Uzasadnienie
Decyzja z dnia 22 września 2021 r Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno – Skarbowego z dnia [...] 2020 r wymierzającą B. S. i M. S. karę pieniężna w wysokości 20 000 zł za niedokonanie zgłoszenia przewozu towaru przez przewoźnika na terytorium kraju.
Decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym:
W dniu 20 września 2019r. w miejscowości L funkcjonariusze Urzędu Celno-Skarbowego przeprowadzili kontrolę środka transportu o nr rej. [...], przewożącego substancję koloru ciemnego, oleisto-wodną, wg. oświadczenia kierowcy o kodzie odpadu 130507, w 10 beczkach po około 200 litrów każda. Właścicielem pojazdu był, zgodnie z dowodem rejestracyjnym: B. S., K, T. W trakcie kontroli stwierdzono brak zgłoszenia przewozu do systemu monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (SENT). W celu ustalenia tożsamości towaru, funkcjonariusze pobrali z jednego pojemnika 3 próbki, z przeznaczeniem: jedna dla laboratorium, druga - dla Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego i trzecia - dla kierowcy.
W dniu 12 grudnia 2019r. do tut. organu wpłynęło sprawozdanie z badań, przeprowadzonych przez Urząd Celno-Skarbowy (nr [...] z dnia 5 grudnia 2019r, dalej jako "sprawozdanie"), w którym stwierdzono, że (cytat): "Badaną próbkę stanowi niejednorodna ciecz koloru brunatnego(...) z widocznymi zanieczyszczeniami stałymi. Głównym składnikiem próbki jest woda stanowiąca ok 97% z dodatkiem frakcji węglowodorowej, stanowiącej ok.1%. Pozostała część stanowią zanieczyszczenia stałe." Zdaniem laboratorium należy rozważyć klasyfikację badanej próbki zgodnie z uwagą 3 do działu 27 w grupie " oleje odpadowe ".
W związku z ww. kontrolą, postanowieniem nr [...] (potem nr [...] z dnia [...] 2019r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wszczął wobec pana B. S. właściciela pojazdu dokonującego przewozu, postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi. Jednocześnie organ wezwał Stronę do przedstawienie powodów, dla których przewóz substancji nie został zgłoszony w systemie monitorującym m.in. drogowy przewóz towarów (PUESC), a także o wskazanie danych o dostawcach i odbiorcach towaru (wraz z ewentualnymi fakturami potwierdzającymi te dane).
W odpowiedzi na wezwanie, w piśmie z dnia 31 grudnia 2019r. Strona wyjaśniła, że przewożone odpady nie były olejami odpadowymi. Wskazano, że odpady znajdujące się w pojemnikach przewożonych 20 września 2019 roku stanowiły; szlamy z odwadniania olejów w separatorach (kod odpadu 13 05 02*), płyny zapobiegające zamarzaniu inne niż wymienione w 16 01 14 (kod odpadu 16 01 15), filtry olejowe (kod odpadu 16 01 07*) oraz inne paliwa (włącznie z mieszaninami) (kod odpadu 13 07 03*). Ostatni rodzaj odpadu znajdował się w jednej beczce a jego masa wynosiła 0,200 Mg, zatem poniżej progu (0,5 Mg łub 500 1) wymagającego zgłoszenia w systemie monitorującym m.in. drogowy przewóz towarów (PUESC). Odpady zostały odebrane na zlecenie klientów którzy określili powyższe kody odpadów, a pod żadnym z tych kodów nie klasyfikuje się olejów odpadowych, które to powinny być klasyfikowane w grupach 13 01, 13 02, 13 03, 13 04." Na potwierdzenie swojego stanowiska Strona przedłożyła kopie kart przekazania odpadów oraz faktury:
- - nr [...] z dnia 20 września 2019r. za usługi odbioru i zagospodarowania odpadów szlamów z odwadniania olejów w separatorach (450 kg i 585 kg), odbioru i zagospodarowania odpadów płynów zapobiegających zamarzaniu, innych niż wymienione w 16 01 14 (390 kg) oraz usługę kontroli separatora substancji ropopochodnych, w której jako strony transakcji wskazano: A s.c. B. S., M. S. z/s ul. B, K - jako sprzedawcę oraz M sp. jawna J. z/s w N, jako nabywcę,
- - nr [...] z dnia 20 września 2019r. za usługi odbioru i zagospodarowania odpadów innych niż paliw (200 kg), odbioru i zagospodarowania odpadów szlamów z odwadniania olejów w separatorach (150 kg i 195 kg), odbioru i zagospodarowania odpadów płynów zapobiegających zamarzaniu, innych niż wymienione wl601 14(130 kg) oraz usługę odbioru i zagospodarowania odpadów filtrów olejowych, w której jako strony transakcji wskazano: A s.c. B. S., M. S. z/s jw. - jako sprzedawcę oraz O s.c. M. J., P. J. z/s w N - jako nabywcę.
