Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodziz 14 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 1013/14

Uzasadnienie

W dniu [...] "A" Spółka jawna w Ł. złożyła zgłoszenie celne w procedurze uproszczonej nr [...] (zgłoszenie niekompletne), wnioskując o objęcie procedurą dopuszczania do obrotu towaru w postaci 19200 kg cukierków rozpuszczalnych z nadzieniem owocowym, pochodzących z Turcji. Wspomniane zgłoszenie było jednocześnie wnioskiem o zaliczenie wspomnianego towaru w poczet kontyngentu nr [...]. Do zgłoszenia dołączono m.in. kserokopię świadectwa przewozowego A.TR nr [...]. Na podstawie wspomnianego zgłoszenia towar objęto w dniu [...] wnioskowaną procedurą celną.

W dniu [...] spółka "A" złożyła zgłoszenie uzupełniające wraz z oryginałem wspomnianego świadectwa przewozowego A.TR. Tego dnia - co wynikało z informacji zwrotnej z Podsystemu Zarządzania Kontyngentami Taryfowymi TQS - kontyngent nr [...] został wyczerpany, zaś z uprzywilejowanego traktowania w ramach tego kontyngentu mogło skorzystać (na moment dokonania zgłoszenia w dniu [...]) jedynie 7431 kg towaru objętego zgłoszeniem celnym spółki "A".

Z uwagi na powyższe Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] podzielił zgłoszoną przez spółkę "A" partię towaru o masie 19200 kg i wartości 38400 USD na poz. 1 o masie 7431 kg i wartości 14862 USD (z wnioskiem o zaliczenie towaru w poczet kontyngentu ze stawką 0%) oraz poz. 2 z masą 11769 kg o wartości 23538 USD (do której zastosowano stawkę celną wyrażoną formułą 0% + 27,75 EUR/100 kg MAX 18,70% + 18,87 EUR/100 kg), a następnie - wobec zmiany danych w zgłoszeniu celnym - określił niezaksięgowaną kwotę długu celnego w wysokości 12992 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy, powołując się na art. 308a ust. 3 w zw. z art. 256 ust. 2 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993 r., str. 1 ze zm.; dalej powoływane jako RWKC), uznał, że możliwość korzystania z kontyngentu taryfowego wymagała przedstawienia organom celnym dokumentu, od którego uzależnione jest przyznanie obniżonej lub zerowej stawki celnej, przy czym dokument taki musi być złożony w oryginale. Z rozporządzenia Komisji (WE) nr 816/2007 z dnia 12 lipca 2007 r. otwierającego roczne kontyngenty taryfowe na przywóz z Turcji niektórych towarów pochodzących z przetwórstwa produktów rolnych, objętych rozporządzeniem Rady (WE) nr 3448/93 (Dz. Urz.

UE L 183 z dnia 13 lipca 2007 r., str. 5; dalej powoływane jako "rozporządzenie nr 816/2007") wynika, że takim dokumentem jest świadectwo przewozowe A.TR, przy czym wydawanie i przedkładanie takich świadectw reguluje decyzja nr 1/2006 Komitetu Współpracy Celnej WE - Turcja z dnia 26 lipca 2006 r. ustanawiająca szczegółowe zasady stosowania decyzji nr 1/95 Rady Stowarzyszenia WE - Turcja (Dz. Urz. UE L 265 z dnia 26 września 2006 r., str. 18; dalej powoływana jako "decyzja nr 1/2006 Komitetu Współpracy Celnej WE - Turcja"). Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w niniejszej sprawie oryginał dokumentu A.TR został przedstawiony w dniu [...] i dopiero wówczas możliwa była realizacja wniosku spółki "A". Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska strony, że zgłoszenie celne zostało skutecznie dokonane już w dniu [...]. Zdaniem organu odwoławczego, zgłoszenie z dnia [...]. nie powinno zostać przyjęte, gdyż dokonano go niezgodnie z § 4 obowiązującego wówczas rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie rodzajów towarów, których objęcie procedurą celną z zastosowaniem procedury uproszczonej zależy od spełnienia dodatkowych warunków, oraz towarów wyłączonych spod tej procedury (Dz. U. Nr 97, poz. 972 ze zm.; dalej powoływane jako "rozporządzenie MF z 27 kwietnia 2004 r.").

