Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicachz 5 czerwca 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 86/19

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z [...]., nr [...], wymierzającą "A" Sp. z o.o. Spółka Komandytowa w C. (dalej: strona, Spółka, skarżąca) karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry w kwocie 276.000,00 zł.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., w skrócie: O.p.) oraz powołane w uzasadnieniu rozstrzygnięcia przepisy ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz.U. z 2018, poz. 165 – ze zm., w skrócie: u.g.h.).

W uzasadnieniu organ przedstawił następujący stan faktyczny i prawny sprawy.

Funkcjonariusze Urzędu Celnego w C., na polecenie Prokuratora Prokuratury Rejonowej w C., w dniach [...] i [...] r. przeprowadzili kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych w lokalu "B" na Automatach ""C"S" w C., al. [...], będącym na podstawie umowy najmu użytkowanym przez Spółkę.

Kontrolowany lokal okazał się typowym salonem gier na automatach. Wejście do lokalu było monitorowane, a drzwi otwierane po wcześniejszym uruchomieniu dzwonka. O tym kto zostanie wpuszczony do salonu decydowała obsługa. Salon gier składał się z dwóch pomieszczeń. W pierwszym znajdowało się 9 automatów, z czego 7 było włączonych i gotowych do gry. Do drugiego pomieszczenia prowadziły dodatkowe drzwi z elektrozamkiem, otwierane za pomocą pilota. Pracownica lokalu, przy użyciu jednego z pilotów wyłączyła 6 automatów znajdujących się w pierwszej sali. Po otwarciu drzwi do drugiej sali (za pomocą drugiego pilota) wewnątrz ujawniono 17 sztuk wyłączonych automatów oraz ruletkę wielostanowiskową włączoną i gotową do gry. Każde urządzenie oznaczone było dodatkowo numerami od 1 do 27. W salonie gier znajdowało się 27 urządzeń przypominających automaty do gier hazardowych eksploatowane w kasynach gry o nazwach:

1.ROYAL MAX POWER nr [...];

1. 2. TURBO MAX POWER nr [...];

3..JOKERS TOP LlNE nr [...];

1. 4. BULLSEYETOPLINEnr[...];
2. 5. MAGIC MAX POWER nr [...];
3. 6. HOTSPOTnr[...];
4. 7. GRAZY TOP LINE nr [...];
5. 8. POWER VLT nr [...];
6. 9. NEYADA GAMES MULTl 20 nr [...];
7. 10. MULTI GAMINATOR "42" nr [...];
8. 11. APEX MULTl MAGIC 6 nr [...];
9. 12. APEX MULTl MAGIC 6 nr [...];
10. 13. POWER VLT nr [...];
11. 14. POWER VLT nr [...];
12. 15. CRAZY TOP LINE nr [...];
13. 16. EL DORADO MAX POWER nr [...];
14. 17. HOT SPOT PLATINE nr [...];
15. 18. MULTl GAMINATOR "42" nr [...];
16. 19. MULTl GAMINATOR "42" nr [...];
17. 20. MULTI GAMINATOR "42" nr [...];
18. 21. MULTI GAMINATOR "42" nr [...];
19. 22. HOT SPOT nr [...];
20. 23. HOT SPOT nr [...];
21. 24. HOT SPOT nr [...];
22. 25. HOT SPOT nr [...];
23. 26. HOT SPOT nr [...];
24. 27. ruletka wielostanowiskowa o nazwie GAMING MACHINĘ AUTOMATED ROULETTE nr [...].

Na urządzeniach wymienionych w pozycjach od 1 do 26 znajdowały się naklejki z informacją, że ich właścicielem jest Spółka. Kontrolującym nie okazano dokumentów wymaganych dla prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na organizowaniu gier na automatach: zezwolenia na urządzanie gier na automatach eksploatowanych w lokalu, regulaminu gier i poświadczeń rejestracji automatu.

Powyższe stanowiło podstawę do zbadania w drodze eksperymentu trybu działania urządzeń włączonych do gry tj. Jokers Top Line nr [...] i Gaming Machinę Automated Roulette nr [...].

Przebieg gier testowych na automacie Jokers Top Line nr [...] pozwalał na stwierdzenie, że gry dostępne w urządzeniu mają charakter komercyjny (udział w grze jest odpłatny) i zawierają element losowości. Wpłacone kwoty zamieniane były na punkty wyświetlane na liczniku credit wg przelicznika 10 zł = 100 punktów kredytowych. W automacie zainstalowano gry będące symulatorami klasycznych automatów bębnowych. W trakcie rozgrywania kolejnych gier nie udało się wpłynąć na układ symboli pojawiających się na ekranie, gdyż automaty zatrzymywały się w dowolnym momencie, w ułożeniu niezależnym od umiejętności, zręczności czy refleksu gracza. Tempo obrotu bębnów, a w konsekwencji szybkość przesuwania się umieszczonych na nich symboli graficznych nie pozwalała bowiem na ich identyfikację przez grającego. Z przebiegu gier testowych na automacie wynika, iż grający uzyskał wygrane w postaci punktów kredytowych, które pozwalały na przedłużanie gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także dawały możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze.

