Uzasadnienie
Zaskarżona decyzją z [...] r. znak [...] Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm., dalej: Op) oraz art. 37h ust. 1, ust. 2, ust. 4 pkt 5, art. 37j ust.1 pkt 4, art. 37k ust.1, art. 37l ust. 1, art. 37m ust. 1 pkt 2, art. 37n ust. 1, ust. 2 pkt 1, art. 37o ust. 1 pkt 1, art. 37q ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 72, dalej także ustawa), art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 późn. zm., dalej: Ppsa) po ponownym rozpatrzeniu odwołania K.K. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. znak [...] - w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 1037/18 uchylającym decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. znak [...] — utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną określającą stronie wysokość opłaty paliwowej za lipiec 2014 r. - w kwocie [...] zł ([...] złotych 00/100).
Argumentując podjęte rozstrzygnięcie, organ odwoławczy — po zaakceptowaniu ustaleń i wywodów organu pierwszej instancji — przybliżył dotychczasowy przebieg postępowania, według chronologii zdarzeń, wskazując przy tym prawne regulacje przedmiotu. W tych ramach wskazał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 28 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/GI 1037/18 uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (DIAS) w Katowicach z [...] r. znak [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z [...] r., znak [...] - określającą K.K. prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą "A" wysokość opłaty paliwowej za lipiec 2014 r. w kwocie [...] zł ([...] złotych 00/100). Przypominał, że decyzja organu I instancji w przedmiocie opłaty paliwowej została wydana w związku z określeniem przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. - decyzją z [...] r., znak [...] zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za lipiec 2014 r. w kwocie [...] zł, z uwagi na posiadanie paliwa niewiadomego pochodzenia, od którego nie została zapłacona akcyza w należytej wysokości.
Przypominał także, że decyzja DIAS w Katowicach z [...] r., znak [...] utrzymująca w mocy decyzję pierwszoinstancyjną z [...] r., znak [...] dotycząca określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym również została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Gliwicach, który po rozpoznaniu sprawy uchylił ją wyrokiem z dnia 28 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Gl 1035/18. Rozstrzygnięcie to, na co zwrócił uwagę, miało przełożenie na orzeczenie sądu w przedmiocie opłaty paliwowej (sygn. akt III SA/GI 1037/18), który przedstawiając stan faktyczny i prawny sprawy - uznał m.in., że "Skoro została wyeliminowana z obrotu prawnego decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego, stanowiąca podstawę faktyczną ustalenia opłaty paliwowej, to mając na względzie zasady ekonomiki procesowej oraz zasady regulujące postępowanie dowodowe w postępowaniu administracyjnym należało przyjąć, że ustały podstawy faktyczne do określenia opłaty paliwowej we wskazanej w decyzji wysokości Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest bowiem konsekwencją istnienia zobowiązania w podatku akcyzowym.
Oplata paliwowa jest wymierzana automatycznie, na podstawie decyzji określającej wysokość akcyzy do zapłaty. A contrario, jeśli uchylona została ostateczna decyzja określająca zobowiązanie podatkowe, to odpadł również obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej (...)".
Tym samym organ drugoinstancyjny korzystając z dyspozycji art. 173 § 1, art. 175 § 1, art. 176 § 1, art. 177 § 1 Ppsa wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/GI 1035/18 - w przedmiocie podatku akcyzowego za lipiec 2014 r. Mając na uwadze fakt, iż z perspektywy postępowania w przedmiocie określenia wysokości opłaty paliwowej istotne znaczenie mają dane wynikające z decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym, w szczególności ustalona w niej ilość wyrobów podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym organ drugoinstancyjny postanowieniem z dnia [...] r. znak [...] zawiesił postępowanie odwoławcze.
Następnie wskazał, że NSA wyrokiem z 12 lutego 2020 r. sygn. akt I GSK 1337/19 uwzględniając skargę kasacyjną DIAS od wyroku WSA w Gliwicach z 28 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Gl 1035/18, uchylił zaskarżony wyrok, oddalił skargę i zasadził od strony zwrot kosztów poniesionych tytułem postępowania kasacyjnego.
