Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicachz 14 kwietnia 2021 r., sygn. akt III SA/Gl 799/20

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. - po rozpatrzeniu odwołania K. K. (dalej jako: Strona, Skarżący) od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia [...]r. znak [...], nakładającej karę pieniężną z tytułu zgłoszenia danych niezgodnych ze stanem faktycznym przy wskazaniu numeru licencji dotyczącej międzynarodowego zarobkowego przewozu drogowego rzeczy w kwocie [...] zł - utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) oraz art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawę z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2332 ze zm.; dalej jako: ustawa SENT).

W uzasadnieniu organ przedstawił stan faktyczny i argumentację prawną. Wskazał, że w dniu [...]r. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadzili kontrolę przewozu drogowego towarów dokonywanego zespołem pojazdów składającym się z ciągnika samochodowego oraz naczepy ciężarowej cysterny. Przewoźnikiem była firma,,A’’ K. K. z siedzibą w M.. przy ul. [...] (NIP [...]). Do przewozu dokonane było zgłoszenie SENT o numerze referencyjnym [...]. Kontrola obejmowała przestrzeganie obowiązków wynikających z przepisów ustawy SENT. Kontrolujący dokonali sprawdzenia danych wprowadzonych do systemu SENT i stwierdzili niezgodność danych dotyczących numeru zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2017 r. poz. 2200, ze zm.); w zgłoszeniu SENT w polu numer zezwolenia drogowego wpisano "Niewymagane", co było niezgodne ze stanem faktycznym bowiem przewoźnik był obowiązany wpisać numer posiadanego zaświadczenia uprawniającego przedsiębiorcę do wykonywania niezarobkowego przewozu drogowego rzeczy na potrzeby własne.

Szczegółowe ustalenia z przeprowadzonej kontroli zawarto w protokole, którego integralną część stanowi formularz przewozu towarów rejestrowany przez funkcjonariusza podczas kontroli na drodze (wydruk z rejestru zgłoszeń) oraz dokumentacja fotograficzna okazanych przez kierującego dokumentów. Do protokołu nie zgłoszono uwag, został podpisany przez kontrolujących, natomiast kierujący zespołem pojazdów odmówił podpisania dokumentu.

W oparciu o dokonane podczas kontroli ustalenia Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wszczął z urzędu wobec Strony postępowanie w sprawie wymiaru kary pieniężnej w związku z naruszeniem drogowego i kolejowego przewozu towarów; zakończył je decyzją z [...]r. nakładając karę pieniężną w kwocie [...] z tytułu zgłoszenia danych niezgodnych ze stanem faktycznym przy wskazaniu numeru licencji, dotyczącej międzynarodowego zarobkowego przewozu drogowego rzeczy.

Kwestionując powyższą decyzję Strona złożyła odwołanie i zarzuciła naruszenie następujących przepisów:

1. 1. art. 24 ust. 1a ustawy SENT polegające na jego niezastosowaniu i nałożeniu na stronę kary pieniężnej w wysokości [...] zł, podczas gdy towar objęty transportem i postępowaniem był przewożony ze składu podatkowego w rozumieniu art.
2. 2. ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku akcyzowym, tj. od producenta towaru, nie doszło do uszczuplenia podatku akcyzowego, a ujawniona nieprawidłowość wynika z oczywistego błędu i dotyczy innych danych niż dotyczące towaru, tj. sytuacja wypełnienia przesłanki art. 24 ust. 1 pkt a, co powodowało, że maksymalna wysokość kary pieniężnej wynosiła [...] zł, a nie [...] zł;

