Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] r. nr [...]wymierzającą ""A" " Spółka z o.o. z siedzibą w B. karę pieniężną w kwocie 12 000,00 zł, jako podmiotowi urządzającemu gry na automacie poza kasynem gry.
Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., w skrócie op) oraz art. 2 ust. 4 i 5, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt. 2, art. 90 ust. 2 oraz art. 91 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze. zm., w skrócie ugh).
W uzasadnieniu organ przedstawił następujący stan faktyczny sprawy.
Funkcjonariusze celni 18 kwietnia 2015 r. przeprowadzili kontrolę w zakresie urządzania i prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach w lokalu "[...] " w G., w którym działalność gospodarczą prowadzi "A" Sp. z o.o. W trakcie kontroli ujawnili włączone do sieci i gotowe do gry urządzenia do gier, w tym urządzenie Hot Spot nr [...], w którym były zainstalowane gry o charakterze losowym (American Poker II), co potwierdził przeprowadzony eksperyment w postaci gry kontrolnej opisany protokole z czynności kontrolnych nr [...] z [...] r. Lokal nie był kasynem a automat nie posiadał poświadczenia rejestracji.
Dokumenty kontroli, a w szczególności wynik gry kontrolnej przeprowadzonej na spornym automacie potwierdził, że gry na tym urządzeniu mają charakter losowy, a urządzenie służy do organizowania gier w celach komercyjnych, gdyż warunkiem uruchomienia jest zakredytowanie gotówką. Ustalenie to uzasadnia stwierdzenie, że urządzenie jest automatem do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 ugh.
Ustalenia kontroli dały podstawę do wszczęcia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej, w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry. Postępowanie to zakończyło się wydaniem [...] r. przez Naczelnika Urzędu Celnego w B. decyzji wymierzającej spółce "A" karę pieniężną w wysokości 12 000 zł za urządzanie gier poza kasynem.
Nie zgadzając się z decyzją Spółka wniosła odwołanie, w którym domagała się jej uchylenia i umorzenia postępowania w sprawie. Zarzuciła organowi naruszenie prawa materialnego i procesowego, a w szczególności błędne ustalenia faktyczne i dowolne przyjęcie, że gry umieszczone na automacie są grami hazardowymi; art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 ugh poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że mogą mieć zastosowanie w sprawie pomimo braku notyfikacji, a oba te przepisy stanowią normy dopełniające podstawy wymierzenia sankcji przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ugh, a organizowanie gier na spornym automacie narusza przepisy ustawy o grach hazardowych; zastosowanie art. 14 ust. 1, który jako przepis techniczny nie może być stosowany przez władze publiczne w stosunku do osób prywatnych.
Po rozpatrzeniu argumentów odwołania i ponownym rozstrzygnięciu sprawy Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżoną decyzją z [...] r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
W uzasadnieniu organ odwoławczy uznał, że w świetle przepisów regulujących działalność w zakresie urządzania gier na automatach zawartych w ustawie o grach hazardowych, które wskazał, istotnym przy wymierzaniu kary pieniężnej jest ustalenie osoby urządzającej gry poza kasynem oraz stwierdzenie, że dane urządzenie umożliwia grę na automacie wskazaną w tej ustawie, a urządzający nie dysponuje wymaganym w ustawie zezwoleniem, a miejsce, w który urządzane są gry nie jest kasynem.
Dokonując merytorycznego rozpoznania sprawy Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał, że kwestia własności automatów i urządzającego gry nie budzi wątpliwości i nie była przedmiotem sporu. Automat jest własnością spółki "A" i został przez nią umieszczony we wskazanym lokalu "[...]" w G. w którym Spółka prowadzi działalność gospodarczą z jego wykorzystaniem.
