatkowo strona stwierdziła, iż istniały podstawy do niekarania z powodu sytuacji finansowej Spółki, która została ukarana po trzykroć za to samo uchybienie.
Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że kontrola drogowa miała miejsce 13 czerwca 2017 r., zatem w sprawie mają zastosowanie przepisy materialne ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym na dzień dokonania kontroli, z uwzględnieniem przepisów przejściowych ustawy z 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw. Następnie organ przywołał treść art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT, wskazując, że przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić zgłoszenie o numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie drogowym o ile są wymagane. Wskazał też, że w oparciu o przepis art. 22 ust. 2 ustawy SENT (w brzmieniu obowiązującym na dzień dokonania kontroli drogowej) gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 5.000 zł (obecnie za takie naruszenie ustawodawca przewidział karę pieniężną w wysokości 10.000 zł).
Zdaniem organu z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, gdyż Spółka będąca przewoźnikiem towaru, nie uzupełniła zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] o prawidłowe dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT dotyczące numeru zezwolenia, zaświadczenia lub licencji. Pole formularza elektronicznego SENT pozostało w tym zakresie puste. Konsekwencją niewypełnienia obowiązków wskazanych wyżej jest sankcja w postaci kary pieniężnej w wysokości 5.000 zł wynikająca z art. 22 ust. 2 ww. ustawy. Organ podkreślił, że kara pieniężna została ustalona w sposób sztywny i ustawodawca nie przewidział możliwości jej miarkowania.
Organ zaakcentował, że ocenie przewoźnika pozostawiono wypełnienie pola zawierającego informację o numerze zezwolenia, zaświadczenia lub licencji, w zależności od sytuacji czy usługa transportowa będzie realizowana w sposób, gdzie na podstawie przepisów ustawy o transporcie drogowym wymagane będzie posiadanie przez przewoźnika ww. dokumentów, czy też nie. Zatem nieprawdziwe są twierdzenia strony, iż operator systemu dokonuje jego poprawek, które polegają miedzy innymi na tym, iż niemożliwe jest wypełnienia dokumentu SENT bez wpisania w odpowiednim miejscu licencji przewoźnika. Dokonanie takich poprawek spowodowałoby brak możliwości wypełnienia zgłoszenia SENT w sytuacji niepodlegania transportu pod rządy ustawy o transporcie drogowym. W rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdy wykonywanie przewozu drogowego warunkowane było uzyskaniem stosownego dokumentu - zgodnie z wymogami ustawy o transporcie drogowym.
Zdaniem organu fakt posiadania licencji na międzynarodowy przewóz drogowy rzeczy przez przewoźnika, nie stanowi przesłanki uzasadniającej brak dokonania uzupełnienia w zgłoszeniu SENT. Podobnie jak brak celowości działania przewoźnika w tym zakresie. Ustawa jasno precyzuje zasady zgłaszania i uzupełniania w systemie SENT oraz sankcje za niewypełnienie tego obowiązku. Następnie organ wyjaśnił, że pole dotyczące numeru zezwolenia drogowego posiada ikonkę pomocy, która zawiera informację: "Numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie drogowym, o ile są wymagane".
Zatem nieuzasadniony jest zarzut, iż w formularzu brak pola w którym istnieje możliwość wpisania danych dotyczących posiadanej licencji, skoro administrator systemu zamieścił przy ww. polu informację zgodną z ustawową treścią przepisu normującego obowiązek uzupełnienia zgłoszenia o te konkretne dane. W ocenie organu treść samego przepisu art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT, a także ww. pouczenia (stanowiącego w istocie powielenie treści tego przepisu) nie budzi żadnych wątpliwości, że przewoźnik ma obowiązek uzupełnienia zgłoszenia SENT o numer określonego dokumentu, tj. zezwolenia, zaświadczenia lub licencji, jeśli posiadanie takiego dokumentu jest wymagane ustawą o transporcie drogowym. Niezależnie czy pole to znajduje się w części formularza dotyczącej przewoźnika czy środka transportu.
Organ podkreślił, że przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że w razie stwierdzenia naruszenia tych przepisów, uprawniony organ obowiązany jest do nałożenia na podmiot wykonujący przewóz odpowiedniej kary pieniężnej w drodze decyzji administracyjnej.