1. 2. art. 24 ust 1 ustawy SENT poprzez jego błędne zastosowanie, podczas gdy okoliczności faktyczne sprawy odpowiadały treści art. 24 ust. 1a ustawy;
2. 3. art. 26 ust. 3 ustawy polegające na jego niezastosowaniu i nieodstąpieniu przez organ od wymierzenia kary pieniężnej, podczas gdy w sprawie zachodziły przesłanki do odstąpienia od kary administracyjnej, zarówno w zakresie ekonomicznym jak i również pozaekonomicznym;
3. 4. art. 7, art. 77, art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (dalej: K.p.a.) przejawiające się w uznaniu przez organ, że:
4. - nie wystąpiły przesłanki do odstąpienia od kary administracyjnej pomimo incydentalnego naruszenia obowiązków nie wynikającego z zaniechania,
5. - za nałożeniem kary pieniężnej przemawia interes publiczny, podczas gdy nie został on naruszony, a omyłka powstała przy wypełnianiu formularza SENT wynika z okoliczności niezależnych od przewoźnika i została natychmiast usunięta po powzięciu informacji o pomyłce, nie powodując naruszenia bezpieczeństwa obrotu, praworządności i sprawiedliwości społecznej,
6. - za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej nie przemawia ważny interes przewoźnika, podczas gdy Strona prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w przedmiocie transportu, posiada jeden pojazd i skromne zaplecze, nie posiada zaległości o charakterze podatkowym czy względem ZUS, a kara pieniężna jest bardzo dotkliwa, krzywdząca dla ważnego interesu przewoźnika,
7. - strona nie wystąpiła z wnioskiem o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy z pisma strony z dnia [...]r. w sposób niewątpliwy wynika, że Strona domagała się odstąpienia od wymierzenia kary, okoliczność braku uszczuplenia podatków jest okolicznością irrelewantną dla sprawy i możliwości odstąpienia od wymierzenia kary administracyjnej,
8. - Ordynacja podatkowa nie formułuje zasady proporcjonalności, którą można wywodzić z art. 31 Konstytucji RP, podczas gdy wskazana zasada dotyczy działania wszystkich organów władzy względem obywateli;
9. 5. art. 80 K.p.a. polegające na dowolnej, niewszechstronnej, sprzecznej z zasadami wiedzy oraz doświadczenia życiowego i logiki, ocenie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i stwierdzeniu, że:
10. - przyczyną popełnionej oczywistej omyłki była awaria sieci energetycznej, podczas gdy powodem oczywistej omyłki było przeciążenie sieci energetycznej, które powstało w trakcie wypełniania zgłoszenia SENT i powodowało problemy z zapisaniem dokumentu, rozłączanie sygnału i zawieszanie strony. Organ zaniechał rzetelnego zbadania sprawy, zaniechał przeprowadzenia dowodów, które były istotne dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy,
11. - w przypadku odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej doszłoby do przerzucenia odpowiedzialności finansowej przewoźnika na budżet państwa, gdy z akt sprawy wynika, że nie doszło do uszczuplenia należności podatkowych, a nałożenie wygórowanej kary pieniężnej na indywidualnego, małego przedsiębiorcę przełoży się na kondycję gospodarki, a w efekcie wpływy do budżetu państwa.

Ponadto strona wniosła na zasadzie art. 75 w zw. z art. 136 § 1 K.p.a. o:

1. 1. zwrócenie się do Platformy Usług Elektronicznych Służby Celnej celem dostarczenia dowodu z nagrań lub zapisu nagrania rozmowy telefonicznej z dnia [...]r. odbytej przez Stronę z konsultantem infolinii oraz dopuszczenie i przeprowadzenie wskazanego dowodu na okoliczność i fakt wystąpienia obiektywnych i niezależnych okoliczności, które spowodowały oczywistą omyłkę przy wypełnianiu formularza SENT,
2. 2. dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z wydruku ze strony internetowej nadawcy towaru objętego transportem, tj, [...] na okoliczność i fakt, że towar objęty transportem i postępowaniem był przewożony ze składu podatkowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku akcyzowym, tj, od producenta towaru,
3. 3. dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z wyjaśnień strony na okoliczność wystąpienia szczególnych okoliczności sprawy uzasadniających odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej, w celu uzupełnienia dowodów, bądź zlecenie przeprowadzenia tego postępowania organowi pierwszej instancji.

W uzasadnieniu zaakcentowano, że za odstąpieniem od kary pieniężnej przemawia ważny interes przewoźnika. Strona prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w przedmiocie transportu drogowego, posiada jeden pojazd i skromne zaplecze do prowadzenia działalności, przestrzega przepisów prawa nie posiada zaległości o charakterze podatkowym ani względem ZUS. Wymierzona kara jest bardzo dotkliwa i krzywdząca dla ważnego indywidualnego interesu przewoźnika. Organ wydając decyzję nie ocenił w sposób poprawny przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej, a poprawna ich ocena powinna doprowadzić do odstąpienia od ukarania przewoźnika.