Po uruchomieniu opcji "Risk" grający poddaje ryzyku wartość wygranej uzyskanej w poprzedniej grze, przez co uzyskuje możliwość podwojenia wygranej lub jej utratę. Urządzenie posiadało funkcję "autostart", której uruchomienie powoduje, że gry prowadzone są w formie automatycznej, bez udziału grającego.

Z kolei, Ruletka o nazwie GAMING MACHINĘ AUTOMATED ROULETTE nr [...] składała się z pięciu stanowisk wyposażonych w monitory LCD oraz plansze do obstawiania zakładów. Koło ruletki zawierało 36 pól w kolorach czarnym i czerwonym (na przemian) oznaczonych liczbami od 1 do 36 oraz jedno pole oznaczone "O". Koło ruletki było automatycznie uruchamiane przez program gry, kulka była wyrzucana przez maszynę w kierunku przeciwnym do ruchu koła ruletki. Na urządzeniu nie można prowadzić gier bez wcześniejszego wrzucenia do niego środków pieniężnych. Po włożeniu do akceptora banknotów na trzecim stanowisku, banknotu o nominale 10 zł uzyskano na liczniku "kredyt" 100 punktów kredytowych. Świadczyło to o tym, że gry organizowane były w celach komercyjnych, gdyż za udział w grze należało zapłacić.

Z przebiegu gier testowych wynika, że kontrolujący obstawili, że kulka na kole ruletki wpadnie do pola oznaczonego numerem i czarnym kolorem. Po zakończeniu czasu przeznaczonego na obstawianie zakładów kulka wpadła do pola oznaczonego "32 czerwona" o czym głosem poinformował "elektroniczny krupier", jak również pole zostało podświetlone na planszy wyświetlanej na monitorze. Grający nie uzyskali żadnej wygranej. Kolejne gry pozwalały na wygrane w postaci punktów umożliwiających dalsze zakłady.

W wyniku przeszukania salonu gier, oprócz 27 sztuk automatów do gier, ujawniono w nim 28 sztuk. kluczy do automatów, 3 szt. wtyczek typu "duży Jack", pilot zdalnego sterowania do wyłączania automatów, wtyk z napisem Gold Club Casino, zeszyt formatu A-4 oraz luźne kartki zawierające zapiski dotyczące wypłat wygranych pieniężnych z automatów oraz wewnętrznych rozliczeń oraz środki pieniężne w łącznej kwocie 5.954,61 zł.

W dniu [...]r. w magazynie depozytowym Urzędu Celnego w C. mgr inż. R. R. - biegły sądowy z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier Sądu Okręgowego w C. - przeprowadził ekspertyzę urządzeń zatrzymanych w salonie gier ""C"S". Ze względu na brak możliwości uruchomienia automatów: HOT SPOT nr [...], VLT nr [...], GAMINATOR nr [...] i HOT SPOT nr [...], biegły nie przeprowadził ich badania i nie ocenił charakteru gier w nich zainstalowanych.

Z treści opinii biegłego wynika, że badane automaty to urządzenia elektroniczne, w których zainstalowano gry o charakterze losowym.

Służą do celów komercyjnych, gdyż warunkiem ich uruchomienia i rozpoczęcia gry jest wpłacenie określonej kwoty pieniędzy w wysokości zależnej od ilości punktów przeznaczonych na rozgrywanie udostępnionych gier. Automaty oferowały gry bębnowe lub gry komputerowe sterowane przez aplikacje (np. H[...]. W urządzeniach: MAGIC nr [...], HOT SPOT nr [...], nr [...], NEYADA GAMES nr [...], nr [...], HOT SPOT PLATIN nr [...], HOT SPOT nr [...], HOT SPOT nr [...] HOT SPOT nr [...], HOT SPOT nr [...], HOT SPOT PLATIN nr [...], dodatkowo zainstalowane były gry karciane (poker).

Wynik uzyskany w każdej grze ma charakter losowy i jest niezależny od umiejętności (zręczności) grającego. Jeżeli symbole widoczne na bębnach utworzą określoną w planie gry kombinację w danych liniach, to grający otrzymuje wygraną w postaci punktów, które zostają dopisane do licznika Kredyt (Credit). Wynik uzyskany w każdej grze jest losowy i niezależny od umiejętnośei (zręczności) grającego, bądź jego zdolności psycho-motorycznych. Grający nie ma realnego wpływu na to w jakiej konfiguracji zatrzymają się symbole skutkujące wygraną.

Na automatach MAGIC nr [...], TURBO MAX nr [...], nr [...], HOT SPOT nr [...], CRAZY nr [...], APEX nr [...], APEX nr [...] CRAZY nr [...], ROYAL MAX nr [...], HOT SPOT PLATIN nr [...], MULTI GAMINATOR nr [...], MULTI GAMINATOR nr [...], HOT SPOT [...], HOT SPOT nr [...], HOT SPOT nr [...], HOT SPOT nr [...], HOT SPOT PLATIN nr [...], możliwe jest prowadzenie gier w trybie automatycznym, poprzez uruchomienie opcji autostart.