W protokole z [...] r. opisano wszystkie przeprowadzone czynności, w tym oględziny ujawnionego automatu i przebieg przeprowadzonej gry kontrolnej. Eksperyment przeprowadzony na spornym urządzeniu wykazał, że wygrane w trakcie prowadzonych gier pozwalały kontynuować grę, która trwała do wyczerpania posiadanych punktów kredytowych (zakupionych lub uzyskanych w wyniku wygranych) lub do zakończenia wykupionego czasu gry pomimo posiadanych jeszcze punktów kredytowych. Ponadto część gier dostępnych w automacie posiada element losowości, tzn. grający nie ma wpływu na przebieg gry (American Poker II). Wynik gry zależny jest od przypadku, po uruchomieniu gry o wyniku decyduje algorytm gry. Niemożliwe jest zatrzymanie obracających się bębnów w dogodnym dla gracza momencie (zręczność gracza). Zatrzymanie następuje automatycznie przez element sterujący. Powyższe odpowiada definicji gry hazardowej z art. 2 ust. 3 i 5 ugh.
Dalej organ odwołał się do licznego orzecznictwa sądów administracyjnych i Sądu Najwyższego dotyczącego tej problematyki i potwierdzającego zasadność uznania tak prowadzonej gry za grę losową, której wynik zależy od przypadku (postanowienie SN z 7 maja 2012 r. r. sygn. akt V KK 420/11). Podkreślił, że w świetle ustalonego stanu faktycznego, a w szczególności przeprowadzonego eksperymentu procesowego gry urządzane na zabezpieczonych automatach są grami losowymi. Automat odpowiada definicji urządzeń, których wykorzystywanie jest możliwe tylko za zezwoleniem i w kasynie.
Dalej organ odkreślił, że nie ma też wątpliwości, że to skarżąca Spółka urządzała gry, przy wykorzystaniu zabezpieczonego automatu, co nie jest nawet kwestią sporną. Podobnie jak brak zezwolenia czy urządzanie gry poza kasynem. Stąd nałożenie kary pieniężnej, wynikającej z art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh było zasadne. Na poparcie zasadności wydanego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał na liczne wyroki sądów administracyjnych, postanowienie SN z 28 listopada 2013 r. sygn. akt I KPZ 15/13, wyrok TS UE C-213/11 z 19 lipca 2012 r. i wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 11 marca 2015 r. w sprawie P 4/14 organ podkreślił, że ustawa o grach hazardowych jest częścią polskiego systemu prawnego i do czasu utraty obowiązywania organy podatkowe, zgodnie z zasadą praworządności mają obowiązek jej stosowania. Ustalenie charakteru gier na automacie nie wymaga decyzji Ministra Finansów czy opinii jednostki certyfikacyjnej, gdyż zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 32 ustawy o Służbie Celnej uprawnienia do przeprowadzenia eksperymentu mają funkcjonariusze celni.
Na koniec odwołał się do uchwały Naczelnego Sądu administracyjnego z 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. Która w pełni r prawidłowość subsumpcji poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych do przepisów prawa materialnego, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ugh.
Decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. Spółka zaskarżyła wniesieniem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której domagała się uchylenia decyzji obu instancji. Zarzuciła organowi rażącą obrazę przepisów prawa materialnego, art. 14 ust. 1 ugh poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że organizowanie gier na automatach może naruszać przepisy ustawy o grach hazardowych, a nadto naruszenie tych przepisów poprzez ich zastosowanie w sprawie, gdy przepis art. 14 ust. 1 ugh, jako uznany za techniczny w rozumieniu dyrektywy Parlament Europejskiego i Rady nr 98/34/WE z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, nie może być stosowany przez organy władzy w stosunku do osób prywatnych, zarówno fizycznych, jaki prawnych, a przepis ten stanowią normy dopełniające podstawy wymierzenia sankcji z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 kt 2 ugh oraz naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh w zw. z art.89 ust. 2 pkt 2 tej ustawy przez jego błędną wykładnię i przyjęcie go za podstawę wymierzenia kary pieniężnej, w sytuacji, gdy jest on skierowany do podmiotów mających koncesję na prowadzenie kasyna, której skarżąca nie posiada.
W uzasadnieniu skargi Spółka wyjaśniła, że znana jest jej treść uchwały składu 7 sędziów NSA z 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, jednakże w jej ocenie Sąd dokonał w niej błędnej wykładni przepisów prawa materialnego, która odnosi się do skuteczności stosowania art. 14 ust. 1 ugh w kontekście uznania tego przepisu, jako będącego w ścisłym związku z możliwością wymierzenia kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh.