Zaskarżoną decyzją, rozpoznając sprawę w trybie odwoławczym, organ II instancji nie uwzględnił zarzutów Strony i utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną. Podkreślił, że w myśl art. 26 ust. 5 ustawy SENT, w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa; nie mają zastosowania przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego więc zarzuty jego naruszenia są chybione. Przedstawijąc warunki i zasady systemu monitorowania drogowego wskazał, że ustawa SENT została kilkakrotnie zmieniona. Zmianie uległ tytuł na "ustawa o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi", a jej zakres przedmiotowy został rozszerzony m.in. o kolejowy przewóz towarów i obrót paliwami opałowymi. Ponieważ kontrola drogowa miała miejsce w dniu [...]r. w przedmiotowej sprawie mają zastosowanie przepisy materialne ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania kontroli.

Podkreślił, że przepisom ww. ustawy podlega przewóz towarów określonych w art. 3 ust. 2 środkiem transportu po drodze publicznej, pod warunkiem, że masa brutto przesyłki towarów przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów. Jednocześnie, na podstawie art. 3 ust. 11 ustawy SENT, rozporządzeniem z dnia 20 lipca 2018r. (Dz.U z 2018r., poz. 1427) - obowiązującym na dzień dokonania kontroli - Minister Finansów określił towary inne niż wymienione w ust. 2 pkt 1-3 ww. ustawy, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego. Zgodnie z § 1 pkt 1 lit. a wyżej wymienionego rozporządzenia, przewóz towaru objętego pozycją CN 1511, do której klasyfikowany jest olej palmowy, podlega systemowi monitorowania drogowego, jeżeli masa brutto przesyłki przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów. Tak więc towar wskazany w przedmiotowym zgłoszeniu SENT podlegał systemowi monitorowania przewozu i w tym zakresie stanowisko organu I strony jest zgodne.

Dalej przedstawił uregulowania dotyczące obowiązków przewoźnika i wymogu odpowiednich zapisów w zgłoszeniu SENT, podkreślając, że przepisy ustawy SENT nie uzależniają wymiaru kary od tego, czy niedopełnienie obowiązków wynikało z celowego działania, zaniechania czy niedbalstwa; ustawa nie przewiduje możliwości miarkowania wysokości kary pieniężnej nakładanej za naruszenie obowiązku nałożonego na uczestnika obrotu /tu: przewoźnika/; powołano obszerne orzecznicywo sądów administracyjnych. Odnośnie wskazywanego przez Stronę w odwołaniu przepisu art. 24 ust. 1a ustawy SENT organ wyjaśnił, że nie może znaleźć zastosowania w tej sprawie, ponieważ dotyczy on sytuacji, gdy ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu.

Nie można natomiast uznać za "oczywisty błąd" niewypełnienia obowiązku nałożonego na przewoźnika w ustawie. W tej sprawie dokumentacja towarzysząca przesyłce, przekazana przez kierowcę w trakcie kontroli, nie obejmowała żadnych dokumentów potwierdzających fakt przemieszczenia wyrobów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Nadto informacje zawarte na dołączonym przez stronę do odwołania wydruku ze strony internetowej firmy [...] również nie zawierają informacji, z których możny by wywnioskować, że nadawca przesyłki prowadzi skład podatkowy; zawiera ona ogólne informacje dotyczące firmy, jej oferty handlowej.

Dalej organ wskazał, że przewoźnik posiadał wypis z licencji nr [...] na wykonywanie międzynarodowego zarobkowego przewozu drogowego rzeczy, który kierowca przedłożył kontrolującym; zatem wskazanie zamiast numeru licencji zapisu " Niewymagane" jest niezgodne ze stanem faktycznym. W świetle przepisów ustawy o transporcie drogowym, wypis z licencji jest dokumentem wymaganym, to przewoźnik powinien był, zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. f ustawy o SENT, przed rozpoczęciem przewozu towarów, uzupełnić dane w zgłoszeniu SENT o numer licencji, w rubryce "środek transportu" w pozycji "numer zezwolenia drogowego"; na przewoźniku ciąży obowiązek rozpoznania czy w danym przewozie jest obowiązek posiadania ww. dokumentów, a w konsekwencji wpisania numeru odpowiedniego dokumentu do zgłoszenia. Ustawodawca przewidział, iż niewpisanie przez przewoźnika w zgłoszeniu numeru zezwolenia, zaświadczenia czy licencji nie powinno wpływać na możliwość zamknięcia zgłoszenia, gdyż jak wynika to z zapisów ustawy SENT nie zawsze takie dokumenty będą wymagane.