Z kolei, na urządzeniach: ROYAL MAX nr [...], nr [...], TURBO MAX nr [...] CRAZY nr [...], CRAZY nr [...] ROYAL MAX nr [...] istniała możliwość uzyskania wygranej pieniężnej wypłacanej bezpośrednio z automatu.

Postanowieniem z [...]r., Naczelnik Urzędu Celnego w C. wszczął z urzędu wobec Spółki, postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, które zakończył decyzją z dnia [...]r. wymierzającą karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry w kwocie 276 000,00 zł.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu I instancji, Spółka złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji w całości, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego i prawa materialnego:

1. - art. 122, art. 180 § 1 i 187 § 1 O.p., które to naruszenia miały wpływ na wynik sprawy tj. błędne i niepełne zebranie, rozpatrzenie i ocena materiału dowodowego w niniejszej sprawie (w szczególności dowodu z eksperymentu) i wskutek powyższego uznanie, iż zatrzymane urządzenia są automatami do gier w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, podczas gdy:
2. - nie zweryfikowano charakteru wszystkich gier na ww. urządzeniach i wybiórczo dokonano ich wyboru w czasie eksperymentu oraz dowodu z opinii biegłego;
3. - nie przeprowadzono eksperymentu przez funkcjonariuszy UCS bezpośrednio po zatrzymaniu przedmiotowych urządzeń (poza urządzeniami o nazwie Jokers Top Line nr [...] i Gaming Machinę Automated Roulette nr [...]);
4. - pominięto, iż ww. urządzenia były wyłączone i nie było możliwości urządzania na nich gier (poza urządzeniami o nazwie Jokers Top Line nr [...] i Gaming Machinę Automated Roulette nr [...]);
5. - art. 14 ust. 1 w zw. art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych poprzez uznanie, iż przedmiotowe urządzenia były przeznaczone do urządzania gier na automatach w rozumieniu ustaw o grach hazardowych podczas gdy prowadzona przez skarżącą działalność gospodarcza nie była w dniu kontroli - 3 i [...]r. - koncesjonowana ani w żaden sposób reglamentowana, albowiem art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i nie został skutecznie notyfikowany do Komisji Europejskiej na podstawie ustawy z dnia 12 czerwca 2015r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. z 2015r., poz. 1201), więc nie może być stosowany przez organy podatkowe w stosunku do przedsiębiorców i być podstawą do nakładania kar pieniężnych;
6. - art. 2 ust. 3, 4 i 5 poprzez jego błędną wykładnię albowiem gry na przedmiotowych urządzeniach, zdaniem skarżącej, nie są grami o charakterze losowym oraz nie zawierają elementu losowości w rozumieniu ustawy o grach hazardowych albowiem, według skarżącej, wynik gry jest uzależniony od umiejętności, zręczności i wiedzy grającego;
7. - art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. poprzez wymierzenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w stosunku do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia (koncesji) na prowadzenie kasyna gry, a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie ww. normy prawnej.

Po rozpatrzeniu odwołania i ponownym rozstrzygnięciu sprawy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach zaskarżoną decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji wskazał, że ustawa z dnia [...]r. o grach hazardowych określa warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach oraz zaznaczył, że w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w dniu zaistnienia zdarzenia, tj. w dniu przeprowadzenia kontroli, podczas której stwierdzono urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, albowiem w polskim porządku prawnym obowiązuje bowiem zasada działania nowego prawa wprost.

Dalej przypomniał, że zgodnie z art. 2 ust. 3 cytowanej ustawy, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 ustawy). Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 ustawy). Przepis art. 3 ustawy stanowi, że urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a, ilekroć w ustawie jest mowa o ośrodkach gier - rozumie się przez to kasyno gry - jako wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk. Działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 ustawy).

Organ odwoławczy wskazał, że w świetle przepisów regulujących działalność w zakresie urządzania gier na automatach zawartych w ustawie o grach hazardowych, istotnym przy wymierzaniu kary pieniężnej jest ustalenie osoby urządzającej gry poza kasynem oraz stwierdzenie, że dane urządzenie umożliwia grę losową na automacie wskazaną w tej ustawie, urządzający nie dysponuje wymaganym w ustawie zezwoleniem, a miejsce w którym urządzane są gry nie jest kasynem.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z materiału dowodowego wynika, że gry zainstalowane w urządzeniach badanych przez funkcjonariuszy celnych oraz przez biegłego sądowego wypełniały definicje gier na automatach, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 4 ustawy o grach hazardowych. Wyposażenie urządzeń wskazuje na prowadzenie gier o charakterze komercyjnym - warunkiem ich uruchomienia jest zakredytowanie przez grającego wygraną kwotą pieniędzy, za którą grający otrzymywał określoną liczbę punktów kredytowych przeznaczonych na prowadzenie gier. Wynik gry nie zależał od umiejętności (zręczności) grającego, bądź jego zdolności psycho-motorycznych. Grający nie miał realnego wpływu na to w jakiej konfiguracji zatrzymują się i układają symbole skutkujące wygraną. W części urządzeń zainstalowane były gry karciane, które z natury są grami losowymi, ponieważ grający nie ma jakiejkolwiek możliwości wpływu na wybór rozdania następnych kart.