Dyrektor Izby Celnej uznał, że przyjmując zgłoszenie niekompletne Naczelnik Urzędu Celnego działał w interesie spółki z uwagi na rodzaj towaru (produkt o ograniczonym terminie przydatności), jednak postępowanie takie nie może wykluczać późniejszego retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego, a fakt objęcia towarów procedurą dopuszczenia do obrotu nie jest równoznaczny z zaliczeniem ich automatycznie w poczet kontyngentu taryfowego. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, w sprawie nie zaszły przesłanki wymienione w art. 220 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 302 z dnia z dnia 19 października 1992 r., str. 1 ze zm.; dalej powoływane jako WKC), które uzasadniałyby odstąpienie od retrospektywnego zaksięgowania, bowiem jeśli nawet interpretować przyjęcie zgłoszenia celnego z dnia [...] jako błąd organu celnego, to błąd ten mógł być wykryty przez dłużnika działającego poprzez agencję celną, czyli profesjonalny podmiot w zakresie prawa celnego.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik skarżącej Spółki zarzucił naruszenie:

1. 1) art. 201 ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992) [dalej: WKC], poprzez niezasadną odmowę zastosowania kontyngentu taryfowego wobec towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia [...];
2. 2) art. 308a ust. 3 w zw. z art. 256 ust. 2 i 3 rozporządzenie Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993) [dalej: Rozporządzenie Wykonawcze], poprzez niezasadnie przyjęcie, iż o możliwości zastosowania kontyngentu taryfowego przesądza data złożenia oryginału świadectwa przewozowego A.TR, i w konsekwencji niezasadne przyjęcie, iż zaliczenie towaru do puli kontyngentu nr 090299 mogło nastąpić dopiero w dniu 21 czerwca 2011 r., w którym dokonano zgłoszenia celnego nr [...] z załączonym oryginałem świadectwa A.TR [...], w sytuacji kiedy dokument ww. świadectwa był złożony organowi celnemu już w dniu [...];
3. 3) art. 308a ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego w zw. z par. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie postępowania z wnioskami o zaliczenie towarów na poczet kontyngentu taryfowego oraz trybu przekazywania informacji w zakresie rejestrowania i sprawowania kontroli przywozu towarów objętych procedurą nadzoru przywozu (Dz.U.2004.87.828), poprzez niezasadną odmowę objęcia towaru kontyngentem taryfowym nr [...] w dniu [...] w sytuacji złożenia takiego wniosku przez importera w dokumencie SAD z dnia [...] (wypełnienie pola 39);
4. 4) art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 816/2007 z dnia 12 lipca 2007r. otwierającego roczne kontyngenty taryfowe na przywóz z Turcji których towarów pochodzących z przetwórstwa produktów rolnych, objętych rozporządzeniem Rady (WE) nr 3448/93 (Dz.U.UE.L.2007.183.5), poprzez nie znajdujące odzwierciedlenia w treści tego przepisu uzależnienie objęcia towaru przedmiotowym kontyngentem taryfowym od złożenia oryginału dokumentu A.TR, w sytuacji kiedy wykładnia literalna tego przepisu takiego wymogu nie przewiduje;
5. 5) 220 ust. 2 lit. b WKC poprzez jego niezastosowanie i naliczenie długu celnego w sposób retrospektywny, w sytuacji gdy kwota należności prawnie należnych zgodnie z przepisami prawa nie została zaksięgowana w następstwie błędu samych organów celnych.

Pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] oraz utrzymanej przez nią w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w [...] z dnia [...].

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby celnej w [...] wnosił o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 29 listopada 2012 r., sygn. akt III SA/Łd 806/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, oddalił skargę Przedsiębiorstwa Produkcyjno Handlowo Usługowego "A" Spółki jawnej z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...], nr [...], określającą niezaksięgowaną kwotę długu celnego. Sąd stwierdził, że w sprawie bezpośrednie zastosowanie miały przepisy RWKC dotyczące zarządzania kontyngentami taryfowymi, przy czym przepisy te obejmują odrębne uregulowania dotyczące postępowania ze zgłoszeniem niekompletnym dotyczącym zaliczenia towarów na poczet kontyngentu taryfowego. Powołując się na treść art. 308a ust. 3 i art. 256 ust. 2 i 3 RWKC, Sąd uznał, że regulacje te przewidują możliwość przyjęcia zgłoszenia celnego niekompletnego, do którego nie został załączony wymagany przepisami prawa dokument, od którego uzależnione jest stosowanie zerowej stawki celnej w ramach kontyngentu taryfowego, a którego załączenie może nastąpić w terminie późniejszym.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji, z treści art. 308a ust. 1 RWKC wynika, że wskazana tam zasada, iż zarządzenie kontyngentami taryfowymi odbywa się zgodnie z porządkiem chronologicznym dat zgłoszeń celnych może podlegać ograniczeniom określonym w odmiennych przepisach. Sąd uznał, że takie ograniczenie wynika m.in. z art. 308a ust. 3 RWKC, który to przepis wskazuje, iż państwa członkowskie nie przedstawiają żadnych wniosków o częściowe wykorzystanie kontyngentu, zanim nie zostaną spełnione warunki ustanowione w art. 256 ust. 2 i 3.