Tymczasem, w tej sprawie towar (olej palmowy) w ilości [...] kg przewożony był samochodem ciężarowym o dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 3,5 tony. Wykonywanie przewozu drogowego warunkowane było uzyskaniem stosownego dokumentu - zgodnie z wymogami ustawy o transporcie drogowym. W trakcie kontroli drogowej, kierowca okazał wypis z licencji nr [...] na wykonywanie międzynarodowego zarobkowego przewozu drogowego rzeczy, wydanej ww. przewoźnikowi przez Głównego Inspektora Transportu Drogowego. Skoro zatem licencja była wymagana, to również było konieczne uzupełnienie zgłoszenia o numer tego dokumentu. Ustawodawca nie przewiduje w tym zakresie żadnych wyjątków. W przedmiotowym zgłoszeniu przewoźnik podał więc niezgodnie ze stanem faktycznym informację, o treści " niewymagane".

Poza tym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., podobnie jak Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego nie dopatrzył się okoliczności, o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej za stwierdzone podczas kontroli naruszenia. Akcentując pojęcie “może" podkreślił ograniczony zakres stosowanego uznania, wskazując sytuacje, w których można odstąpić od nałożenia kary pieniężnej – co oznacza, że odstąpienie od nałożenia kary ma miejsce w szczególnie uzasadnionych i udowodnionych przypadkach, wskazując bezsprzecznie na istnienie interesu wnioskodawcy, przy czym obowiązek wykazania swego ważnego interesu w uzyskaniu wnioskowanej ulgi spoczywa na ukaranym.

Natomiast wobec podatnika było prowadzone postępowanie egzekucyjne, które zostało zakończone. Na dzień sporządzenia pisma wyjaśniającego nie było zaległości podatkowych oraz nie prowadzono postępowania egzekucyjnego; podatnik nie posiadał w okresie ostatnich 5 lat zaległości w składkach ZUS oraz nie było prowadzone wobec niego postępowanie egzekucyjne.

Nadto wyjaśnienia Strony uznano za sprzeczne i nieprzekonywujące, bowiem gdyby było tak, jak twierdzi, że system działał z przerwami, to wymagane pole pozostałoby niewypełnione. Z akt sprawy wynika, że Strona dokonała wpisu, co oznacza, że system działał. Za tym twierdzeniem przemawia również lansowana teza o popełnieniu oczywistej omyłki, której nie można dokonać w warunkach przerwy w dzianiu systemu, lecz w ramach systemu działającego. Tymczasem, co zostało wykazane, wpis miał zupełnie inną treść. Organ również stwierdził, że nie znajduje uzasadnienia wniosek Strony o przeprowadzenie dowodu z nagrania rozmowy z konsultantem infolinii, skoro jak wskazano powyżej system umożliwiał dokonanie wpisów.

Zatem ustalenie to nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, a rozstrzygnięcie - wbrew zarzutom - oparte zostało na kompletnie zgromadzonym i rozpatrzonym materiale dowodowym, dającym przez to podstawę do prawidłowych ustaleń faktycznych.

Kwestionując prawidłowość powyższej decyzji ostatecznej strona wniosła skargę żądając uchylenia decyzji obu instancji i zasądzenia kosztów oraz zarzuciła naruszenie:

przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:

1. 1) art. 24 ust. 1 ustawy SENT polegające na jego niewłaściwym zastosowaniu poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji skutkującej nałożeniem na stronę kary pieniężnej podczas, gdy w sprawie zachodziły przesłanki do odstąpienia od nałożenia na stronę kary pieniężnej;
2. 2) art. 24 ust. 2 ustawy SENT polegające na jego niezastosowaniu poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji skutkującej nałożeniem na stronę kary pieniężnej podczas, gdy omyłka strony w uzupełnieniu deklaracji w rejestrze SENT wynikała z czasowej niedostępności rejestru, awarii strony oraz trudności w komunikacji telefonicznej z administratorem SENT, a omyłka została zniwelowana w najszybszym możliwym terminie;
3. 3) art. 24 ust. 3 ustawy SENT w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT polegającego na jego niezastosowaniu i nie odstąpieniu przez organ od wymierzenia kary pieniężnej, podczas gdy w sprawie zachodziły przesłanki do zastosowania odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej, zarówno w zakresie ekonomicznym, jak również poza ekonomicznym uzasadnione ważnym interesem przewoźnika, a organ zgodnie z utrwalonym w tym zakresie orzecznictwem Sądów Administracyjnych był zobowiązany do dokonania oceny z uwzględnieniem rodzaju stwierdzonego naruszenia i jego konsekwencji, zachowania przewoźnika po jego ujawnieniu, w tym fakt jego usunięcia, a także dotychczasowego sposobu prowadzenia działalności gospodarczej, w tym stwierdzone naruszenia ustawy o SENT, czego zaniechał organ I instancji, a organ II instancji nie usunął wskazanego błędu;

naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie:

