Uzasadnienie
Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie przepisu art. 216. art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U.2005.8.60) - postanowieniem z dnia 14 maja 2012r. stwierdził niedopuszczalność odwołania wniesionego przez skarżącą A Spółka z o.o. w W, od pisma Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2010 r.. W piśmie tym organ celny poinformował skarżącą o utracie ważności poświadczeń rejestracji automatów do gier o niskich wygranych dokonanych w oparciu o decyzję nr [...] z dnia [...] 2009 r. w związku z jej wygaśnięciem.
Organ wyjaśnił, że na podstawie § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U.2003.102.946.), poświadczenia rejestracji automatów o niskich wygranych traci ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia.
Skarżąca powyższe pismo potraktowała jako decyzję i wniosła od niego odwołanie domagając się jego uchylenia w całości i umorzenia postępowania.
Dyrektor Izby Celnej w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wyjaśnił, że poświadczenie rejestracji automatu stwierdza uprawnienie określonego podmiotu do eksploatacji i użytkowania automatu lub urządzenia do gier. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych(Dz.U.2003.102.946), określające m.in. warunki eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, nie określa formy poświadczenia rejestracji; nie wskazano w nim, że poświadczenie rejestracji następuje w formie decyzji.
W wyroku z dnia 19 kwietnia 2011 r., sygn. akt l SA/Bk 752/10 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku stwierdził, że "poświadczenie rejestracji nie jest ostateczną decyzją administracyjną. W opinii Sądu poświadczenie rejestracji automatu nie zostało dokonane w formie decyzji administracyjnej. Jest to jedynie czynność materialno - techniczna organu administracji publicznej, którą upoważniony organ potwierdził spełnienie przez urządzenie wymogów określonych w przepisach prawa. Niemniej jednak czynność ta wywołuje określone skutki natury prawnej, co jednak nie oznacza, że ta forma działania administracji ma charakter decyzji administracyjnej.
W konsekwencji, cofnięcie rejestracji nie następuje w trybie weryfikacji decyzji ostatecznej. Skutki prawne czynności materialno - technicznej, jak również sama czynność materialno - techniczna nie mogą być bowiem weryfikowane w trybie przewidzianym dla weryfikacji ostatecznej decyzji administracyjnej." Organ celny w niniejszej sprawie w całej rozciągłości podzielił powyższe stanowisko podnosząc, że stanowisko to spotkało się z aprobatą także innych sądów administracyjnych (por. wyroki z dnia: 22.03.2012r., sygn. akt III SA/Kr 774/11; 20.10.2011r, sygn. akt III SA/Gd 267/11).
W ocenie organu utrata ważności poświadczenia rejestracji jako czynność faktyczna, materialno - techniczna nie jest dokonywana ani w formie decyzji, ani w formie postanowienia.
W ocenie organu, z treści § 10 ust. 4 pkt 1 ww. rozporządzenia w sposób jednoznaczny i jasny wynika, że poświadczenie rejestracji traci ważność, tzn. skutek następuje z mocy prawa. Tak więc skoro poświadczenie rejestracji traci ważność z mocy prawa, brak jest przesłanek do wydawania decyzji rozstrzygającej o utracie ważności tego poświadczenia. Oznacza to, że pismo z dnia [...] 2011 r. organu pierwszej instancji miało jedynie charakter informacyjny i nie przysługuje od niego odwołanie.
Organ nadmienił, że w dniu [...] 2010r. decyzją nr [...], Dyrektor Izby Celnej cofnął zezwolenie nr [...] z dnia [...] 2009r. na urządzanie na terenie [...] gier na automatach o niskich wygranych, co oznacza, że zezwolenie to nie wygasło z mocy prawa, jak stwierdził Naczelnik Urzędu Celnego w swoim piśmie z dnia [...] 2010r., lecz zostało wyeliminowane z obrotu prawnego decyzją o charakterze konstytutywnym. Okoliczność ta nie stanowi jednak w rozpoznawanej sprawie przedmiotu rozstrzygnięcia.
Wskazując na powyższe okoliczności organ stwierdził niedopuszczalność odwołania.
Na powyższe postanowienie wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zarzucono naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie niedopuszczalności odwołania w wyniku błędnej kwalifikacji charakteru prawnego pisma Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2010r., które - w ocenie skarżącej - zawierało wszystkie niezbędne elementy decyzji.
Skarżąca wniosła o uchylenie przedmiotowego postanowienia w całości oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W skardze zarzucono, że stanowisko Dyrektora Izby Celnej, nie uznające ww. pisma Naczelnika Urzędu Celnego za decyzję administracyjną pozostaje w sprzeczności z powszechną linią orzeczniczą oraz praktyką działania organów administracji.