Swoje rozważania skarżąca oparła o analizę wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r. sygn. akt C-213/11, C-214/11 i C-217/11 oraz licznych wyrokach NSA i rozstrzygnięciach Sądu Najwyższego, które stanowią o niemożności stosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh z racji powiazania z technicznym art. 14 ust. 1 ugh, który nie by notyfikowany Komisji. Z ostrożności procesowej skarżąca wskazuje, że gdyby przyjąć, że wymierzenie kary pieniężnej jest zasadne, to z racji braku koncesji materiał dowodowy zebrany w sprawie jest niekompletny. Organ winien ustalić wysokość przychodu, jako podstawy wymierzenia kary a nie ryczałt w wysokości 12 000 zł od automatu, który jest znaczne wyższy.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podkreślił związanie uchwałę NSA z 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej ppsa), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ocena legalności zaskarżonej decyzji, przeprowadzona według wskazanych powyżej kryteriów wykazała, iż skargę należało oddalić.
Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy wydając decyzję o nałożeniu kary pieniężnej na "A" Spółka z o.o. prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie urządzania gry na automatach w lokalu "[...] " w G. organ podatkowy nie naruszył prawa. Zdaniem skarżącej brak notyfikacji ustawy skutkuje niemożnością jej stosowania, w tym przepisów o nałożeniu kary pieniężnej. Odmienny pogląd prezentują organy podatkowe obu instancji.
Zatem w pierwszej kolejności należy wskazać, że ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe są niesporne. Należy też wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów w dniu 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 podjął następującą uchwałę:
- 1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy.
- 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm).
Powołana uchwała jest tzw. uchwałą abstrakcyjną, podjętą w składzie 7 sędziów NSA i posiada ogólną moc wiążącą, na co wskazuje art. 269 ppsa. Stosownie do powołanego przepisu, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby, albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi.
Sąd orzekający w pełni podzielił pogląd zaprezentowany w uchwale i nie przedstawił w tej sprawie zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia w drodze kolejnej uchwały składowi siedmiu sędziów. Powyższe oznacza, że jest związany poglądem wyrażonym w uchwale. Powołany już art. 269 § 1 ppsa nie pozwala bowiem żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Ponieważ Sąd nie jest związany zarzutami ani wnioskami skargi i dokonuje kontroli legalności zaskarżonej decyzji, to należy wskazać, że na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry (definicję pojęcia "kasyno gry" zawiera art. 4 ust. 1a ugh). Stosownie do art. 90 ust. 1 ugh kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Zgodnie z art. 2 ust. 3 ugh grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 5 ugh grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy.
Organ celny stoi na stanowisku, że ustalenia charakteru gier znajdujących się na automacie i udostępnianych grającym może wykazać dowolnymi dowodami. Nie jest niezbedna opinia jednostki certyfikującej lub decyzja Ministra Finansów.
Stosownie, bowiem do treści art. 2 ust. 3 ugh, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach, zgodnie z art. 2 ust. 4 tej ustawy, jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Grami na automatach są również, w myśl art. 2 ust. 5 ugh, gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zgodnie natomiast z art. 3 ugh, urządzanie gier i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie.
Wskazać przy tym należy, że w myśl art. 2 ust. 6 ugh, minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra jest grą losową, albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 7 ugh do wniosku o wydanie decyzji należy dołączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, zawierający w szczególności zasady jego urządzania, przewidywane nagrody, sposób wyłaniania zwycięzców, a w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier.
Należy się zgodzić z organami celnymi, że gry rozgrywane na zabezpieczonych w sprawie automatach spełniają przesłanki z art. 2 ust. 5 ugh. Nie dają, bowiem możliwości wygranej pieniężnej ani rzeczowej.