1. 1) art. 121 i art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych oraz zasadę prawdy obiektywnej, poprzez niewyjaśnienie okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, niewystarczające ustalenie stanu faktycznego, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, a także nie przyjęcie, że w sprawie ma zastosowanie art. 24 ust. 2 i 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy SENT;
2. 2) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, a w szczególności brak wyjaśnienia dlaczego organ uznał, że nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny;
3. 3) art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 24 ust. 3 ustawy SENT poprzez:

błędną wykładnię i pominięcie w ustalaniu pojęcia "ważnego interesu publicznego" zasad: proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co w konsekwencji doprowadziło do braku uznania, źe zachodzą przesłanki do nałożenia kary pieniężnej;

pominięcie rzeczywistej intencji ustawodawcy i nieodstąpienie od nałożenia kary pomimo nie uszczuplenia Skarbu Państwa w zakresie podatku akcyzowego, opłaty paliwowej i podatku od towarów i usług;

niepodjęcie przez organ z urzędu wszelkich działań mających na celu rozważanie zasadności odstąpienia od wymierzenia skarżącej kary na podstawie przesłanki interesu publicznego oraz ważnym interesem podmiotu wysyłającego, co pozostaje w sprzeczności z zasadą zaufania, zasadą prawdy obiektywnej;

zrównanie pojęcia interesu publicznego z pojęciem ważnego interesu podmiotu, co skutkowało praktycznie wyłącznie analizą sytuacji finansowej skarżącej i pro fiskalnym podejściem do wykładni pojęcia ważnego interesu publicznego;

1. 4) art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji pomimo jej wadliwości, podczas gdy powinien uchylić i odstąpić od wymierzenia kary pieniężnej.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze organ uznał ich bezzasadność podkreślając, że zebrany w sprawie materiał dowodowy w pełni potwierdza naruszenie przez podmiot wysyłający obowiązków wynikających z ustawy SENT poprzez podanie danych niezgodnych ze stanem faktycznym, a w konsekwencji konieczność nałożenia kary pieniężnej w wysokości [...] zł - wynikającej z art. 24 ust. 1 pkt. 2 tej ustawy SENT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019r., poz. 2167 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c ustawy).

Sąd uwzględniając skargę stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia zasadności nałożenia na podmiot wysyłający kary pieniężnej w kwocie [...] zł z tytułu niewykonania obowiązku polegającego na podaniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym w zgłoszeniu SENT, tj. z chwilą rozpoczęcia kontroli tj. w dniu [...]r. w zgłoszeniu znajdowały się dane niezgodnie ze stanem faktycznym - w polu "Numer zezwolenia" wpisano "Niewymagane", podczas gdy masa całkowita zespołu pojazdów, którym towar był przewożony przekraczała 3,5 tony, co obligowało przewoźnika do uzupełnienia w zgłoszeniu SENT tych danych; natomiast kierowca w toku kontroli przedstawił odpis ważnej lieencji nr [...] z dnia [...]r. dotyczącej międzynarodowego zarobkowego przewozu drogowego rzeczy.

Na wstępie należy wskazać, że art. 5 ust. 1 ustawy SENT (w brzmieniu obowiązującym w dacie zdarzenia) określał zakres zgłoszenia w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju i na jego podstawie podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podmiot wysyłający jest obowiązany również przekazać numer referencyjny podmiotowi odbierającemu.

Natomiast zgodnie z ust. 4 pkt 1 lit. f) tego przepisu - w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o: numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie drogowym, o ile są wymagane. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy SENT podmiot wysyłający, podmiot odbierający oraz przewoźnik są obowiązani niezwłocznie aktualizować dane zawarte w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim byli obowiązani do ich zgłoszenia. Dane dotyczące towaru będącego przedmiotem przewozu zawarte w zgłoszeniu nie podlegają aktualizacji (art. 8 ust. 2 tej ustawy).