Poker zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 5 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w dacie przeprowadzenia kontroli, był grą losową. O losowości gier dostępnych w większości urządzeń świadczy również możliwość gry w formie automatycznej - kolejne gry rozgrywają się samoczynnie, bez udziału grającego. Istotnym jest fakt, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż gry na ww. urządzeniach są grami o wygrane rzeczowe, w których gra zawiera element losowości, a możliwość prowadzenia gier za punkty uzyskane w wyniku wygranej zawiera się w definicji wygranej rzeczowej. Tym samym gry na ww. urządzeniach wypełniają przesłanki zastosowania przepisu art. 2 ust. 3 i ust. 4 ww. ustawy.

Materiał dowodowy zebrany w sprawie był podstawą do stwierdzenia, iż w lokalu "B" na Automatach ""C"S" eksploatowane były co najmniej 23 automaty do gier hazardowych, tj. te, których dotyczył eksperyment procesowy i obejmowała ekspertyza biegłego sądowego. Obsługa tych automatów realizowana była przez pracowników Spółki, którzy dysponowali m.in. pilotem zdalnego sterowania. W wyniku użycia przez jedną z pracownic tego pilota część automatów do gier zostało wyłączonych, co uniemożliwiło skuteczne przeprowadzenie eksperymentu procesowego w miejscu ich użytkowania. Funkcjonariusze zabezpieczyli w salonie notatki dotyczące wypłat wygranych i rozliczeń odnoszących się do znajdujących się w lokalu automatów (akta sprawy: karty 34-35, 42-48, 50- 51). Z notatek znajdujących się w aktach sprawy jednoznacznie wynikało, że grano na każdym ze znajdujących się w lokalu automatów, a badanie urządzeń przeprowadzone przez funkcjonariuszy celnych i biegłego sądowego tylko potwierdziło, że urządzenia oferowały gry o charakterze komercyjnym i losowym, o którym mówi ustawa o grach hazardowych.

Drugim istotnym elementem, niezbędnym dla wymierzenia kary pieniężnej, jest określenie podmiotu urządzającego grę na automatach poza kasynem gry.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w K., że nielegalne gry na automatach w lokalu "B" na Automatach "GOI.D STARS", znajdującym się w C., al. [...] nr [...], urządzała Spółka, która nie posiadała koncesji na prowadzenie kasyna gry, salonu gier na automatach, ani zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, stąd organizowanie tej działalności w kontrolowanym lokalu odbywało się bez zezwolenia lub koncesji i poza kasynem gry.

Materiał dowodowy w sposób wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy potwierdził zaangażowanie strony w proceder urządzania gier hazardowych poza kasynem gry. Spółka zapewniła i stworzyła odpowiednie warunki aby nielegalna gra na automatach w ogóle mogła się odbywać. Pomijając wszelkie procedury prawne podjęła działania w zakresie urządzania gier hazardowych. Wynajęła lokal o powierzchni 150,30 m w celu prowadzenia działalności gospodarczej określonej jako "Mała Gastronomia oraz działalności według wpisu do KRS", a która w istocie sprowadzała się do organizowania nielegalnych gier na automatach hazardowych. Spółka przystosowała lokal do wstawienia automatów do gier, zatrudniła pracowników, oznaczyła lokal z zewnątrz, zastosowała zabezpieczenia przed niepożądanym wejściem. Wejście było monitorowane, a drzwi otwierano po wcześniejszym użycia dzwonka. O tym, kto zostanie wpuszczany do salonu gier decydowała obsługa.

Wewnątrz lokalu za barem i na oknie umieszczono fotografie funkcjonariuszy przeprowadzających kontrole gier hazardowych. Ponadto, wyposażenie lokalu w określone urządzenia (pilot zdalnego sterowania automatami, pilot do zdalnego otwierania drzwi) utrudniające przeprowadzenie skutecznej kontroli (wykonania gier kontrolnych) w miejscu eksploatowania automatów hazardowych, dodatkowo potwierdza, że w lokalu nie była prowadzona działalność gospodarcza zgodna z prawem, lecz nielegalny salon gier na automatach. Spółka zapewniła całodobową obsługę i nadzór nad urządzeniami. Poprzez utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności umożliwiła potencjalnym graczom stały do nich dostęp. Dodać należy, iż 26 znajdujących się w lokalu automatów hazardowych posiadało naklejki, z których wynikało, że ich właścicielem jest strona niniejszego postępowania. W czynnym całodobowo lokalu prowadzona była sprzedaż napojów, w tym alkoholowych, ale funkcjonował on przede wszystkim jako nielegalny salon gier na automatach.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, organ I instancji, działając zgodnie z obowiązującym przepisem art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. zasadnie wymierzył Spółce karę pieniężną w wysokości 276.000,00 zł - jako podmiotowi urządzającemu gry na automatach poza kasynem gry.

Odnosząc się do podniesionych przez Spółkę zarzutów dotyczących "techniczności" przepisów ustawy o grach hazardowych i braku ich notyfikacji, uznał je za bezpodstawne. Wskazał na wyrok TK z 11 marca 2015 r. w sprawie o sygn. P 4/14, który uznał, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne z art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji.