W konsekwencji Sąd pierwszej instancji uznał, że przyjmując w dniu [...] zgłoszenie celne skarżącej spółki organ celny nie mógł podjąć czynności związanych z wnioskowanym przez stronę kontyngentem, bowiem złożony wniosek nie spełniał warunków określonych w art. 256 ust. 2 i 3 RWKC. Warunkiem skorzystania z kontyngentu taryfowego jest bowiem złożenie oryginału świadectwa A.TR, co znajduje potwierdzenie w art. 7 ust. 1 i 2 oraz art. 9 decyzji nr 1/2006 Komitetu Współpracy Celnej WE - Turcja. Ważny wniosek o wykorzystanie kontyngentu został natomiast złożony dopiero w dniu [...]. Z tego względu Sąd za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 308a ust. 1 oraz art. 308a ust. 3 w zw. z art. 256 ust. 2 RWKC, a także art. 1 rozporządzenia nr 816/2007.

Za nieusprawiedliwiony uznał Sąd pierwszej instancji również zarzut naruszenia art. 220 ust. 2 lit. b) WKC, bowiem zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na jednoznaczne przesądzenie, że nie zaszły wszystkie określone w tym przepisie przesłanki, które mogłyby stanowić podstawę do odstąpienia od retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego. Zdaniem Sądu, nieprzedstawienie przez importera (zamierzone czy niezamierzone) świadectwa przewozowego A.TR nie może uzasadniać przypisania organowi tego, że własnym działaniem doprowadził do błędnego ustalenia należności celnych. Ponadto skoro skarżąca zgłosiła w dniu [...] zgłoszenie celne w procedurze uproszczonej, to miała świadomość tego, iż zgłoszenie jest niekompletne, gdyż nie został do niego załączony dokument, od którego uzależnione jest skorzystanie z kontyngentu taryfowego.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożyła spółka "A". Zaskarżając orzeczenie w całości, wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania w sprawie, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

1. 1. naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię, tj: art. 201 ust. 1 i 2 WKC poprzez niezasadną odmowę zastosowania kontyngentu taryfowego wobec towaru objętego skutecznie zgłoszeniem celnym z dnia [...], art. 308a ust. 3 w zw. z art. 256 ust. 2 i 3 RWKC poprzez niezasadne przyjęcie, że o możliwości zastosowania kontyngentu taryfowego przesądza data złożenie oryginału świadectwa przewozowego A.TR i w konsekwencji niezasadne przyjęcie, iż zaliczenie towaru do puli kontyngentu nr 090299 mogło nastąpić dopiero w dniu [...], w którym dokonano zgłoszenia celnego nr [...] z załączonym oryginałem świadectwa A.TR [...], w sytuacji kiedy dokument ww. świadectwa był złożony organowi celnemu już w dniu [...], art. 308a ust. 1 RWKC w zw. z § 2 rozporządzenia MF z 22 kwietnia 2004 r. poprzez niezasadną odmowę objęcia towaru kontyngentem taryfowym nr 090299 w dniu [...] w sytuacji złożenia takiego wniosku przez importera w dokumencie SAD z dnia [...] (wypełnienie pola 39), art. 308a ust. 3 w zw. z art. 256 ust. 2 i 3 RWKC poprzez niezasadne przyjęcie, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie wyjątek od zasady zarządzania kontyngentami taryfowymi zgodnie z chronologicznym porządkiem dat przyjęcia zgłoszeń o dopuszczenie do swobodnego obrotu, a w konsekwencji poprzez niezasadną odmowę objęcia towaru kontyngentem taryfowym nr [...] w dniu [...] w sytuacji złożenia takiego wniosku przez importera w dokumencie SAD z dnia [...] (wypełnienie pola 39), art. 1 rozporządzenia nr 816/2007 poprzez nieznajdujące odzwierciedlenia w treści tego przepisu uzależnienie objęcia towaru przedmiotowym kontyngentem taryfowym od złożenia oryginału dokumentu A.TR, w sytuacji kiedy wykładnia literalna tego przepisu takiego wymogu nie przewiduje;
2. 2. naruszenie prawa materialnego tj. art. 220 ust. 2 lit. b) WKC poprzez jego niezastosowanie i zaaprobowanie naliczenia długu celnego w sposób retrospektywny, w sytuacji gdy kwota należności prawnie należnych zgodnie z przepisami prawa nie została zaksięgowana w następstwie błędu samych organów celnych;
3. 3. naruszenie prawa materialnego tj. art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.; dalej powoływana jako "p.u.s.a.") przez zastosowanie jako podstawy przedmiotowego rozstrzygnięcia przepisów decyzji nr 1/2006 Komitetu Współpracy Celnej WE - Turcja, która to decyzja ex definitione nie stanowi źródła powszechnie obowiązującego prawa, zgodność z którym jest w świetle art. 1 § 2 p.u.s.a. przez Sąd badana.