Organ nie podzielił stanowiska skarżącej, że Spółka została ukarana trzykrotnie za to samo uchybienie. Zauważył, że kontrola dotyczyła wprawdzie przewozu jednym środkiem transportu przez jednego przewoźnika, jednakże obejmowała 3 różne zgłoszenia SENT. Sprawy te nie są zatem identyczne pod względem przedmiotowym.
Rozpatrując kwestię odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, organ przywołał treść art. 26 ust. 3, ust. 4 i ust. 5 ustawy SENT i wyjaśnił, że nie ma podstaw do udzielenia ulgi, ponieważ nie przemawia za tym ważny interes przewoźnika lub interes publiczny. Organ wskazał, że jako ważny interes podatnika należy rozumieć sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zobowiązań podatkowych. Jednakże pojęcia tego nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych. Winno się uwzględniać również normalną sytuację ekonomiczną podatnika.
Następnie organ analizując sytuację majątkową i gospodarczą podatnika wskazał, że sytuację Spółki należało uznać za stabilną. Ponadto z informacji uzyskanych z właściwego dla podatnika Urzędu Skarbowego oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, wynikało, iż Spółka nie posiada żadnych zaległości w podatkach i składkach ZUS. Zatem strona nie wykazała istnienia swojego ważnego interesu przemawiającego za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Również przedstawiona przez stronę dokumentacja, jak i ustalenia dokonane przez organ z urzędu, nie wskazują, aby w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu przewoźnika.
Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie nie zachodzi również przesłanka odstąpienia od nałożenia kary ze względu na ważny interes publiczny. Spółka nie posiada zaległości w zakresie zobowiązań publicznoprawnych, a sytuacja finansowo - ekonomiczna nie wskazuje na zagrożenie zdolności do kontynuowania działalności gospodarczej. Strona nie przedstawiła dowodów, które świadczyłyby, iż niemożliwa jest regulacja ww. należności. Tym samym nie można przyjąć, że nałożenie kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy regulującej zasady systemu monitorowania przewozu doprowadzi do sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy.
Organ uznał, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w sytuacji, gdy zobowiązany jest w stanie ją uiścić, pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym, który wymaga by przypadające budżetowi należności publicznoprawne były płacone we właściwych wielkościach i we właściwym czasie. W interesie publicznym leży też, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisów prawa, w tym ustawy o finansach publicznych, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości opodatkowania. Potrzeba zapewnienia środków budżetowych wymaga jednakże jednoczesnego rozważenia ewentualnych wydatków budżetowych, np. na zasiłki dla bezrobotnych, czy pomoc społeczną dla wnioskodawcy. Nie może bowiem powstać taka sytuacja, w której zapłata zaległych należności spowoduje konieczność uciekania się do środków pomocy społecznej przez zobowiązanego pozbawionego wskutek tego środków do zaspokojenia potrzeb materialnych.
W konsekwencji nie narusza prawa stanowisko organu, iż skarżący wnioskując o umorzenie kary pieniężnej w żaden sposób nie wykazał swojego ważnego interesu, natomiast argumentację odnośnie zaistnienia interesu publicznego skoncentrował na rozważaniach dotyczących naruszenia zasady proporcjonalności.
W skardze do sądu administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej, zarzucając naruszenie art. 7, art. 77 oraz art. 80 K.p.a. poprzez nienależyte wyjaśnienie sprawy; naruszenie art. 5 ust. 4 w zw. z art. 22 ust. 2 ustawy SENT.
W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że obsługa systemów informatycznych, umożliwiających wykonanie nałożonego obowiązku, winna odbywać się w taki sposób, aby realizacja obowiązków była możliwa i nie związana z dodatkowymi komplikacjami, czy koniecznością czynienia dodatkowych wyjaśnień, na które przy szybkości obrotu gospodarczego nie można sobie pozwolić. Skarżąca podniosła, iż podmiot prowadzący platformę dokonał podziału informacji na te, które dotyczą przewoźnika i te, które dotyczą pojazdu - pole, w które należało wpisać numer posiadanej licencji umieścił w części dotyczącej pojazdu, zaś w części dotyczącej przewoźnika nie było takiego pola. To utrudniało wypełnienie zgłoszenia referencyjnego.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej uchylenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
W dniu 1 lipca 2020 r. wpłynęło do Sądu pismo Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców, który działając na podstawie art. 9 ust. 1 pkt. 8 w zw. z art. 8 pkt. 5 w zw. z art. 1 ust. 1 oraz art. 10 ust. 1 ustawy z 6 marca 2018 roku o Rzeczniku Małych i Średnich Przedsiębiorców (Dz.U.2018.648, dalej; "urmsp") w zw. z art. 8 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wstąpił na prawach przysługujących prokuratorowi do sprawy wszczętej ze skargi Spółki.