Skarżąca podniosła, że Naczelny Sąd Administracyjny w licznych rozstrzygnięciach przesądził, iż stwierdzenie wygaśnięcia poświadczenia rejestracji automatu do gry nie jest jedynie czynnością faktyczną, a nawet materialno-techniczną, ale może odbyć się wyłącznie w drodze decyzji administracyjnej. W postanowieniu z dnia 14 grudnia 2011 r., syg.akt II GSK 2128/11, Naczelny Sąd Administracyjny uznając, że zarówno udzielenie "poświadczenia rejestracji", jak i "stwierdzenie wygaśnięcia poświadczenia rejestracji " ma charakter decyzji administracyjnej, miał na uwadze, że w doktrynie prawa administracyjnego oraz w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wielokrotnie określano, że o tym, czy dany akt administracyjny jest decyzją, przesądza nie jego nazwa, lecz charakter sprawy oraz treść przepisu będącego podstawą działania organu załatwiającego tę sprawę."
Wojewódzkie sądy administracyjne również potwierdziły w swoich rozstrzygnięciach powyższe stanowisko tzn., że pisma organów celnych informujące o utracie ważności poświadczeń rejestracji konkretnych automatów w związku z wygaśnięciem zezwoleń "pierwotnych", stanowiły w istocie decyzje administracyjne, gdyż pomimo uchybień i braków, zawierały niezbędne elementy decyzji. Stanowisko to zostało potwierdzone również w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 kwietnia 2012r., sygn.. akt II GSK 65/12.
W ocenie skarżącej, pismo Naczelnika Urzędu Celnego, wymienione na wstępie, jest decyzją administracyjną, od której przysługuje odwołanie i na poparcie swojego stanowiska załączyła postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] 2012r. nr [...].
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Z kolei na poparcie stanowiska, że pismo organu celnego informujące o utracie ważności poświadczenia rejestracji automatu nie jest decyzja administracyjną, organ wskazał na orzeczenia sądów administracyjnych, które taki pogląd przyjęły w swoich wyrokach.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje
Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2002.153.1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność zaskarżonego postanowienia z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb jej wydania.
Na podstawie art.134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.153.270) Sąd przy rozstrzyganiu sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Mając na uwadze wskazane powyżej kryterium legalności, Wojewódzki Sąd Administracyjny, po poddaniu ocenie ustalonych w sprawie w toku administracyjnego postępowania instancyjnego okoliczności faktycznych i istniejących wówczas okoliczności prawnych, stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie.
W pierwszej kolejności należy podnieść, że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy zależy od oceny charakteru pisma organu celnego informującego o wygaśnięciu ważności rejestracji automatu do gier hazardowych. Stanowiska stron sporu są rozbieżne, a dodatkowo - każda ze stron na poparcie swojego stanowiska wskazuje na orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym - jak z tego wynika - również nie ma jednolitości. Sytuacja ta wynikła z tego, że obowiązujące przepisy nie regulują ani formy wydawania takich pism, ani tego czy w ogóle organy są uprawnione do ich wydawania.
Rozstrzygając niniejszą sprawę Sąd podzielił stanowisko skarżącej, pomimo iż we wcześniejszych wyrokach tj. w wyroku z dnia 16 listopada 2011 r., sygn.. akt III SA/Kr 277/11 oraz w wyroku z dnia 22 marca 2012r., sygn. akt III SA/Kr 774/11 wyrażał pogląd wedle którego pismo organu celnego informujące stronę o utracie ważności poświadczenia rejestracji automatu miało jedynie charakter informacyjny i w związku z tym nie przysługiwało od niego odwołanie.
Zmiana stanowiska tut. Sądu w kwestii natury prawnej zarówno "poświadczenia rejestracji", jak i "utraty ważności poświadczenia rejestracji" została spowodowana analizą orzecznictwa sądów administracyjnych, które zapadało w różnych stanach faktycznych i z których wynikało, iż okoliczności utraty ważności poświadczenia rejestracji mogą być przedmiotem sporu pomiędzy stroną, a organem. W orzecznictwie problem prawny pojawił się na tle stosowania § 10 ust.4 pkt.1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, zgodnie z którym poświadczenie rejestracji traci ważność między innymi wraz z wygaśnięciem zezwolenia, o którym mowa w art. 24 ust. 1, 1a i 1b ustawy z dnia 29 lipca 1992r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U.1998.102.650). Wątpliwości dotyczyły tego, czy poświadczenie rejestracji traci ważność z mocy prawa, czy o tym ma rozstrzygać organ jeśli tak, to w jakiej formie, czy przepis ten dotyczy również przypadków, gdy zezwolenie, w oparciu o które nastąpiła rejestracja automatów, zostało cofnięte -jak w rozpatrywanej sprawie - zezwolenie z dnia [...] 2009r. nr [...], w oparciu o które nastąpiła rejestracja automatów, zostało cofnięte decyzją z dnia [...] 2010r. nr [...].