W świetle powyższych regulacji prawnych nieuprawniony jest także pogląd, że Minister Finansów jest jedynym podmiotem uprawnionym do rozstrzygania charakteru gry urządzanej na konkretnym automacie, dlatego samodzielne rozstrzygnięcie w tym przedmiocie przez organy celne jest nieuprawnione, a co najmniej bez uzyskania stosownej decyzji ministra przedwczesne. Decyzja Ministra Finansów rozstrzygająca, czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy, wymagana jest po pierwsze na etapie planowania lub podjęcia realizacji przedsięwzięcia, a postępowanie w sprawie o jej wydanie inicjowane jest na wniosek podmiotu realizującego lub planującego realizację przedsięwzięcia, który powziął wątpliwości, co do jego charakteru.
Po drugie, decyzja taka niezbędna jest zawsze w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości, co do charakteru urządzanej gry. Wystąpienie takich uzasadnionych wątpliwości, choć niewyrażone wprost w przytoczonym przepisie, jest w każdym przypadku przesłanką warunkującą konieczność uzyskania decyzji. Przyjęcie odmiennej koncepcji prowadziłoby do uznania, że w każdym przypadku uruchamiania na terenie Polski jakiejkolwiek gry, na jakimkolwiek automacie, wymagane jest uzyskanie decyzji organu centralnego, co do charakteru takiej gry. Tymczasem takiego wymogu nie formułują obowiązujące uregulowania, co więcej taka interpretacja normy art. 2 ust. 6 ugh prowadziłaby do paraliżu organu centralnego, który zmuszony byłby orzekać o charakterze gry w niezliczonej liczbie spraw. Co istotne, skarżąca nie wystąpiła o wydanie stosownej decyzji na etapie podejmowania działalności gospodarczej ani przed wszczęciem postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, ani w jego toku. Nie okazała tez poświadczenia rejestracji automatu.
Przeprowadzone w sposób prawidłowy przez organy administracji celnej postępowanie, pozwoliło na ustalenie, że na ujawnionych w trakcie kontroli i zatrzymanych urządzeniach prowadzone były gry zawierające element losowości, a więc spełniające przesłankę z art. 2 ust. 3 ugh, pozwalające zakwalifikować to urządzenie do gry, jako automat do gier hazardowych. Wskazują na to również gry umieszczone na automacie (American Poker II) i możliwość wygranej w postaci kontynuacji gry bez konieczności doładowania automatu. Organizacja gier ma charakter komercyjny, gdyż jej organizator osiąga zyski w postaci opłaty uiszczanej przez grających dla uruchomienia automatu. Przeprowadzone przez funkcjonariuszy celnych czynności dowodowe w postaci gry kontrolnej są wystarczające dla potwierdzenia charakteru gier prowadzonych na automacie i maja umocowanie w ustawie o Służbie Celnej.
Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do akceptowania samowolnego, bezprawnego i bezpodstawnego działania przedsiębiorców, pozbawionego kontroli przez jakikolwiek organ administracji.
Podsumowując należy stwierdzić, że jednoznaczne ustalenie charakteru gier urządzanych na spornym automacie spowodowało, że prawidłowo organy uznały, że załatwienie sprawy w przedmiocie nałożenia na stronę kary nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia Ministra Finansów ani opinii jednostki certyfikującej. Jednocześnie bez żadnych wątpliwości organy celne ustaliły, że strona skarżąca nie posiadała koncesji ani zezwolenia na prowadzenie działalności, a sporny automat poświadczenia rejestracji. Natomiast eksperyment funkcjonariuszy celnych, oddający stan automatu i jego funkcjonowanie "tu i teraz", najlepiej i najpewniej odzwierciedla także charakter możliwej do urządzania na nim gry.
Nie można, zatem lekceważyć tego dowodu, który ma umocowanie w prawie - art. 32 ust. 1 pkt 32 ustawy o Służbie Celnej, który umożliwia funkcjonariuszom celnym sięgnięcie po eksperyment, doświadczenie lub odtworzenie gry na automacie. Również wskazana wyżej uchwała i zawarte w niej rozważania w pełni potwierdzają prawidłowość wydanej decyzji. Podkreślić też należy, że skarżąca nie przedstawiła dowodów przeciwnych ani nie podważyła prawidłowości ustaleń organów celnych a przedstawione przez nią zarzuty pozostają w sprzeczności ze stanowiskiem wyrażonych w uchwale.
Biorąc powyższe pod uwagę Sąd, na podstawie art. 151 ppsa, oddalił skargę.