Rzecznik wniósł o uchylenie decyzji obu organów, względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.
Zarzucił też naruszenie:
- 1. przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, tj: art. 22 ust. 3 ustawy SENT - poprzez jego błędną wykładnię - w szczególności użytego w nim pojęcia interes publiczny, nieuwzględniającej ratio legis ustawy SENT oraz neutralności naruszenia przepisów ustawy SENT przez skarżącego dla interesów fiskalnych Skarbu Państwa, a w konsekwencji błędne zawężenie zakresu stosowania ww. przepisu;
- 2. przepisów prawa procesowego, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj: art. 121 § 1 oraz art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie z urzędu wszelkich działań mających na celu rozważenie zasadności odstąpienia od wymierzenia skarżącej kary na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy SENT oraz przyjęcie wbrew zasadzie budowania zaufania podatników do organów podatkowych profiskalnej wykładni pojęcia interes publiczny.
Rzecznik poparł w całości stanowisko skarżącego, zgodnie z którym błędne wypełnienie formularza służącego do rejestracji przewozów objętych reżimem ustawy SENT z przyczyn leżących po stronie ww. formularza "takich jak jego niejasna konstrukcja umiejscowienie niektórych pół w nieoczywistych lokalizacjach, a także możliwość jego zamknięcia pomimo braku uzupełnienia wszystkich wymaganych pól - może być podstawą do odstąpienia od wymierzenia kary na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Podkreślił też, że kontrola drogowa miała miejsce 13 czerwca 2017 r. podczas gdy ustawa SENT weszła w życie zaledwie dwa miesiące wcześniej - tj. dnia 18 kwietnia 2017 r., po dwóch tygodniach od jej promulgacji w Dzienniku Ustaw.
Nadto organ dokonując wykładni pojęcia interes publiczny w toku analizy zasadności odstąpienia od wymierzenia kary błędnie pominął ratio legis ustawy SENT. Rzecznik podkreślił, że bezspornym jest fakt niedopełnienia przez skarżącą obowiązku wynikającego z ustawy SENT. Bezsporną okolicznością w sprawie jest neutralność popełnionego deliktu z punktu widzenia interesów fiskalnych Skarbu Państwa, co mając na względzie ratio legis ustawy SENT - czyni nałożenie kary finansowej niecelowym. Zgodnie z uzasadnieniem projektu ustawy SENT, ustawa ta ma za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą " oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Do żadnego uszczuplenia budżetu Państwa w rozpoznawanej sprawie nie doszło.
Uzasadniając naruszenie art. 121 § 1 oraz art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., Rzecznik wskazał, że w jego ocenie postępowanie organu, który w procesie wykładni prawa kieruje się wyłącznie pro fiskalizmem jest sprzeczne z wizją organu budzącego zaufanie podatnika (podmiotu zobowiązanego do nałożenia kary) i prowadzi raczej do umocnienia niekorzystnego i wciąż popularnego wizerunku organów podatkowych, jako podmiotów działających na szkodę przedsiębiorców.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje
Skarga okazała się zasadna.
Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami.
Stan faktyczny w sprawie jest bezsporny. Skarżąca jako podmiot wysyłający olej napędowy i przewoźnik tego produktu – nie wpisała w zgłoszeniu SENT nr licencji. W konsekwencji została na nią nałożona kara pieniężna w wysokości 5.000 zł, na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT.
Stosownie do treści art. 22 ust. 2 ustawy SENT: "W przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 5000 zł".
Odnosząc treść cytowanego przepisu do stanu faktycznego sprawy stwierdzić należy, że spełnione zostały przesłanki do nałożenia kary w nim określone, bowiem przewoźnik nie wpisał w zgłoszeniu referencyjnym nr licencji.
Istota sporu natomiast dotyczy rozstrzygnięcia, czy prawidłowo organy rozważyły przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej określone w art. 24 ust. 3 ustawy SENT.
Stosownie do treści tego przepisu w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.
W tym zakresie organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uznał, że w sprawie nie wystąpił ani ważny interes przewoźnika – takiego interesu skarżąca bowiem nie wykazała - ani interes publiczny.
Sąd stanowiska organu nie podziela.