W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej stwierdził w szczególności, że Sąd przyznał, iż organ celny faktycznie przyjął zgłoszenie celne w dniu [...], które było jednocześnie wnioskiem o zaliczenie towaru na poczet kontyngentu taryfowego. Do złożonego wówczas dokumentu SAD załączono kopię świadectwa A.TR dokumentującego preferencyjne pochodzenie towaru (oryginał A.TR zwrócono do Turcji w celu uzupełnienia przez tamtejszy urząd celny pola nr 8 "UWAGI"). W dniu [...] spółka za pośrednictwem agencji celnej przedstawiła oryginał złożonego wcześniej w kopii świadectwa A.TR, dokonując jednocześnie zgłoszenia uzupełniającego. Wszystkie dane wynikające z oryginału dokumentujące preferencyjne pochodzenie towaru (ergo umożliwiające zakwalifikowanie go do kontyngentu taryfowego zgodnie z wnioskiem importera) były znane organowi celnemu w dniu [...].

Zatem już w tym dniu organ celny powinien był zarejestrować przyjęte zgłoszenie niekompletne do systemu CELINA, ponieważ zgłoszenie to zawierało wypełnione pole 39 (czyli było wnioskiem o zaliczenie towarów na poczet kontyngentu taryfowego). Dalsze procedury zmierzające do ustalenia, czy oryginał świadectwa A.TR został wystawiony prawidłowo powinny być podejmowane w trybie weryfikacji dokonanego zgłoszenia, zgodnie z art. 67 WKC, nie zaś poprzez wprowadzenie do obiegu prawnego kolejnego zgłoszenia celnego. Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną, nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach stanowisko, że warunkiem skorzystania z kontyngentu taryfowego jest przedstawienie oryginału świadectwa przewozowego A.TR. Podstawy dla takiego warunku nie mogła stanowić decyzja nr 1/2006 Komitetu Współpracy Celnej WE - Turcja, bowiem nie stanowi ona źródła powszechnie obowiązującego prawa.

W ocenie spółki, w niniejszej sprawie zachodziły przesłanki odstąpienia od retrospektywnego księgowania należności celnych. Skoro bowiem organ celny zastosował postulowaną przez stronę procedurę uproszczoną w formie zgłoszenia niekompletnego, to sprawdził wcześniej dopuszczalność jej zastosowania. Bez znaczenia jest w tym przypadku okoliczność, że zgłoszenia dokonywała w imieniu strony agencja celna.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie środka odwoławczego skarżącej spółki, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 8 lipca 2014r., sygn. akt I GSK 430/13 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi. W uzasadnieniu wyroku NSA za zasadny uznał zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 220 ust. 2 lit. b) WKC poprzez jego niezastosowanie i zaaprobowanie naliczenia długu celnego w sposób retrospektywny, w sytuacji gdy kwota należności prawnie należnych zgodnie z przepisami prawa nie została zaksięgowana w następstwie błędu samych organów celnych. Pozostałych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w niniejszej sprawie NSA nie podzielił.