Natomiast zgodnie z normą art. 24 ust 1 pkt 2 ustawy SENT w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości [...] zł.

W rozpoznawanej sprawie Skarżący jako przewoźnik towaru w spornym zgłoszeniu SENT (dotyczącym oleju rafinowanego palmowego, klasyfikowany do pozycji CN 1511 w ilości 24 220 kg; podmiotem wysyłającym była [...], [...], a odbierającym,,C’’ Sp. z o.o. z siedzibą w Z. przy ul. [...] wskazał omyłkowo, jak akcentuje to uchybienie, "niewymagane" co spowodowało – zdaniem organu nie wskazanie danych zgodnych ze stanem faktycznym w zgłoszeniu, o których mowa w art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. f ustawy SENT dotyczących numeru zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie drogowym. W polu tym widnieje zapis "Niewymagane", tymczasem przewoźnik był obowiązany wpisać numer posiadanego zaświadczenia uprawniającego przedsiębiorcę do wykonywania niezarobkowego przewozu drogowego rzeczy na potrzeby własne.

Powyższe jest zresztą besporne. Natomiast sporem objęta jest dopuszczalność odstąpienia od nałożenia tej kary przez organ, który po analizie przepisów nie znalazł do tego podstaw. Natomiast Strona wskazując, że zaistniała sytuacja miała charakter oczywistej pomyłki i była całkowicie przypadkowa, nie doszło do naruszenia interesu fiskalnego Skarbu Państwa, ani interes ten nie został narażony na uszczuplenie, a podatki należne od wskazanej wyżej transakcji zostały prawidłowo naliczone - powołuje się na uzasadniony interes publiczny umożliwiający odstąpienie przez organ od nałożenia kary pieniężnej.

Odnosząc zatem treść przepisu art. 24 ust 1 pkt 2 ustawy SENT do stanu faktycznego sprawy stwierdzić należy, że spełnione zostały przesłanki do nałożenia kary w nim określone, bowiem przewoźnik nie wpisał w zgłoszeniu referencyjnym nr licencji tylko umieścił zapis "Niewymagalne", mimo że miał taki obowiązek.

Istota sporu natomiast dotyczy rozstrzygnięcia, czy prawidłowo organy rozważyły przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej określone w art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Stosownie do treści tego przepisu w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1, z uwzględnieniem art. 26 ust.

3. W tym zakresie organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uznał, że w sprawie nie wystąpił ani ważny interes przewoźnika - takiego interesu Skarżący bowiem nie wykazał - ani interes publiczny.

Sąd stanowiska organu nie podziela. Zdaniem Sądu pojęcia interesu publicznego nie można interpretować w sposób zawężający, uwzględniając przede wszystkim interes Skarbu Państwa. Zaprezentowana przez organ w zaskarżonej decyzji argumentacja, prowadzi, bądź to do ograniczenia, bądź to do wykluczenia stosowania instytucji prawnej, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Przyjęcie poglądów organu, reprezentującego stanowisko niemal wyłącznie profiskalne, mogłoby doprowadzić do tego, że każda ulga, czy odstępstwo w zapłacie należności publicznoprawnych powstałych wskutek naruszenia przepisów mogłaby być traktowana jako sprzeczna z zasadami konstytucyjnymi - mimo że została przewidziana przez ustawodawcę. Organ pomija, że przewidziane w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej następuje wyłącznie w sytuacji ustalenia, że do naruszenia konkretnych przepisów doszło.

Następuje to nie tylko na wniosek strony, ale również z urzędu. O ile zaistnienie przesłanki "ważnego interesu" podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego lub przewoźnika może zostać wykazane w zasadzie wyłącznie we współpracy z tym podmiotem, o tyle przesłanka interesu publicznego w tym, aby nałożyć w realiach danej sprawy karę pieniężną na podmiot, który dopuścił się podlegających karze uchybień, z urzędu powinno być przedmiotem rozważań organu podatkowego stosującego przepisy ustawy SENT z uwzględnieniem celów tej ustawy. Istotne przy tym jest, że odstąpienie od kary pieniężnej ma charakter uznaniowy, co wynika z powołania się przez ustawodawcę na pojęcia "interesu publicznego" oraz "ważnego interesu przewoźnika", które nie zostały zdefiniowane w ustawie, a zatem wypełnienie ich treścią należy do organów orzekających.