Zdaniem Sądu nie można pojęcia interesu publicznego interpretować w sposób zawężający, uwzględniając przede wszystkim interes Skarbu Państwa. Zaprezentowana przez organ w zaskarżonej decyzji argumentacja, prowadzi, bądź to do ograniczenia, bądź to do wykluczenia stosowania instytucji prawnej, o której mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Przyjęcie poglądów organu, reprezentującego stanowisko niemal wyłącznie profiskalne, mogłoby doprowadzić do tego, że każda ulga, czy odstępstwo w zapłacie należności publicznoprawnych powstałych wskutek naruszenia przepisów mogłaby być traktowana jako sprzeczna z zasadami konstytucyjnymi – mimo że została przewidziana przez ustawodawcę. Organ pomija, że przewidziane w ust. 3 powołanego przepisu art. 24 ustawy SENT, odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej następuje wyłącznie w sytuacji ustalenia, że do naruszenia konkretnych przepisów doszło. Następuje to nie tylko na wniosek strony, ale również z urzędu.
O ile zaistnienie przesłanki "ważnego interesu" podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego lub przewoźnika może zostać wykazane w zasadzie wyłącznie we współpracy z tym podmiotem, o tyle przesłanka interesu publicznego w tym, aby nałożyć w realiach danej sprawy karę pieniężną na ww. podmiot, który dopuścił się podlegających karze uchybień, z urzędu powinno być przedmiotem rozważań organu podatkowego stosującego przepisy ustawy o SENT z uwzględnieniem celów tej ustawy. Istotne przy tym jest, że odstąpienie od kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy SENT, ma charakter uznaniowy, co wynika z powołania się przez ustawodawcę na pojęcia "interesu publicznego" oraz "ważnego interesu przewoźnika", które nie zostały zdefiniowane w ustawie, a zatem wypełnienie ich treścią należy do organów orzekających.
W orzecznictwie przyjmuje się, że w ustawie SENT ustawodawca nie wyposażył organu w możliwość miarkowania kar ani ich zmieniania w zależności od tzw. uznania administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 13 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3478/18). Tym niemniej uznanie administracyjne znajduje zastosowanie przy ocenie zaistnienia przesłanek do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej. Ocena, czy ukaranie karą pieniężnej jest w konkretnym przypadku celowe, czy też nie, jest kwestią uznania administracyjnego. O niecelowości ukarania sprawcy, a zatem – o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, mogą przesądzać różne okoliczności, w tym przyczyny, z jakich doszło do naruszenia prawa. Chodzi oczywiście o takie przyczyny, które mieszczą się ustawowych ramach "przypadków uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym" (art. 24 ust. 3 ustawy SENT).
Z uwagi na fakt, że art. 24 ust. 3 ustawy SENT nie przewiduje możliwości miarkowania nakładanej kary, odstąpienie od nałożenia kary jest wyrazem jej darowania, co może nastąpić tylko w całości lub nie nastąpić w ogóle. Organ ma tu zatem możliwość wyboru opcji decyzyjnej sprawdzającej się do alternatywy: nałożenie kary lub odstąpienie od nałożenia kary.
Przy wykładni pojęcia "interes publiczny" na gruncie ww. przepisu nie można stracić z pola widzenia celu, jaki przyświecał ustawodawcy we wprowadzeniu ustawy SENT.
Sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko NSA, prezentowane w uzasadnieniu przywoływanego wyżej wyroku NSA z 13 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 3478/18, że w procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który się wydaje językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik.
Zatem dokonując wykładni art. 24 ust. 3 ustawy SENT, należy jej dokonywać w pierwszej kolejności na podstawie wykładni językowej, jednakże przy uwzględnieniu wykładni systemowej i celowościowej, mając przy tym na uwadze założenia leżące u podstaw wprowadzenia do obrotu prawnego przepisów ustawy SENT.
Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów.