NSA podkreślił, że zgodnie z treścią art. 220 ust. 2 lit. b WKC retrospektywne zaksięgowanie kwoty długu celnego nie jest możliwe, gdy zostaną spełnione łącznie cztery warunki:

1. 1) zaniżenie kwoty zaksięgowanej lub brak zaksięgowania było następstwem błędu samych organów celnych,
2. 2) błąd ten nie mógł być w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności,
3. 3) osoba zobowiązana działała w dobrej wierze,
4. 4) osoba zobowiązana przestrzegała przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego.

Zarówno w doktrynie i judykaturze pojęcie błędu nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa celnego, ale wypowiadając się kilkakrotnie na ten temat ETS przyjmował szerokie rozumienie tego pojęcia. Uznał, że nie może tu chodzić tylko o proste błędy rachunkowe, czy pisarskie, ale także o wszelkiego rodzaju błędy polegające na błędnej interpretacji lub zastosowaniu prawa (por. Mecanarte-Metalurgica do Lagoa Lda, C-348/89, pkt 20; pisze o tym: W. Morawski: Komentarz do art. 220 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. LEX). ETS dość konsekwentnie wskazuje, że chodzi tu o "samodzielny" błąd organu celnego, a zatem Trybunał uznaje, że hipotezą art. 220 ust. 1 lit. b WKC nie są objęte sytuacje, gdy organ zostaje wprowadzony w błąd przez zobowiązanego (por orzeczenie Mecanarte-Metalurgica do Lagoa Lda, C-348/89, pkt 24; Faroe Seafood Co Ltd, Foroya Fiskasola LF C-153/94 i C-204/94, pkt 92, Unifrigo Gadus Srl i CPL Imperial 2 SpA T-10/97 i T-11/97, pkt 59).

Nadto błąd organu na ogół, zdaniem Trybunału, ma polegać na "aktywnym" zachowaniu organu celnego. Jednak w niektórych orzeczeniach ETS przyjmuje, że błąd może polegać także na braku działania ze strony organu – np. na powtarzającym się akceptowaniu przez organy celne błędów zgłaszającego (np. orzeczenie w sprawie Hewlett Packard France, C-250/91, pkt 19-20; Belovo, C-187/91, pkt 18). Praktyka działania Komisji wynikająca z decyzji dotyczących nieksięgowania retrospektywnego wskazuje, że Komisja dopuszcza istnienie błędu organu polegającego na zachowaniu organu, które można określić jako <> lub zaniechanie, gdy błąd handlowca był łatwy do wykrycia dla starannie działającego funkcjonariusza celnego, który dysponował wszelkimi informacjami, aby ten błąd wykryć. NSA podniósł także, że celem art. 220 ust. 2 lit. b WKC jest ochrona uzasadnionego zaufania płatnika co do zasadności wszystkich elementów branych pod uwagę przy podejmowaniu decyzji o pokryciu lub braku pokrycia należności (tak w wyroku NSA z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn. akt I GSK 161/08, LEX nr 508251).

Ja akcentuje się w judykaturze "błąd samego organu" stanowi w istocie zwrot niedookreślony. "W takich sytuacjach ukonkretnienie jego znaczenia następuje przez odniesienie do stanu faktycznego, nie zaś przez odczytanie znaczenia tego wyrażenia in abstracto. Odkodowanie odnosi się zatem do konkretnego stanu faktycznego i następuje drogą zastosowania prawa." (wyrok NSA z dnia 8 listopada 2012 r., sygn. akt I GSK 1476/11).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy NSA nie podzielił oceny dokonanej przez Sąd I instancji, który w tym zakresie powielił stanowisko organów, że w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 220 ust. 2 lit. b WKC, czyli nie wystąpił "błąd samego organu". Sąd I instancji nie zauważył, że nawet w decyzji odwoławczej, wydanej przez Dyrektora Izby Celnej, tenże organ sam stwierdził, iż organ celny przyjął zgłoszenie niekompletne niezgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów. Powoływanie się przez Dyrektora Izby Celnej oraz przez Sad I instancji na argument, że Spółkę przed naczelnikiem urzędu celnego reprezentowała agencja celna, czyli profesjonalny podmiot w zakresie prawa celnego, działający z upoważnienia swego mocodawcy, a nadto Spółka "A", pismem z dnia [...] wnioskowała o dokonanie odprawy celnej na podstawie zgłoszenia niekompletnego, argumentując to tym, że importowany towar jest pilnie potrzebny jego odbiorcy, jest niewystarczające dla wnikliwej oceny wystąpienia w tej sprawie przesłanek z art. 220 ust. 2 lit. b WKC.