Po zacytowaniu fragmentu uzasadnienia wyroku Sądu odwoławczego ze str. 11 stwierdził, że – mając na uwadze prawomocny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 lutego 2020 r. sygn. akt I GSK 1337/19 potwierdzający stanowisko organów w kwestii uznania strony za podatnika podatku akcyzowego za okres rozliczeniowy lipiec 2014 r. z tytułu posiadania wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy – stanowisko wyrażone w wyroku pierwszoinstancyjnym dotyczące przedwczesnego wydania przez organ rozstrzygnięcia w sprawie określenia opłaty paliwowej za ten sam okres jednoznacznie wskazuje, że opłata paliwowa jest wymagalna w przypadku ostatecznego rozstrzygnięcia dotyczącego zobowiązania w podatku akcyzowym od paliw silnikowych, co ma miejsce w niniejszej sprawie.
Następnie po obszernym i szczegółowym przedstawieniu okoliczności faktycznym w chronologii zdarzeń (str.3-7) w ujęciu tabelarycznym zilustrował transakcje zakupu oleju napędowego w lipcu 2014 r. dokonując wyliczenia kwoty opłaty paliowej – strona 9. W tym zarysie wskazał wartości przyjęte do jej obliczenia w równaniu, co dało wynik [...] zł.
Po czym skonstatował, że skoro w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. znak [...] określono w stosunku do strony zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc lipiec 2014 r., to była podstawa prawna do uznania jej za zobowiązaną do zapłaty opłaty paliwowej. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest bowiem konsekwencją istnienia zobowiązania w podatku akcyzowy, a opłata paliwowa jest wymierzana automatycznie, na podstawie decyzji określającej wysokość akcyzy do zapłaty. Jeszcze raz należy podkreślić, że w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej organ podatkowy odwołuje się do tych ustaleń, które były podstawą stwierdzenia obowiązku podatkowego Strony w zakresie podatku akcyzowego, a które uznał ostatecznie za wiążące na gruncie sprawy w przedmiocie opłaty paliwowej.
Podsumowując podał, że w jego ocenie całokształt postępowania wskazuje, że było ono prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Strona miała zapewniony aktywny udział w postępowaniu prowadzonym w pierwszej instancji - miała możliwość składania wyjaśnień i dowodów oraz skorzystania z prawa wglądu do akt. Wyjaśnił przy tym, iż w przedmiotowej sprawie nie doszło do przedawnienia obowiązku zapłaty opłaty paliwowej. Zgodnie bowiem z art. 37o ust. 3 ustawy o autostradach, obowiązek zapłaty opłaty paliwowej przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zapłata powinna nastąpić. Stosownie natomiast do art. 37k ust. 1 wymienionej wyżej ustawy obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h. Do opłaty paliwowej, zgodnie z treścią art. 37q ww. ustawy stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, z zastrzeżeniem art. 37o ust.
- 3. Jak wynika z akt postępowania w sprawie zaistniały okoliczności powodujące modyfikację terminu przedawnienia w postaci zawieszenia w związku z wniesieniem w dniu 3 września2018 r. skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. znak [...]. Stosownie do art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, bieg przedawnienia zobowiązania został zawieszony na okres 294 dni, tj. od dnia wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (3 września 2018 r.) do dnia doręczenia organowi wyroku z dnia 28 stycznia 2019 r., sygn. akt 111 SA/Gl 1037/18 z klauzulą prawomocności (24 czerwca 2019 r.). Przedawnienie biegnie dalej (art. 70 § 7 pkt 2 Op in principio) co oznacza, że do czasu, który upłynął do dnia zawieszenia biegu terminu dodaje się czas, który pozostał do upływu okresu 5 lat, o którym mowa w art. 70 § 1 Op. W ten sposób następuje – jak zaznaczył – "wydłużenie" terminu przedawnienia - o okres przez który trwało zawieszenie. Jeśli więc w tym przypadku na skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia, które to zawieszenie nastąpiło z dniem 3 września 2018 r. do upływu tego terminu (zgodnie z art. 70 § 1Op pozostało 484 dni, to po zakończeniu okresu zawieszenia, które trwało do dnia 24 czerwca 2018 r., przedawnienie nastąpi po upływie owych 294 dni, a więc 20 października 2020 r. W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik strony zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego jak i materialnego, tj.:
- a) art. 37h ust. 1, ust. 2, ust. 4 pkt 5, art.37j ust. 1 pkt 4, art.37k ust. 1, art.37l ust. 1, art.37m ust. 1 pkt 3, art.37n ust. 1, ust.2 pkt 1, art.37o ust.1 pkt 1, art.37q ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym przez błędną wykładnię i zastosowanie,
- b) art. 120 art. 181, 187, 188, 191, 194 § 1 Op, bez opisu zarzutu.