Na przedłożonych przez Stronę kartach odpadów, jako podmiot transportujący, wskazana została A s.c. B. S., M. S. z/s jw. Wobec powyższego w dniu [...] 2020r. postanowieniem nr [...] Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wszczął postępowanie wobec drugiego wspólnika A s.c. - pana M. S. Postanowieniem nr [...] z dnia 28 maja 2020r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego połączył do wspólnego prowadzenia postępowania wszczęte wobec panów: B. S. i M. S., z uwagi na fakt, że przewoźnikiem towarów w dniu 20 września 2019r. był podmiot A s.c. B. S., M. S. w K. Ponadto, zgodnie z fakturami, A s.c. B. S., M. S. była także posiadaczem towarów, a to oznacza, że spełniała definicję podmiotu wysyłającego, zawartą w art. 2 pkt. 7 lit. a ustawy o SENT. Towar, jak wynika to ze zgromadzonych dowodów, transportowany był na terenie Polski.
Organ dokonał także analizy kodu towaru, jaki był przewożony w dniu 20 września 2019r., celem jego zaklasyfikowanie do pozycji CN, a w konsekwencji stwierdzenie, czy transport ten winien być zgłoszony do systemu SENT.
Podkreślono przy tym, że Pan B. S. - w odniesieniu do przewożonych towarów - wskazywał wyłącznie na kody odpadów, natomiast nie posługiwał się nomenklaturą scaloną (kodami CN), którą posługuje się ustawa o SENT. Ponadto, ze strony przewoźnika, poza składanymi w toku postępowania oświadczeniami, brak jest jakiejkolwiek analizy chemicznej przewożonych substancji.
Wobec powyższego, podstawowym dokumentem, umożliwiającym określenie tożsamości towaru jest sprawozdanie z badań próbki przewożonego towaru, wykonane określoną w dokumencie metodą, natomiast podstawą prawną klasyfikacji taryfowej towaru - zastosowanie odpowiednich Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.
W związku z tym biorąc pod uwagę, że przeprowadzona przez Urząd Celno-Skarbowy analiza pobranej próbki towaru stanowi oleje odpadowe, to uznano, że należy ją jako oleje otrzymywane z materiałów bitumicznych, nawet zmieszane z wodą, zakwalifikować do CN 2710. Zgodnie z treścią sprawozdania z badań nr [...] z dnia 5 grudnia 2019r., substancja przewożona w jednej z beczek zawierała, między innymi, frakcję węglowodorową. Tożsamość towaru została określona na podstawie próbki oznaczonej [...] z dnia 20 września 2019r.
W związku z tym uznano, że zgodnie z art. 3 ust 2 pkt c ustawy z dnia 9 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2018r., poz. 2332 ze zm., dalej ustawa o SENT), przewóz powyższego towaru podlegał systemowi monitorowania przewozu i obrotu.
Podkreślono przy tym, że zgodnie z oświadczeniem kierowcy wszystkie beczki zawierały odpady o kodzie 130507
W skardze zarzucono naruszenie przepisów postepowania (mające istotny wpływ na wynik sprawy) tj.:
- 1) art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 1997 Nr 137 poz. 926 z pózn.zm), dalej Op oraz art. 187 § 1 Op. poprzez zaniechanie obowiązku wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych ze sprawa oraz zaniechanie obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego poprzez niedokonanie ustaleń w drodze analizy chemicznej rzeczywistego składu substancji znajdujących się we wszystkich dziesięciu pojemnikach pomimo, iż w pojemnikach znajdowały się różne substancje w tym substancja sklasyfikowana w sposób jednoznaczny, jako odpad innych paliw zawierająca frakcje węglowodorową, ale w ilości 200 kg i pobranie próbki wyłącznie z jednego pojemnika, a w konsekwencji przyjęcie a priori, iż we wszystkich dziesięciu pojemnikach znajduje się substancja tożsama z substancją znajdującą się w beczce z której pobrano próbkę poddana analizie chemicznej,
- 2) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwa ocenę dowodów w postaci przesłanych przez skarżących faktur VAT oraz Kart Przekazania odpadów poprzez nieuzasadnione oraz arbitralne uznanie tych dowodów za dowody uzasadniające klasyfikacje substancji określonych jako szlamy odwadniania olejów w separatorach - kod odpadu 13 05 02 do kodu CN 2710, pomimo niedokonania analizy chemicznej substancji,
- 3) art. 121 O.p.. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania w stosunku do organu podatkowego,