Ponadto zauważył, że czynności dowodowe w lokalu zostały przeprowadzone w dniu 3 września 2016r, a w dniu 3 września 2015r. weszła w życie ustawa z dnia 12 czerwca 2015r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. poz. 1201). W art. 1 pkt 7 znowelizowano brzmienie art. 14, w ten sposób że: "Urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, w tym turniejów gry pokera, gier w kości oraz gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy". Projekt nowelizacji przedstawiono Komisji Europejskiej w dniu 5 listopada 2014r. pod numerem 2014/0537/PL zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 oraz z 2004 r. Nr 65, poz. 597), które wdrożyło dyrektywę 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającą procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz.

WE L 204 z 21.07.1998, str. 37, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 20, str. 337). Przedstawione Komisji rozwiązania zostały przez nią zaakceptowane, a Komisja nie zakwestionowała skorzystania przez Polskę z klauzuli bezpieczeństwa przewidzianych w dyrektywie 98/34/WE.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 89 ust.1 pkt 2, w związku z art. 6 ust. 4 u.g.h. poprzez nałożenie kary pieniężnej na podmiot, który nie jest zobowiązany do uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna gry (spółka komandytowa) zauważył, że karze z art. 89 u.g.h. podlega każdy, kto urządza gry hazardowe wbrew przepisom ustawy. Skoro naruszenia przepisów niniejszej ustawy może dopuścić się zarówno osoba fizyczna, jak i prawna, to tym samym każda z nich może zostać ukarana na mocy przepisów tej ustawy. Z przepisów ustawy o grach hazardowych nie wynika w żaden sposób, aby spółki komandytowe czy inne podmioty mogły urządzać gry na automatach bez zagrożenia ukarania za zachowanie niezgodne z przepisami ustawy. W szczególności, ustawodawca w żaden sposób nie uzależnia możliwości nałożenia kary pieniężnej z art. 89 tej ustawy od ewentualnej możliwości uzyskania zezwolenia lub koncesji.

Organ wyjaśnił, że ograniczenie możliwości organizowania gier na automatach wyłącznie do kasyn jest niezbędne dla ochrony społeczeństwa przed negatywnymi skutkami hazardu oraz dla zwiększenia kontroli państwa nad sferą, z którą wiąże się nie tylko niebezpieczeństwo występowania zjawisk niepożądanych, ale także ryzyko uzależnień wśród konsumentów.

Ponadto, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wskazał na treść uchwały NSA z 16 maja 2016 r., sygn. II GPS 1/16 oraz przypomniał, że w dniu 13 października 2016r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał wyrok w sprawie C-303/15, w którym TSUE orzekł.:

"Artykuł 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego w brzmieniu zmienionym na mocy dyrektywy 98/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 lipca 1998 r. należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego, nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej samej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu".

Na koniec organ stwierdził, że przeprowadzone postępowanie nie naruszyło przepisów postępowania wskazanych w odwołaniu.

Decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach Spółka zaskarżyła wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Żądając uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła:

Naruszenie przepisów prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. - art. 120 w zw. z art. 210 § 1 pkt 4 w z w. z art. 235 O.p. poprzez brak wskazania podstawy prawnej w sentencji zaskarżonej decyzji, tj. wskazania w sentencji, iż podstawą wydania decyzji są przepisy ustawy o grach hazardowych, podczas gdy organ II instancji powinien wskazać dokładnie i precyzyjnie podstawę prawną zaskarżonej decyzji, a nie ograniczać się do wskazywania konkretnych norm prawnym jedynie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji;
2. - art. 122, art. 180 § 1 i 187 § 1 O.p., które miały wpływ na wynik sprawy, tj. błędne i niepełne zebranie, rozpatrzenie i ocenę materiału dowodowego w niniejszej sprawie i wskutek powyższego:
3. - pominięcie, iż w lokalu "C" przy ul. [...] nr [...] w C. funkcjonariusze ówczesnego UC przeprowadzili eksperyment wyłącznie na dwóch urządzeniach o nazwie Jokers Top Line nr [...] i Gaming Machine Automated Roulette nr [...], która nie jest automatem do gier, albowiem tylko ww. urządzenia były włączone i tylko z tych dwóch urządzeń mogli korzystać klienci lokalu, a zatem nie ma podstaw do uznania, iż skarżąca urządzała gry na 23 urządzeniach, o których mowa w zaskarżonej decyzji, albowiem nie przeprowadzono na nich eksperymentu, albowiem były wyłączone, a tym samym nie były dostępne dla potencjalnych klientów;
4. - uznanie, iż skarżąca urządzała gry na 17 urządzeniach znajdujących się w drugiej sali lokalu "C" w C., podczas gdy urządzenia te były wyłączone i nie przeprowadzono na nich eksperymentu, a z zeznań świadków A. S. i S. K. wynika, iż klienci lokalu "C" nie grali na ww. urządzeniach, albowiem sala, o której mowa w zaskarżonej decyzji, stanowiła de facto magazyn, do którego klienci nie mieli dostępu;
5. - uznanie, iż urządzenie o nazwie Gaming Machinę Automated Roulette nr [...] jest automatem do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 i ust. 4 ustawy o grach hazardowych, podczas gdy faktycznie ww. urządzenie to cylindryczna gra losowa, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt ustawy o grach hazardowych;
6. - uznanie, iż skarżąca urządzała gry na urządzeniach wskazanych w zaskarżonej decyzji, podczas gdy uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera opisu funkcjonowania ww. urządzeń;
7. - art. 197 O.p. poprzez uznanie, iż opinia R. R. dotycząca automatów, na których nie przeprowadzono eksperymentu, jest dowodem z opinii biegłego przeprowadzonym w postępowaniu prowadzonym na podstawie Ordynacji podatkowej, podczas gdy opinia wskazana w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji została sporządzona na potrzeby innego postępowania (postępowanie karne w sprawie o sygn. akt [...]), a zatem nie może być uznana za dowód z opinii biegłego;
8. - art. 120 w zw. z art. 210 § 1 pkt 4 w zw. z art. 235 O.p. poprzez brak uzasadnienia i precyzyjnego wskazania ilości urządzeń skarżącej, od których uzależnione jest wymierzenie kary pieniężnej, albowiem organ I i II instancji uznał, iż skarżąca urządzała gry na 23 automatach, podczas gdy z uzasadnienia decyzji organu I i II instancji wynika, iż skarżąca miała urządzać gry na automatach w innej ilości niż 23 sztuki.