Formułując powyższe zarzuty wniósł o: uchylenie zaskarżonej decyzji, oraz poprzedzającej jej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kosztów postępowania.
Uzasadniając skargę wskazał, że żaden przepis dotyczący podatku akcyzowego i opłaty paliwowej nie określa obowiązku zapłaty podatku akcyzowego i opłaty paliwowej w przypadku tzw. "pustych faktur" jak to ma miejsce w przypadku ustawy o podatku od towarów i usług (art. 108). Uznał, że skoro wystawca nie posiadając oleju napędowego wystawiał "puste faktury", to oczywistym jest że nie mógł ich sprzedać stronie, a ta nie mogła go nabyć, a co za tym idzie brak jest podstaw faktycznych i prawnych do naliczenia podatku akcyzowego i w konsekwencji opłaty paliwowej od nie istniejącego oleju napędowego.
Odpowiadając na skargę organ drugoinstancyjny podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym orzeczeniu i stwierdził, że jest ona nieuzasadniona oraz nie zawiera żadnych argumentów, które podważałyby jego merytoryczną prawidłowość. Powtórzył przy tym zasadnicze motywy zawarte w objętej skargą decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje
Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm., dalej: Pusa) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa.
Jednocześnie wyjaśnienia wymaga, że podstawowa zasada polskiego sądownictwa administracyjnego została określona w art. 1 Pusa, zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami, a organami administracji rządowej. Zasada, że sądy administracyjne dokonują kontroli działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, została również wyartykułowana w art. 3 § 1 Ppsa. Zgodnie z art. 134 § 1 Ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną z zastrzeżeniem jej art. 57 a. W świetle art. 134 § 1 Ppsa, Sąd nie ma obowiązku, do badania tych zarzutów i wniosków, które nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu (tak: NSA w wyroku z dnia 11 października 2005 r., sygn. akt FSK 2326/04).
Orzekanie – na podstawie art. 135 Ppsa – następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Z istoty, bowiem kontroli wynika, że zasadność zaskarżonego rozstrzygnięcia podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie jego podejmowania. Niezwiązanie zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd administracyjny bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu, czynności, czy bezczynności organu administracji publicznej.
Z kolei z brzmienia art. 145 § 1 Ppsa wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Przytoczona regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości, co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Powołane regulacje określają podstawową funkcję sądownictwa administracyjnego i toczącego się przed nim postępowania, którą jest sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną nad wykonywaniem administracji publicznej.
W ramach tej kontroli sąd administracyjny nie bada celowości, czy też słuszności zaskarżonej decyzji. Nie jest, zatem władny oceniać takich okoliczności jak pokrzywdzenie strony decyzją wówczas, gdy wiąże się ona z negatywnymi skutkami dla niej, bowiem związany jest normą prawną odzwierciedlającą wolę ustawodawcy, wyrażoną w treści odpowiedniego przepisu prawa.
Prawo do rzetelnej i sprawiedliwej procedury, ze względu na jego istotne znaczenie w procesie urzeczywistniania praw i wolności obywatelskich, mieści się w treści zasady państwa prawnego (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej). Obowiązkiem organów orzekających jest zatem kierowanie się w toku postępowania administracyjnego zasadami wynikającymi z przepisów prawa proceduralnego. Przeprowadzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach kontrola legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia wykazała, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W tym miejscu wskazać należy, iż stan faktyczny sprawy został zaprezentowany przy okazji przedstawiania dotychczasowego przebiegu objętego skargą postępowania. W ocenie Sądu brak jest zatem uzasadnionych podstaw do jego ponownego przedstawiania w tej części uzasadniania.