Zdaniem NSA sąd I instancji nie dokonał właściwej i wnikliwej oceny tychże okoliczności sprawy pod kątem wystąpienia przesłanek z art. 220 ust. 2 lit. b WKC. Wskazując na profesjonalizm agencji celnej Sąd I instancji winien był skonfrontować, zderzyć, porównać ten profesjonalizm strony z profesjonalizmem wymaganym od urzędników organu celnego. W ocenie NSA nie można wymagać większej znajomości prawa celnego, w tym procedur celnych od strony niż od funkcjonariuszy celnych, których powinien charakteryzować szczególny profesjonalizm, staranność i pełna wiedza na temat zgodnych z prawem procedur celnych. To, że strona w swoim wniosku wnosiła o zastosowanie takiej, czy innej procedury nie zwalnia w żadnym stopniu organu celnego od wnikliwej oceny tego żądania, zawartego we wniosku strony, w świetle obowiązujących przepisów prawa.

W konsekwencji NSA uznał, że niewłaściwe wskazanie należnej kwoty opłat celnych w niniejszej sprawie było następstwem błędu samych organów celnych, polegającego na zastosowaniu niezgodnej z obowiązującym prawem procedury uproszczonej (zgłoszenie niekompletne), która w tej sprawie nie mogła być zastosowana, co przyznał organ odwoławczy. Tego typu działanie należy uznać za "aktywne zachowanie organu." Zarówno Sąd I instancji jak i organ odwoławczy nie udowodniły, ani nawet nie uprawdopodobniły, że błąd ten mógł być w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności. Argument profesjonalizmu agencji celnej nie może się ostać w zestawieniu z profesjonalizmem organu. NSA podkreślił, że strona miała prawo pozostawać w zaufaniu do zgodnego z prawem działania organu i w tej sprawie nie można się dopatrzeć braku działania osoby zobowiązanej w dobrej wierze oraz tego, że osoba zobowiązana nie przestrzegała przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego.

Zdaniem NSA nie można zatem przyjąć jako właściwy pogląd Sądu I instancji, że w sprawie nie zachodzą przesłanki wymienione w art. 220 ust. 2 lit. b WKC uzasadniające odstąpienie od retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm.) – dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanych przepisów wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję administracyjną, postanowienie lub inny akt z zakresu administracji publicznej wyłącznie z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tego aktu.

Ponadto, co należy podkreślić, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 190 zd. 1 p.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny, któremu sprawę przekazano pozostaje związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przyjmuje się, że ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego jest wiążąca w sprawie dla sądu pierwszej instancji zarówno wówczas, gdy dotyczy zastosowania przepisów prawa materialnego, jak również przepisów postępowania administracyjnego. Oznacza to, że wojewódzki sąd administracyjny jest obowiązany rozpatrzyć sprawę ponownie, stosując się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach. Nawet w przypadku sporu, co do stanu faktycznego będącego podstawą subsumcji prawa, a więc i oceny prawnej lub odmiennej interpretacji prawa albo nawet możliwości niezgodności oceny sądu z prawem obowiązującym, zapatrywania prawne wynikające z oceny prawnej NSA mają moc wiążącą, zaś odmienna ocena materiału dowodowego stanowi prawnie niedopuszczalną polemikę z prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego.

Przez ocenę prawną rozumie się powszechnie wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie, zaś wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych. W konsekwencji należy uznać, iż związanie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w rozumieniu art. 190 p.p.s.a., oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych – sprzecznych z poglądem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w tej sprawie, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku.

Rozpoznawana sprawa była przedmiotem kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 3 lipca 2014r., ygn.. akt I FSK 999/13 nie podzielił stanowiska zaprezentowanego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 grudnia 2012r., jaki zapadł w sprawie o sygn. akt III SA/Łd 809/12.

W niniejszej sprawie strona wnosząca skargę kasacyjną wskazała w poszczególnych punktach petitum skargi kasacyjnej wyłącznie zarzuty naruszenia przez Sąd I instancji prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie albo niezastosowanie. Analizując ich treść i uzasadnienie zawarte w skardze kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadny zarzut naruszenie prawa materialnego, tj. art. 220 ust. 2 lit. b) WKC poprzez jego niezastosowanie i zaaprobowanie naliczenia długu celnego w sposób retrospektywny, w sytuacji gdy kwota należności prawnie należnych zgodnie z przepisami prawa nie została zaksięgowana w następstwie błędu samych organów celnych. Pozostałych zarzutów wskazanych w skardze kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił.