Ponadto naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. - art. 2 ust. 3, 4 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 4 u.g.h poprzez uznanie, iż urządzenie o nazwie Gaming Machinę Automated Roulette nr [...] jest automatem do gier, podczas gdy faktycznie ww. urządzenie to cylindryczna gra losowa, a zatem organ I i II instancji dokonał błędnego ustalenia stanu faktycznego, co z kolei skutkuje nieprawidłową subsumcją;
2. - art. 8 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. w zw. z § 13 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych w zw. z art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1201) poprzez ich błędną wykładnię i nałożenie kary pieniężnej na skarżącą podczas, gdy art. 14 ust. 1 jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i nie został skutecznie notyfikowany Komisji Europejskiej, więc nie może być stosowane przez organy podatkowe w stosunku do przedsiębiorców lub osób fizycznych i być podstawą do nakładania kar pieniężnych.

W uzasadnieniu powtórzyła argumentację odwołania i przywołała wyroki sądów administracyjnych, które w jej ocenie potwierdzają zasadność żądania wyrażonego we wnioskach skargi.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Odniósł się do wszystkich zarzutów skargi uzasadniając ich bezzasadność.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm., dalej powoływana jako p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy).

Sąd uwzględniając skargę stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Katowicach zarzucić naruszenia przepisów prawa krajowego i unijnego.

Przedmiotem niniejszego postępowania jest ocena zasadności nałożenia na stronę skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier na 23 wyszczególnionych w decyzji automatach poza kasynem gry. Podstawę prawną działania organów stanowi dyspozycja art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

Sąd nie podziela zarzutów oraz argumentacji Spółki i stoi na stanowisku, że działalność prowadzona przez skarżącą nie miała podstaw prawnych, a zatem słuszne było nałożenie na nią kary pieniężnej w wysokości 276.000,00 zł.

Na wstępie rozważań należy z urzędu stwierdzić, że w sprawie tej znajduje zastosowanie stan prawny, obowiązujący w czasie przeprowadzonej kontroli.

Decyzja organu I instancji pochodzi z dnia [...] r. Konstytutywne orzeczenie Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w K. sformułowano więc już po zmianie przepisów ustawy o grach hazardowych – w poprzednim, a nie w obecnym stanie prawnym. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, wydając swoje rozstrzygnięcie już po dokonanych zmianach (jego decyzja pochodzi bowiem z dnia [...] r., podczas, gdy modyfikacja ustawy o grach hazardowych miała miejsce z dniem 1 kwietnia 2017 r. – por. art. 12 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017 r., poz.

88) zastosował właściwe przepisy. W tym przypadku ustalenie właściwego czasowo prawa jest proste. Ustawa o grach hazardowych nie jest bowiem aktem prawa karnego, przynależy natomiast częściowo do prawa administracyjnego, a w części do prawa podatkowego, nie mają w odniesieniu do niej zastosowania reguły intertemporalne właściwe prawu karnemu.

Jeżeli kwestia międzyczasowa nie została uregulowana, sięga się do unormowania obowiązującego w momencie urzeczywistnienia stanu faktycznego wywołującego skutki prawne – w przedmiotowej sprawie było nim ujawnienie przez funkcjonariuszy celnych spornych automatów, co miało miejsce [...] i [...] r. (por. A. Olesińska, Zmiana zasad odpowiedzialności wspólników i członków zarządu spółek - zagadnienia intertemporalne, Kwartalnik Prawa Podatkowego Nr 1 z 2009 r., s. 92 i nast. oraz T. Pietrzykowski, Podstawy prawa intertemporalnego. Zmiany przepisów a problemy stosowania prawa, Warszawa 2011, s. 78 - 79). Orzeczniczym potwierdzeniem prawidłowości przedstawionego rozumowania może zaś być chociażby wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2294/12.