Na wstępie należy zatem wskazać, że rację maja organy podatkowe podnosząc, iż obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej regulują przepisy ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym. Stosownie do art. 37h ust. 1 powołanej ustawy w brzmieniu obowiązującym w listopadzie 2011 r. opłacie paliwowej podlega wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów. Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. W myśl art. 37j ust. 1 pkt. 4 powyższej ustawy obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.
Wreszcie art. 37k ust. 1 tej ustawy o autostradach płatnych stanowi, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych. Zaś podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej, zgodnie z 37l ust. 1 tej ustawy, jest ilość paliw silnikowych, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1 cytowanej ustawy, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.
Z powyższych unormowań wynika, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest ściśle związany z obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym, który powstaje z mocy prawa, co oznacza, że podatnik winien go sam obliczyć, zadeklarować i zapłacić, a jeśli tego nie uczyni, zobowiązanie określi organ podatkowy. Taka sytuacja wystąpiła w przedmiotowej sprawie. Racje ma także organ odwoławczy wskazując, że w toku postępowania w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym skarżący nie kwestionował faktu, że dostawy paliwa dokonane na podstawie faktur VAT przez "B" sp. z o.o. miały miejsce. Wręcz przeciwnie, w swoim oświadczeniu z dnia 28 września 2016 r. skarżący poinformował, że olej napędowy wykorzystywał do napędu samochodów. Paliwo dostarczał T.W. z firmy "B" samochodem dostawczym Fiat Ducato, na którym znajdowały się dwa zbiorniki na paliwo - mauzery. Paliwo było przelewane do zbiorników samochodów skarżącego pompą.
Paliwo dostarczał kierowca cysterny marki Mercedes. Paliwo nie było magazynowane przez skarżącego, z uwagi na brak zbiorników na olej napędowy. Płatność za paliwo była dokonywane gotówką. W związku z tym zasadnie przyjęto, iż nie ma żadnych podstaw do twierdzenia, że podatnik nie posiadał żadnego paliwa. Wręcz przeciwnie dowody przeprowadzone w postępowaniu wskazują na to, i do tego sprowadza się stanowisko organu, że dostawy miały miejsce, a określenie "faktura nie odzwierciedlająca rzeczywistej transakcji" odnosi się do podmiotu wskazanego na fakturze jako dostawca, który w rzeczywistości nim nie był. Z ustaleń przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym wynika, że transakcje pomiędzy tymi podmiotami, a stroną skarżącą miały charakter fikcyjny, ponieważ podmioty te nie były rzeczywistymi dostawcami towaru dla skarżącego.
Postępowanie podatkowe nie doprowadziło do ustalenia rzeczywistych dostawców towaru, które było nabyte przez stronę skarżącą. Zasadne jest w takim przypadku uznanie, że od towaru tego nie był uiszczony podatek akcyzowy.
Również zasadnie organ odwoławczy wskazał, że skoro decyzja w sprawie podatku akcyzowego ma przymiot ostateczności i prawomocności, to stanowi podstawę ustaleń faktycznych, jak to miało miejsce w tej sprawie, która została już ostatecznie rozstrzygnięta (wyrok NSA z 12 lutego 2020 r. sygn. akt I GSK 1337/19). Funkcjonująca w obrocie prawnym ostateczna decyzja w akcyzie potwierdza istnienie tego zobowiązania w konkretnej wysokości, a przesłanką takiego ustalenia jest stwierdzenie, że spełniona została jedna z przesłanek tego opodatkowania, a mianowicie wymóg dokonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem. Uznanie podmiotu za podatnika podatku akcyzowego w odniesieniu do tego samego wyrobu akcyzowego i tej samej jego ilości automatycznie oznacza, iż jest on również podmiotem zobowiązanym do uiszczenia opłaty paliwowej.
Tym samym zasadnie także stwierdzono, iż nie budzi najmniejszej wątpliwości, że skarżący jest podatnikiem podatku akcyzowego w związku z dokonaniem czynności opodatkowanej akcyzą, której przedmiotem był ten sam wyrób akcyzowy (olej napędowy) i ta sama jego ilość, od której następnie została określona kwota opłaty paliwowej do zapłaty. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest konsekwencją istnienia obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych.