W orzecznictwie przyjmuje się, że w ustawie SENT ustawodawca nie wyposażył organu w możliwość miarkowania kar ani ich zmieniania w zależności od tzw. uznania administracyjnego (por. wyrok NSA z 13 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3478/18, publ. CBOSA). Tym niemniej uznanie administracyjne znajduje zastosowanie przy ocenie zaistnienia przesłanek do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej. Ocena, czy ukaranie karą pieniężną jest w konkretnym przypadku celowe, czy też nie, jest kwestią uznania administracyjnego, zwłaszcza, że odstąpienie od nałożenia kary jest wyrazem jej darowania, co może nastąpić tylko w całości lub nie nastąpić w ogóle. Organ ma tu zatem możliwość wyboru opcji decyzyjnej sprawdzającej się do alternatywy: nałożenie kary lub odstąpienie od nałożenia kary. O niecelowości ukarania sprawcy, a zatem - o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, mogą przesądzać różne okoliczności, w tym przyczyny, z jakich doszło do naruszenia prawa, np. błąd, przeoczenie.

Tym bardziej, że licencję przewożnik posiadał, a jej odpis okazał w trakcie kontroli. Chodzi oczywiście o takie przyczyny, które mieszczą się ustawowych ramach "przypadków uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym" (art. 22 ust. 3 ustawy SENT).

Przy wykładni pojęcia "interes publiczny" na gruncie ww. przepisu nie można stracić z pola widzenia celu, jaki przyświecał ustawodawcy we wprowadzeniu ustawy SENT. Sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko NSA, prezentowane w uzasadnieniu przywołanego wyżej wyroku NSA z 13 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 3478/18, że w procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który się wydaje językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik.

Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów, zwalczanie wyspecjalizowanych grup przestępczych.

Zatem celem ustawy SENT jest ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą" oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Celem tym nie jest zaś zwiększanie dochodów budżetu państwa z tytułu kar nakładanych na podmioty działające w sposób legalny, dopuszczających się uchybień formalnych czy też oczywistych omyłek, związanych między innymi z wątpliwościami dotyczącymi wykładni i stosowania przepisów ustawy SENT.

Instytucja odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, z art. 22 ust. 3 oraz art. 24 ust. 3 ustawy SENT, oparta jest na tzw. uznaniu administracyjnym. Dodatkowo w art. 24 ust. 2 wprowadzono możliwość obniżenia kary do kwoty [...] zł we wskazanych okolicznościach. W przywołanej wyżej regulacji prawnej, ustawodawca posłużył się pojęciami niedookreślonymi "ważnym interesem przewoźnika" lub "interesem publicznym". Użyty łącznik "lub" wskazuje, że do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wystarczy zaistnienie jednej z wyżej przywołanych dwóch dyrektyw wyboru, przy czym w każdej sprawie zawsze powinny zostać rozważone przez organ obie przesłanki, ale stwierdzenie jednej z nich jest wystarczające dla odstąpienia. Oznacza to jednocześnie brak określonego katalogu przesłanek i wymaga wypełnienia ich treści w konkretnej sprawie przez odwołanie się do całokształtu konkretnych okoliczności i faktów pamiętając, że jest to odstąpienia od generalnej zasady.

Ważnego interesu przewoźnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem, ale też nie można pomijać faktu przy tej ocenie samego uchybienia oraz skutków nałożenia kary na przedsiębiorcę. Niewątpliwie nadzwyczajne, losowe sytuacje jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych celów ma znaczenie dla oceny interesu przewoźnika oraz interesu publicznego.

Sąd orzekający w sprawie podziela stanowisko NSA prezentowane w uzasadnieniu wyroku 18 maja 2020 r. sygn. akt II GSK 220/20 (publ. CBOSA), że przy ocenie, czy za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej przemawia interes publiczny, należy uwzględnić, czy podmiot odpowiedzialny za naruszenie prowadził działalność zgodną z prawem i czy w związku z tym naruszeniem doszło do uchybienia w zapłacie należnych podatków. Nie jest bowiem w interesie publicznym działanie organów polegające na nakładaniu kar pieniężnych na podmioty, które działają zgodnie z prawem, a dokonały jedynie nieistotnych (z punktu widzenia również podatkowego) omyłek czy błędów w zgłoszeniu SENT. Takie działanie organów nie powodowałoby budowania zaufania obywateli do organów administracji publicznej, a także mogłoby stanowić nadmierny legalizm.