Przechodząc do kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego stwierdzić należy, że na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry (definicję pojęcia "kasyno gry" zawiera art. 4 ust. 1a u.g.h.). Stosownie do art. 90 ust. 1 u.g.h. kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa.

Z kolei, zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej prawidłowo ustalił i stwierdził, że w niebędącym kasynem lokalu "B" na Automatach "C"S" w C., al. [...] urządzane były gry na objętych decyzją automatach, a urządzającym gry była skarżąca Spółka nie posiadająca koncesji na prowadzenie kasyna gry, wymaganego na podstawie art. 6 ust. 1 u.g.h. Na określonych w decyzjach automatach należących do strony został przeprowadzony eksperyment który wykazał, że strona skarżąca urządzała gry w kontrolowanej lokalizacji na automatach spełniających przesłanki określone w art. 2 ust. 3 i ust. 4 u.g.h., gry miały charakter losowy i komercyjny, co potwierdzają ustalenia zawarte m.in. w protokole kontroli. Urządzenia zainstalowane w kontrolowanym lokalu były ponadto badane przez biegłego sądowego mgr inż. R. R., który jednoznacznie w wydanej opinii wypowiedział się co do charakteru badanych automatów i gier. Opisał każde z urządzeń i sposób jego działania oraz rodzaje gier i ich charakter. Organ, postanowieniem z [...] r., prawidłowo włączył między innymi dowód z opinii biegłego w poczet materiału dowodowego sprawy.p

W rozpatrywanej sprawie prawidłowe są zarówno ustalenia faktyczne jak i ich ocena prawna.

Przede wszystkim należy zaakcentować, że uchwałą z 16 maja 2016r. o sygn. akt II GPS 1/16 Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie rozstrzygnął wątpliwości dotyczące stosowania ustawy o grach hazardowych i nakładania kar pieniężnych za urządzanie gier poza kasynem. Uchwalono bowiem, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy.

2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.).

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym stwierdził, że za uzasadnione uznać należy to podejście interpretacyjne do spornej w sprawie kwestii, którego rezultat prowadzi do wniosku, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, że nie podlegał obowiązkowi notyfikacji.

Podkreślono także, że relacji między sankcją administracyjną a deliktem prawa administracyjnego towarzyszy założenie, że (pieniężna) kara administracyjna nakładana jest wobec podmiotu dopuszczającego się deliktu bez związku z jego zawinieniem, albowiem odpowiedzialność za ten delikt ma charakter obiektywny. Z tego wynika, że instytucja kary administracyjnej stanowi nieodłączny element przymusu państwowego, który polega na stosowaniu przymusu typu administracyjnego, zwłaszcza w sytuacjach dotyczących wykonywania nakazów bądź przestrzegania zakazów ustanowionych przez administrację albo wprost wynikających z przepisów powszechnie obowiązującego prawa. Aktywność administracji publicznej w omawianej sferze zawsze więc będzie/jest determinowana prawnym obowiązkiem podjęcia skutecznych działań zmierzających do pełnej ich realizacji i doprowadzenia do stanu korespondencji zaistniałych stanów, sytuacji, czy zdarzeń z obowiązującymi aktami normatywnymi.

Sankcja w postaci administracyjnej kary pieniężnej stanowi więc dolegliwość za popełniony delikt administracyjny, przez który z kolei należałoby rozumieć czyn polegający na bezprawnym działaniu lub bezprawnym zaniechaniu podjęcia nakazanego działania skutkujący naruszeniem norm prawa administracyjnego i zagrożony sankcją administracyjną. zatem kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h., rekompensuje nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty. Celem tej kary nie jest więc odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat.

Zaakcentowano także, że przepis art. 89 ust. 1 u.g.h. stanowi, że karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia – od 14 lipca 2011 r., także bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry;

1. 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry;
2. 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. Z tego jasno i wyraźnie wynika więc, że na jego gruncie ustawodawca penalizuje zasadniczo (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań, stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego. Stąd też nie bez powodu - gdy odwołać się do argumentu racjonalności działań prawodawcy oraz zasady określoności przepisów prawa represyjnego - ich znamiona podmiotowe oraz przedmiotowe, w celu zindywidualizowania tych deliktów w zakresie odnoszącym się do penalizowania naruszeń odrębnych od siebie sankcjonowanych przepisów ustawy o grach hazardowych, ustawodawca opisał w wyraźnie różny i odbiegający od siebie sposób.

Dlatego też w świetle jednoznacznej treści przywołanego przepisu, za prawnie relewantne fakty podlegające ustaleniu w postępowaniu administracyjnym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach niezgodnie z ustawą, uznać należy po pierwsze, fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3-5 u.g.h., a po drugie, ten zasadniczy dla bytu omawianego deliktu administracyjnego fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Z powyższego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach.

Zatem gdy chodzi o zagadnienie odnoszące się do ustalenia podmiotu, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność administracyjna za popełnienie deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, to za nie bez znaczenia uznać należy okoliczność, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której przecież - jak to wynika z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. - nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać.

Z powyższego wynika, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach.