Tym samym chybione są zarzuty strony skarżącej dotyczące naruszenia przepisów postępowania poprzez dokonanie nieprawidłowych ustaleń faktycznych sprowadzających się do kwestii zasadności określenia zobowiązania w podatku akcyzowym. Ustalenia te były zasadniczo podstawą stwierdzenia obowiązku podatkowego w postępowaniu w przedmiocie podatku akcyzowego, a w konsekwencji - na podstawie art. 37h, art. 37j i art. 37k ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - również obowiązku zapłaty opłaty paliwowej. Podkreślić trzeba w tym miejscu, że w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej organ podatkowy odwołuje się do tych ustaleń, które były podstawą stwierdzenia obowiązku podatkowego strony w zakresie podatku akcyzowego, a które uznał ostatecznie za wiążące na gruncie sprawy w przedmiocie opłaty paliwowej. W kontrolowanej sprawie bezspornym jest, iż podatnik w badanym okresie stał się podatnikiem podatku akcyzowego, z tytułu posiadania oleju napędowego niewiadomego pochodzenia, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości - a tym samym w myśl wskazanych wyżej regulacji określonych w ww. ustawie o autostradach płatnych - podlega opłacie paliwowej.
Zarzuty, które skarżący sformułował w skardze, a wcześniej w odwołaniu w istocie zmierzały do wykazania okoliczności stanowiących podstawę faktyczną do ustalenia istnienia bądź nieistnienia obowiązku skarżącego w podatku akcyzowym, a to nie stanowi przedmiotu rozpoznawanej sprawy. Zatem w ocenie Sądu orzekającego w sprawie, bezzasadne są zarzuty podniesione w skardze dotyczące naruszenia przepisów proceduralnych. W trakcie postępowania organy podatkowe mają obowiązek podejmować niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą ogólną postępowania wyrażoną w art. 122 Op, zwaną zasadą prawdy materialnej, gdyż ustalenie stanu faktycznego sprawy jest niezbędnym elementem prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego, co wiąże się z kolei z realizacją zasady praworządności wyrażonej w art. 120 Op. Te normy ogólne mają odzwierciedlenie w szczegółowych przepisach procesowych między innymi w art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Op, których istotne naruszenie zarzuca skarżąca w skardze, a z których wynika, że organ podatkowy winien podejmować określone czynności procesowe mające na celu zebranie całego materiału dowodowego i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie na tle całokształtu ustalonych faktów ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona.
Natomiast zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności (zob. wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 1997 r., III SA 150/96, niepubl.). Wszechstronne rozważenie zebranego materiału wiąże się z koniecznością uwzględnienia wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu oraz wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzaniu poszczególnych środków dowodowych, mających znaczenie dla ich mocy i wiarygodności. Przyjmuje się, że organ jest zobowiązany do wyczerpującego zbadania wszelkich okoliczności faktycznych i prawnych związanych z określoną sprawą w celu odtworzenia jej rzeczywistego obrazu i uzyskaniu podstawy do trafnego zastosowania przepisu prawa (Wacław Dawidowicz; Ogólne postępowanie administracyjne, Zarys systemu; Warszawa 1962, str. 108).
Odnosząc te uwagi do stanu sprawy należy stwierdzić, że wbrew zarzutom skarżącego, organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie nie naruszyły reguł postępowania. Należy przy tym zauważyć, że protokół kontroli stanowił podstawę ustaleń faktycznych na równi z decyzją określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym. W ocenie Sądu więc organ podatkowy zgodnie z art. 37h, art. 37j, art. 37k oraz art. 37l, art. 37m, art. 37n, art. 37o i art. 37q ustawy o autostradach płatnych - prawidłowo orzekł o powstaniu po stronie skarżącego obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i określił jej wysokość za ten miesiąc stosownie do ilości litrów posiadanego oleju napędowego nieznanego pochodzenia.
Ponadto Sąd nie znalazł żadnych podstaw do uwzględnienia w przedmiotowej sprawie również pozostałych zarzutów podniesionych w skardze jako wykraczających poza jej zakres. W tym stanie rzeczy działając na podstawie art. 151 Ppsa Sąd orzekł jak w sentencji.