- 4) nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że przewożone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez skarżących substancje w ilości 450 kg oraz 585 kg zawierają frakcje węglowodorowe, a zatem są objęte pozycjami kodu CN 2710, a w konsekwencji naruszenie art. 3 ust. 2 pkt c ustawy o SENT) poprzez uznanie, że przewożona substancja w ilości 1380 kg podlegała zgłoszeniu do systemu monitorowania przewozu i obrotu,
- II. Naruszenie prawa materialnego tj.:
- 1) Reguł Interpretacyjnych Nomenklatury o której mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 06 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 n3 3 poz. 11 z późn. zm.) - Nomenklatura Scalona CN zgodna z rozporządzeniem Rady EWG nr 265/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. WE 256 z dnia 07 września 1987 r.) poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że w pojemniku zawierającym substancję w Ilości 450 kg oraz w pojemniku zawierającym substancję w ilości 585 Kg sklasyfikowanej według skarżących jako szlamy odwadniania olejów w separatorach - kod odpadu 13 05 02 stanowią oleje odpadowe i są objęte pozycjami kodu CN 2710,
- 2) art. 5 ustawy o SENT poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż skarżący nie dopełnili obowiązku przesłania zgłoszenia do rejestru SENT,
- 3) art. 11 ustawy z dnia 06 marca 2018 r. statuującego zasadę rozstrzygania wątpliwości na korzyść przedsiębiorcy.
W związku z tym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje
Skarga jest uzasadniona.
Zgodnie z treścią art. 3 ust. 2 pkt c ustawy z dnia 9 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2018r., poz. 2332 ze zm., dalej ustawa o SENT), systemowi monitorowania przewozu i obrotu podlega przewóz towarów objętych pozycją CN 2710, jeżeli masa brutto przesyłki towarów objętych tą pozycją przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów.
W rozpoznawanej sprawie sporne są przede wszystkim ustalenia faktyczne co do charakteru przewożonego towaru. Ma to jednak o tyle istotne znaczenie, że aby zastosować normę z art. 3 ust 2 pkt c ustawy o SENT organ musi ustalić, że przewożony był towar o kodzie CN 2710 o masie przekraczającej 500 kg lub objętości przekraczającej 500 litrów.
W omawianej sprawie organ pobrał próbki tylko z jednej beczki o pojemności 200 litrów. I na podstawie ich analizy chemicznej ustalił, że zawierała ona wodę zmieszaną z olejem o kodzie CN 2710. Nie pobrano jednak próbek z pozostałych beczek. Ograniczono się jedynie do oświadczenia kierowcy, że przewożona jest substancja o kodzie odpadu 130507. Z protokołu kontroli z dnia 20 09 2019 r nie wynika jednak, że wszystkie beczki zawierały tę samą substancję. Stwierdzono w nim jedynie, że przewożona jest substancja koloru ciemnego, oleisto-wodna, wg oświadczenia kierowcy kod odpadu 130507 – 10 sztuk beczek po około 200 litrów. Z tego zapisu nie wynika aby sprawdzono co znajduje się we wszystkich beczkach. Otwarto jednak tylko jedną beczkę i z niej pobrano próbki do badań. Organ nie powinien przy tym opierać się jedynie na oświadczeniu kierowcy, tym bardziej, że podał on tylko kod odpadu, który nie pokrywa się z kodami CN. Powinien natomiast pobrać próbki przynajmniej z 3 beczek, aby ustalić, że masa lub objętość towaru o kodzie CN 2710 przekraczała 500 kg, lub 500 litrów.
Ponieważ nie dokonano tych czynności nie można uznać, aby stan faktyczny sprawy został prawidłowo ustalony. Słuszny jest zatem zarzut naruszenia art. 121, art. 122 i 191 Ordynacji podatkowej. Zaniechano bowiem obowiązku wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych ze sprawą oraz zaniechanie obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego poprzez niedokonanie ustaleń w drodze analizy chemicznej rzeczywistego składu substancji znajdujących się przynajmniej w kilku pojemnikach o łącznej masie lub objętości ponad 500 kg / 500 litrów.
Prawidłowe ustalenie stanu faktycznego jest warunkiem koniecznym dla dokonania oceny prawidłowości wykładni i zastosowania przepisów prawa materialnego. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie stan faktyczny nie został ustalony prawidłowo ocena ta była by przedwczesna.
Z tych względów orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt c p.p.s.a., z tym że o kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.