Przechodząc do meritum sprawy wskazać należy na treść kwestionowanego przepisu art. 220 ust. 2 lit. b WKC, zgodnie z którym zaksięgowania retrospektywnego nie dokonuje się, gdy kwota opłat celnych należnych zgodnie z przepisami prawa nie została wskazana w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia opłat celnych działającą w dobrej wierze i przestrzegającą przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. W tym kontekście organ odwoławczy utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, który nie uwzględnił zarzutu błędu organu jako podstawy nieksięgowania retrospektywnego kwoty opłat celnych stwierdził, że: "(...)Spółkę przed naczelnikiem urzędu celnego reprezentowała agencja celna. Jest to profesjonalny podmiot w zakresie prawa celnego, działający z upoważnienia swego mocodawcy.

Spółka "A", pismem z dnia [...] wnioskowała o dokonanie odprawy celnej na podstawie zgłoszenia niekompletnego, argumentując to tym, że importowany towar jest pilnie potrzebny jego odbiorcy. Jeśli interpretować przyjęcie tego zgłoszenia jako błąd, to mógł on być wykryty przez dłużnika, a ściślej biorąc nie powinien w ogóle powstać, gdyby dłużnik przestrzegał przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. W ocenie Dyrektora izby Celnej nie zachodzą przesłanki wymienione w art. 220 ust. 2 WKC uzasadniające odstąpienie od retrospektywnego zaksięgowania." Kontrolując decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. sąd oddalił skargę. Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił jednak poglądu organu zaaprobowanego przez sąd. Wskazał, że w wyroku z dnia 21 stycznia 2009 r. NSA (ygn.. akt I GSK 161/08; LEX nr 508251), stwierdził, że w art. 220 ust. 2 lit b. WKC chodzi o wszelkiego rodzaju błędy polegające na błędnej interpretacji lub zastosowaniu prawa.

Podniósł, że celem art. 220 ust. 2 lit. b WKC jest ochrona uzasadnionego zaufania płatnika co do zasadności wszystkich elementów branych pod uwagę przy podejmowaniu decyzji o pokryciu lub braku pokrycia należności (tak w wyroku NSA z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn. akt I GSK 161/08, LEX nr 508251). Jak akcentuje się w judykaturze "błąd samego organu" stanowi w istocie zwrot niedookreślony. "W takich sytuacjach ukonkretnienie jego znaczenia następuje przez odniesienie do stanu faktycznego, nie zaś przez odczytanie znaczenia tego wyrażenia in abstracto. Odkodowanie odnosi się zatem do konkretnego stanu faktycznego i następuje drogą zastosowania prawa." (wyrok NSA z dnia 8 listopada 2012 r., sygn. akt I GSK 1476/11).

W konsekwencji NSA uznał, iż w tej sprawie niewłaściwe wskazanie należnej kwoty opłat celnych było następstwem błędu samych organów celnych, polegającego na zastosowaniu niezgodnej z obowiązującym prawem procedury uproszczonej (zgłoszenie niekompletne), która w tej sprawie nie mogła być zastosowana, co przyznał organ odwoławczy. W przedmiotowej sprawie organ odwoławczy nie udowodnił, ani nawet nie uprawdopodobnił, iż błąd ten mógł być w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności. Argument profesjonalizmu agencji celnej nie może się ostać w zestawieniu z profesjonalizmem organu.

Należy podkreślić, iż strona miała prawo pozostawać w zaufaniu do zgodnego z prawem działania organu i w tej sprawie nie można się dopatrzeć braku działania osoby zobowiązanej w dobrej wierze oraz tego, że osoba zobowiązana nie przestrzegała przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Podzielając stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można zatem przyjąć jako właściwy pogląd, iż w tej sprawie nie zachodzą przesłanki wymienione w art. 220 ust. 2 lit. b WKC uzasadniające odstąpienie od retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego. Tym samym należało uznać, że dokonana przez organ interpretacja przepisu art. 220 ust. 2 lit. b WKC na tle ustalonego stanu faktycznego była nieprawidłowa.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z dnia 22 marca 2012r. O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji Sąd postanowił na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do treści art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. b.a.