Zdaniem Sądu, przy badaniu, czy zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, należy uwzględnić proporcjonalność nałożenia kary pieniężnej w odniesieniu do całokształtu okoliczności stanu faktycznego. Na gruncie niniejszej sprawy oznacza to, że organy powinny ocenić wysokość nałożonej kary pieniężnej w stosunku do dochodów strony z danego transportu (vide wyrok WSA w Poznaniu z 30 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/Po 684/18, publ. CBOSA). Dotyczy to oceny konstytucyjnej zasady proporcjonalności kary.

Skoro w systemie prawnym obowiązuje art. 22 ust. 3 ustawy SENT, to organ (działający przecież zgodnie z art. 120 O.p. na podstawie przepisów prawa) winien wskazać przykładowo sytuacje, w których jego zadaniem dopuszczalne byłoby odstąpienie od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny. Dopiero wówczas możliwa byłaby ocena, czy w niniejszej sprawie zachodzi taka możliwość. Natomiast stwierdzenie przez organ w zaskarżonej decyzji, że w odniesieniu do nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości [...] zł za niewpisanie numeru licencji, w sytuacji gdy przewoźnik taką licencję posiadał, brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny, należy uznać za co najmniej przedwczesne - zwłaszcza jeśli zważy się na treść art. 121 § 1 O.p. zgodnie z którym postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów.

Ponadto w toku tego postępowania organy w myśl art. 122 O.p., zobowiązane są do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Wskazać też należy, że wystarczy wystąpienie jednej przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary. Gdy zaś występują obie to organ musi ważyć znaczenie każdej z nich.

Skoro organy nie dokonały pełnej oceny stanu faktycznego z uwzględnieniem kwestii legalności transportu, nie przeanalizowały uzyskanego dochodu z tego transportu oraz dokonały wykładni pojęcia interesu publicznego w sposób zawężający, ograniczając interpretację tego pojęcia do wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, Sąd uznał, że decyzję należało uchylić.

Ponownie rozpoznając sprawę, organ uwzględni przedstawioną ocenę prawną zagadnienia i wnikliwie rozważy, czy w niniejszej sprawie miało miejsce zdarzenie klasyfikowane do art. 22 ust. 3 ustawy SENT oraz czy interes przewoźnika, jak również interes publiczny przemawia za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej, gdyż mamy do czynienie z błędem przewoźnika, usuniętym w czasie kontroli i bez konsekwencji finansowych dla budżetu. Rolą organu będzie dokonanie oceny, czy w interesie publicznym leży nakładanie wielotysięcznych kar pieniężnych na podmioty, które dopuściły się wyłącznie uchybień formalnych związanych z naruszeniem obowiązków przewidzianych w ustawie SENT. Czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia uszczuplenia przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu państwa? Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można pominąć okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, okoliczności towarzyszących, postawy skarżącej w trakcie i po przeprowadzeniu kontroli.

Organ, oceniając czy zaistniała przesłanka "interesu publicznego", powinien rozważyć, czy nałożenie na skarżącą kary pieniężnej w okolicznościach sprawy realizuje cel ustawy SENT, czy wymierzona skarżącej kara pieniężna narusza wywodzoną z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu.

Poza tym nie do zaakceptowania jest stanowisko, że przesłankę z art. 24 ust. 2 ustawy SENT umożliwiającą obniżenie czy odstąpienie od kary - "ważny interes przewoźnika" – należy oceniać przez pryzmat istnienia zaległości podatkowych czy w ZUS. Zdaniem tut. Sąd skoro Skarżący prowadzi działalność gospodarczą uczciwie I rzetalnie, terminowo wywiązuje się z płatności danin publicznoprawnych; na dzień postępowania wyjaśniającego nie miał zaległości podatkowych oraz nie prowadzono wobec niego postępowania egzekucyjnego; podatnik nie posiadał w okresie ostatnich 5 lat zaległości w składkach ZUS oraz nie było prowadzone wobec niego postępowanie egzekucyjne – to taka postawa tym bardziej powinna uzasadniać wypełnienie przesłanki “ważnego interesu" strony. Odmienna bowiem ocena doprowadziłaby do uprzywilejowanej pozycji podmiotów posiadających zaległości w płatnościach podatkowych czy ubezpieczeń społecznych, nieterminowo realizujących należności publicznoprawne.

Mając powyższe na uwadze Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.

1. - ---------------------- 6