Powołana uchwała jest tzw. uchwałą abstrakcyjną, podjętą w składzie 7 sędziów NSA, na skutek zagadnienia prawnego przekazanego przez Prezesa Naczelnego Sadu Administracyjnego na podstawie art. 15 ust. 1 pkt 2 p.p.s.a. Jej moc wiążąca odnosi się do każdej sprawy, w której występuje zagadnienie prawne objęte tą uchwałą. Wskazuje na to art. 269 p.p.s.a. Stosownie do powołanego przepisu, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby, albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (por. A. Skoczylas, "Działalność uchwałodawcza Naczelnego Sądu Administracyjnego", C. H. Beck, Warszawa 2004, s. 221 i nast.). Pogląd wyrażony w konkretnej uchwale NSA może zostać zmieniony tylko stosowaną uchwałą takiego samego składu NSA.

Sąd orzekający jest związany poglądem wyrażonym w uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. Powołany już art. 269 § 1 p.p.s.a. nie pozwala bowiem żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W ocenie Sądu orzekającego w sprawie stan faktyczny w przedmiotowej sprawie został ustalony prawidłowo, z zachowaniem obowiązujących reguł postępowania określonych w Ordynacji podatkowej. Wbrew podniesionym w skardze zarzutom organy nie naruszyły art. 120, art. 122, art. 180 § 1 i 187 § 1, a także art. 197 O.p. Organ odwoławczy szeroko odniósł się do tych zarzutów, a przedstawioną przezeń argumentację Sąd w całości podziela. Organy w ustalonym stanie faktycznym prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego powołane i omówione w zaskarżonej decyzji. A zatem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Organ zasadnie nałożył na skarżącą karę pieniężną 276.000,00 zł (po 12.000 zł od 23 sprawdzonych automatów) za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Nie ma też wątpliwości, w świetle przywołanej uchwały, że zastosowany art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, nie wymagał notyfikacji i powinien być stosowany. Ma on bowiem zastosowanie do podmiotów prowadzących działalność hazardową na automatach do gier poza kasynem gry.

Należy również wskazać, że wyrokiem z dnia 11 marca 2015 r. Trybunał Konstytucyjny (sygn. akt P 4/14) orzekł, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne z art. 2 i art. 7 w zw. z art. 9 oraz z art. 20 i 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że organy wykazały, że w kontrolowanym lokalu zlokalizowane były przedmiotowe automaty do gier o charakterze komercyjnym i losowym, co potwierdził przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych eksperyment. W chwili kontroli w lokalu część spornych urządzeń była włączona i gotowa do gry, ale pozostałe jak ustalono były również dostępne i wykorzystywane, a urządzającym gry była skarżąca Spółka, czego nie kwestionowano. Skoro zatem urządzającym gry na automatach poza kasynem w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., będzie osoba, stwarzająca komuś odpowiednie warunki do udziału w grach na automatach poza kasynem gry tym samym zasadnie organy stwierdziły, że w niniejszej sprawie za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry należy uznać skarżącego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach w sposób wyczerpujący i przekonujący odniósł się do wszystkich zarzutów podniesionych przez stronę skarżącą, a Sąd zaprezentowane stanowisko i jego uzasadnienie w całości podziela, a w konsekwencji skarga nie mogła odnieść pożądanego przez Spółkę skutku.

W realiach rozpoznawanej sprawy nałożenie na stronę kary nie było uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia Ministra Finansów, dlatego Sąd zgadza się ze stanowiskiem organu, że ustalenia poczynione w oparciu o przeprowadzone dowody, w tym eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych w trybie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy Prawo celne, dały podstawy do przyjęcia, że strona urządzała gry hazardowe w rozumieniu ustawy o grach hazardowych na automacie poza kasynem gry i podlegała z tego tytułu sankcji określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

W ocenie Sądu, w toku postępowania organy zebrały i rozpatrzyły cały zgromadzony materiał dowodowy zgodnie z przepisami art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 i art. 210 § 4 O.p. Materiał ten w sposób wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy potwierdził losowy charakter gier urządzanych na spornych automatach. Organy nie przekroczyły zasady swobodnej oceny dowodów, a uzasadnienie zaskarżonej decyzji, wbrew podniesionemu zarzutowi jest wyczerpujące i przekonujące.

Należy również przywołać wyrok TSUE z 13 października 2016 r. w sprawie w sprawie C-303/15 dotyczący art. 6 ust. 1 u.g.h,.zgodnie z którym:

Artykuł 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego w brzmieniu zmienionym na mocy dyrektywy 98/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 lipca 1998 r. należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego (przyp. Sądu art. 6 ust. 1 u.g.h.), nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej samej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu.

Konkludując należy stwierdzić, że organy podatkowe nie naruszyły w rozpatrywanej sprawie przepisów prawa materialnego, a ponadto działały z poszanowaniem reguł postępowania. Wszystkie zarzuty podniesione w skardze okazały się bezzasadne.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej obszernie i szczegółowo odniósł się do wszystkich zarzutów podniesionych przez stronę skarżącą, a Sąd zaprezentowane stanowisko i jego argumentację w pełni podziela.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako bezzasadną.