W uzasadnieniu projektu wskazano też, że była potrzeba wprowadzenia tej ustawy, ponieważ wyspecjalizowane grupy przestępcze działające na rynkach towarów wrażliwych nie płaciły należnych podatków oraz dokonywały wyłudzeń nienależnych zwrotów, wykorzystując do tego wyłącznie sfałszowane dokumenty (faktury). Istniała więc konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu towaru. Podano, że dzięki danym z rejestru możliwe będzie również dokonywanie analiz schematów działań podmiotów biorących udział w przewozie towarów. Z drugiej strony łatwiejsze będzie ujawnianie przewozów towarów niedeklarowanych jako opodatkowane. Wprowadzany projektowaną ustawą obowiązek dokonywania zgłoszenia przewozu towaru do rejestru nałożył na podmioty prowadzące działalność gospodarczą dodatkowe obowiązki. Jednakże oceniono je jako w pełni uzasadnione i proporcjonalne w stosunku do obszarów, które będą podlegały ochronie, ponieważ przedmiotem monitorowania przewozu towarów będą towary określane jako "wrażliwe" i należące do grupy najwyższego ryzyka w kraju ze względu na naruszenia przepisów prawa podatkowego oraz negatywny wpływ na konkurencję (druk nr 1244 rządowy projekt ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów; publ. sejm gov.pl, prace sejmu, druki sejmowe).
Zatem celem ustawy SENT jest ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą" oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Celem tym nie jest zaś zwiększanie dochodów budżetu państwa z tytułu kar nakładanych na podmioty działające w sposób legalny, dopuszczających się uchybień formalnych czy też oczywistych omyłek, związanych między innymi z wątpliwościami dotyczącymi wykładni i stosowania przepisów ustawy o SENT.
Z powyższego wynika, że celem wprowadzenia ustawy SENT, i nałożonych na jej mocy obowiązków na przedsiębiorców, była ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za wrażliwe, ułatwienie walki z szarą strefą oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ustawodawca nie zamierzał więc zwiększyć dochodów budżetu państwa przez nakładanie kar na podmioty działające w sposób legalny, które dopuściły się uchybień formalnych czy też oczywistych omyłek.
Instytucja odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, z art. 24 ust. 3 ustawy SENT, oparta jest na tzw. uznaniu administracyjnym. W przywołanej wyżej regulacji prawnej, ustawodawca posłużył się pojęciami niedookreślonymi "ważnym interesem przewoźnika" lub "interesem publicznym", jako materialnoprawnymi przesłankami, będącymi podstawą do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Użyty łącznik "lub" wskazuje, że do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wystarczy zaistnienie jednej z wyżej przywołanych dwóch dyrektyw wyboru ("ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego"), przy czym w każdej sprawie zawsze powinny zostać rozważone przez organ obie przesłanki.
Posłużenie się przez ustawodawcę w treści art. 24 ust. 3 ustawy SENT nieostrymi pojęciami: "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" oznacza brak określonego katalogu przesłanek i wymaga wypełnienia ich treści w konkretnej sprawie przez odwołanie się do całokształtu konkretnych okoliczności i faktów. Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do tych pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Ważnego interesu przewoźnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Niewątpliwie nadzwyczajne, losowe sytuacje jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary, przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu przewoźnika.
Pojęcie "ważny interes przewoźnika" należy interpretować analogicznie do "ważnego interesu podatnika", o jakim stanowi art. 67a § 1 O.p. Pojęcia tego nie należy ograniczać jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu. Ważny interes podatnika (przewoźnika) to również sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania itp. Z kolei zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie podkreśla się, że interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy (por. wyroki NSA z 28 sierpnia 2019 r., sygn. akt II GSK 360/19, z 22 stycznia 2020 r. sygn. akt II GSK 629/19, z 7 grudnia 2019 r., sygn. akt II GSK 1696/19).
Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, należy stwierdzić, że organy dokonały nieprawidłowej, zawężającej wykładni art. 24 ust. 3 ustawy SENT w zakresie użytego w tym przepisie pojęcia "interes publiczny".
Sąd orzekający w sprawie podziela stanowisko NSA prezentowane w uzasadnieniu wyroku 18 maja 2020 r. sygn. akt II GSK 220/20, że przy ocenie, czy za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej przemawia interes publiczny, należy uwzględnić, czy podmiot odpowiedzialny za naruszenie prowadził działalność zgodną z prawem i czy w związku z tym naruszeniem doszło do uchybienia w zapłacie należnych podatków. Nie jest bowiem w interesie publicznym działanie organów polegające na nakładaniu kar pieniężnych na podmioty, które działają zgodnie z prawem, a dokonały jedynie nieistotnych (z punktu widzenia również podatkowego) omyłek czy błędów w zgłoszeniu SENT. Takie działanie organów nie powodowałoby budowania zaufania obywateli do organów administracji publicznej, a także mogłoby stanowić nadmierny legalizm.