Czy w takim przypadku, gdy organ cofa zezwolenie, poświadczenie rejestracji także traci ważność ? Wątpliwości pojawiają się również w sytuacjach, gdy pierwotne zezwolenie, w oparciu o które nastąpiła rejestracja automatów co prawda wygasło, ale uprawniony podmiot posiada inne ważne zezwolenia, w oparciu o które prowadzi działalność w zakresie gier i zakładów wzajemnych i decyduje się przenieść automaty z pierwotnego zezwolenia do innych ważnych zezwoleń, które są w jego posiadaniu. Tych wątpliwości jest wiele i nie sposób przytoczyć ich wszystkich. Okoliczności, które powodują utratę ważności poświadczenia rejestracji można upatrywać zarówno w stanie technicznym tych urządzeń, gdy nie jest on zgodny z warunkami rejestracji, jak i po stronie prowadzącego tę działalność np. wobec naruszenia warunków jej prowadzenia.
W związku z powyższym Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podzielił stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w postanowieniu z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1677/11 z którego wynika, że okoliczności wymienione w § 10 ust.4 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych muszą być ustalone w postępowaniu administracyjnym prowadzonym przez organ właściwy do wydania " poświadczenia rejestracji", a stwierdzenie ich skutku w postaci utraty ważności " poświadczenia rejestracji" musi przyjąć charakter decyzji administracyjnej.
W ocenie tut. Sądu, nie do zaakceptowania jest sytuacja, że w przypadkach niespornych, organ pisemnie informuje stronę o utarcie ważności poświadczenia rejestracji automatów, natomiast decyzje wydaje tylko w przypadku okoliczności wymienionych w ww. § 10 ust.4 rozporządzenia, które są przedmiotem sporu. Mając na uwadze ochronę uprawnienia do eksploatacji określonego automatu, zgodzić należy się z tym kierunkiem orzecznictwa sądów administracyjnych, zgodnie z którym stwierdzenie utraty tego uprawnienia powinno nastąpić w formie decyzji administracyjnej. W związku z powyższym, w każdym przypadku, w który poświadczenie rejestracji traci ważność organ winien wydać decyzję.
Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 14 marca 2012r., sygn. akt II GSK 2214/11 stwierdził, że " zarówno wtedy, kiedy wnioskodawca utracił uprawnienie do prowadzenia działalności (jego zezwolenie wygasło), jak i wtedy, kiedy automat utracił właściwe cechy techniczne, organ powinien stwierdzić utratę ważności " poświadczenia rejestracji" i zobowiązać do jego zwrotu. Właściwą formą działania organu jest decyzja administracyjna, bowiem chodzi w istocie o stwierdzenie utraty uprawnienia, które to uprawnienie wiązało się z posiadaniem ważnego " poświadczenia rejestracji" automatu".
Powyższa teza dotyczy również przypadku utraty uprawnienia do prowadzenia działalności wobec cofnięcia przez organ zezwolenia na urządzanie gier na automatach, jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie.
Podsumowując należy stwierdzić, że ustawodawca nie określił w obowiązujących przepisach formy działania organu zarówno w przypadku "poświadczenia rejestracji" automatu, jak i w przypadku utraty ważności "poświadczenia rejestracji". Ocena natury prawnej tych czynności organu prowadzi do wniosku, iż właściwą formą działania jest decyzja administracyjna mając na uwadze, że zgodnie z art. 104 Kpa zasadą jest załatwianie indywidualnych spraw administracyjnych poprzez wydanie decyzji. Ta forma może być też określona czasownikowo poprzez przyznanie organowi kompetencji do rozstrzygania sprawy poprzez zezwolenia, stwierdzenie, czy cofnięcie.
Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że "pismo" Naczelnika Urzędu Celnego wymienione na wstępie, stwierdzające utratę ważności poświadczenia rejestracji automatów o niskich wygranych stanowiło decyzję administracyjną, co oznacza, że przysługiwało od niej odwołanie do organu drugiej instancji.
Uznając, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania w zakresie wyżej opisanym, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt.1 c ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - orzekł jak w sentencji.
O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.