Zdaniem Sądu, przy badaniu, czy zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, należy uwzględnić proporcjonalność nałożenia kary pieniężnej w odniesieniu do całokształtu okoliczności stanu faktycznego. Na gruncie niniejszej sprawy oznacza to, że organ powinien wziąć pod uwagę, że w tym samym czasie tym samym pojazdem wykonywane były trzy przewozy towarów objęte odrębnymi zgłoszeniami w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy SENT. Skarżąca podnosi, że za każdy z tych przewozów została na nią nałożona kara pieniężna w wysokości 5.000 zł, pomimo tego, że w każdym zgłoszeniu popełniła ten sam błąd polegający na niewpisaniu nr licencji.
Wobec tego organ – oceniając wystąpienie przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej – powinien rozważyć, czy skarżąca de facto dokonała jednego naruszenia i czy w jego wyniku doszło do uszczuplenia w podatku. Ponadto, w orzecznictwie podnosi się, że organy powinny ocenić wysokość nałożonej kary pieniężnej w stosunku do dochodów strony z danego transportu (vide wyrok WSA w Poznaniu z 30 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/Po 684/18).
Skoro w systemie prawnym obowiązuje art. 24 ust. 3 ustawy SENT, to organ (działający przecież zgodnie z art. 120 O.p. na podstawie przepisów prawa) winien wskazać przykładowo sytuacje, w których jego zadaniem dopuszczalne byłoby odstąpienie od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny. Dopiero wówczas możliwa byłaby ocena, czy w niniejszej sprawie zachodzi taka możliwość. Natomiast stwierdzenie przez organ w zaskarżonej decyzji, że w odniesieniu do nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 5.000 zł za niewpisanie nr licencji, w sytuacji gdy przewoźnik taką licencję posiadał, brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny, należy uznać za co najmniej przedwczesne – zwłaszcza jeśli zważy się na treść art. 121 § 1 O.p., zgodnie z którym postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów. Ponadto w toku tego postępowania organy w myśl art. 122 O.p., zobowiązane są do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.
Skoro organy dokonały wykładni pojęcia interesu publicznego w sposób zawężający, ograniczając interpretację tego pojęcia do wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, Sąd uznał, że należało uchylić decyzje organów obu instancji.
Ponownie rozpoznając sprawę, organy uwzględnią przedstawioną ocenę prawną zagadnienia i wnikliwie rozważą, czy w niniejszej sprawie interes publiczny przemawia za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Przede wszystkim organy powinny dokonać wszechstronnej oceny okoliczności rozpoznawanej sprawy w świetle podstawowych zasad i wartości demokratycznego państwa prawa i zasady sprawiedliwości społecznej oraz celu wprowadzenia w ustawie SENT kar pieniężnych. Rolą organu będzie dokonanie oceny, czy w interesie publicznym leży nakładanie wielotysięcznych kar pieniężnych na podmioty, które dopuściły się wyłącznie uchybień formalnych związanych z naruszeniem obowiązków przewidzianych w ustawie SENT, czy w niniejszej sprawie doszło do uszczuplenia w podatku, jaki jest stosunek kar nałożonych za przewozy dokonywane w tym samym czasie tym samym transportem do dochodu skarżącej z tych przewozów, czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia uszczuplenia przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu państwa, czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw, czy nieprawidłowości te zdarzyły się jednokrotnie (sporadycznie) czy też występują na tyle często u tego przewoźnika, że świadczą o co najmniej niedbałości, nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów, czy nałożenie kary pieniężnej na skarżącą miało charakter prewencyjny czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych przewozów.
Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można pominąć okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, okoliczności towarzyszących, postawy skarżącej w trakcie i po przeprowadzeniu kontroli. Organ, oceniając, czy zaistniała przesłanka "interesu publicznego", powinien rozważyć, czy nałożenie na skarżącą kary pieniężnej w okolicznościach sprawy realizuje cel ustawy SENT, czy wymierzona jej kara pieniężna narusza wywodzoną z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu, czy w interesie publicznym jest nakładanie na skarżącą dotkliwej kary pieniężnej tylko z tej przyczyny, że dopuściła się, uchybienia które usunęła w możliwie najszybszym czasie.
W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. uchylił decyzje organów obu instancji.
O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800). Na zasądzoną kwotę 1117 zł składają się opłaty sądowe, tj. wpis od skargi (200 zł), a także wynagrodzenie adwokata – 900 zł oraz 17 zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.