Uzasadnienie
III SA/Łd 948/04
Uzasadnienie
Pismem z dnia [...] nr [...] Prezydent Miasta Ł. w odpowiedzi na ponowne pismo w sprawie zwrotu pobranej w 2002 r. opłaty za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych w sklepach prowadzonych przez Powszechną Spółdzielnię Spożywców A z siedzibą w Ł. podtrzymał stanowisko wyrażone w piśmie dyrektora b. Wydziału Handlu, Usług i Rolnictwa Urzędu Miasta Ł. z dnia [...] (sygn. akt [...]).
W sprawie ustalono, że pismem z dnia 27 lutego 2002 r. A Powszechna Spółdzielnia Spożywców w Ł. wniosła o zwrot nadpłaty w kwocie 56.268,67 zł. pobranej w 2002 r. przez Urząd Miejski w Ł. tytułem opłaty za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych na podstawie art. 111 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi.
W uzasadnieniu wniosku A wskazała, że odprowadzała na rachunek Urzędu Miejskiego w Ł. opłaty za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych na podstawie art. 111 cytowanej ustawy oraz opłaty podwyższone od punktów sprzedaży, w których wartość sprzedaży napojów alkoholowych przekroczyła kwoty określone w art. 111 ust. 3 ustawy. Za podstawę naliczenia podwyższonej opłaty Urząd przyjmował wartość brutto sprzedaży tj. obrót powiększony o należny podatek VAT zamiast kwot netto. W ten sposób wysokość opłat dodatkowych została zawyżona, gdyż – w ocenie wnioskującego – pojęcie "wartość sprzedaży" użyte w art. 111 ust. 3 ustawy nie obejmuje kwot podatku od towarów i usług.
Prezydent Miasta Ł., w odpowiedzi na powyższy wniosek, pismem z dnia [...] podał, że opłaty zostały naliczone w prawidłowej wysokości i brak jest podstaw do ich weryfikacji.
Zdaniem organu za wartość sprzedaży, o której mowa w art. 111 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. Nr 35 poz. 230 z późn. zm.) należy uznać wartość sprzedaży brutto, tj. kwotę należną ze sprzedaży zawierającą podatek od towarów i usług. Taki sposób rozumienia wartości sprzedaży, zdaniem Urzędu Miasta, wynika z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach, a ponadto znajduje potwierdzenie w treści art. 31 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Za takim rozumieniem pojęcia "wartości sprzedaży" przemawia, zdaniem organu, także projektowana zmiana ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, która zakłada dodanie do art. 21 ustawy, punktu 8 definiującego jednoznacznie, że wartość sprzedaży obejmuje także kwotę podatku od towarów i usług.
W piśmie tym znalazło się pouczenie, że na tę czynność przysługuje skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od otrzymania pisma.
W wyniku złożonej skargi przez A Powszechną Spółdzielnię Spożywców w Ł. sprawa została rozpoznana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny stosownie do treści art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. Nr 153, poz. 1271), zgodnie z którym sprawy, w których skargi wniesiono do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).
Jednak dla oceny dopuszczalności skargi jak też zachowania terminu do jej wniesienia Sąd zastosował regulację obowiązująca przed 1 stycznia 2004 r. uzasadniając, iż zakwestionowana czynność oraz jej zaskarżenie miało miejsce w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2004 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekając na podstawie ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm. wg stanu prawnego z dnia wniesienia skargi), postanowieniem z dnia 22 kwietnia 2004 r. odrzucił skargę na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jako niedopuszczalną wobec niewyczerpania trybu z art. 34 ust. 3 ustawy o NSA, gdyż skarżący przed wniesieniem skargi nie wezwał organu do usunięcia naruszenia prawa.
W uzasadnieniu WSA wskazał, iż ustalanie opłaty za zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych jest czynnością materialno – techniczną dotyczącą obowiązku wynikającego z mocy prawa. Czynności tej dokonuje właściwy organ w trybie pozaprocesowym lub też zobowiązany w ramach samoobliczenia. Wyłączony jest w tej sytuacji tryb decyzyjny (uchwała 5 sędziów NSA z dnia 23 czerwca 1997 r. OPK 1/97 opubl. ONSA 1997/4/149). Wyrażenie stanowiska przez organ gminy co do obowiązku uiszczenia opłaty lub jej wysokości jest aktem lub czynnością dotyczącą stwierdzenia obowiązku wynikającego z mocy prawa. Czynność ta podlegała zatem kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego z mocy art. 16 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy o NSA. W podsumowaniu Sąd podał, iż co do zasady uznać należało dopuszczalność skargi na czynność lub akt w postaci wyrażenia stanowiska co do wysokości należnej opłaty. Ale stosownie do treści art. 34 ust. 1 i 2 powołanej ustawy o NSA skargę można było wnieść po wyczerpaniu środków odwoławczych, jeżeli służyły one skarżącemu.
Jeżeli ustawa nie przewidywała środków odwoławczych w sprawie będącej przedmiotem skargi przed jej wniesieniem należało zwrócić się do właściwego organu z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa (art. 34 ust. 3 ustawy o NSA).
Pismem z dnia 30 sierpnia 2004 r. A Powszechna Spółdzielnia Spożywców w Ł. zwróciła się do Prezydenta Miasta Ł. w trybie wezwania do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) ponownie o zwrot opłaty w wysokości 56.268,67 zł. pobranej nienależnie w 2002 r. za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż alkoholu.
Pismem z dnia [...] nr [...] Prezydent Miasta Ł. w odpowiedzi na powyższe pismo podtrzymał stanowisko wyrażone w piśmie dyrektora b. Wydziału Handlu, Usług i Rolnictwa Urzędu Miasta Ł. z dnia [...] (sygn. akt [...]).
Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na to rozstrzygnięcie złożyła A Powszechna Spółdzielnia Spożywców w Ł. Zaskarżonej czynności Prezydenta Miasta Ł. zarzuciła naruszenie art. 111 ust. 3 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.). Wnosiła o uchylenie zaskarżonych czynności oraz wydanie wyroku przyznającego A [...] Spółdzielni Spożywców uprawnienie do zwrotu kwoty 56.268,67 zł. pobranej nienależnie przez Prezydenta Miasta Ł. w 2002 r. tytułem podwyższonej opłaty za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych.
W uzasadnieniu skargi Spółdzielnia powołując treść przepisów:
art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach, art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym wywiodła, iż wartość sprzedaży, o której mówi art. 111 ust. 3 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi nie obejmuje kwot podatku od towarów i usług. Stwierdziła, iż projekt zmian ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi nie daje najmniejszych podstaw do odmiennych wniosków, a z chwilą gdy projekt stanie się obowiązującym prawem stworzy na rzecz poglądu reprezentowanego w skardze dodatkowy argument w postaci wykładni historycznej.
W odpowiedzi na skargę Prezydent Miasta Ł. wnosił o jej oddalenie.
W uzasadnieniu podniósł, iż w obecnym stanie prawnym problem interpretacji pojęcia wartości sprzedaży został definitywnie rozwiązany treścią art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. Nr 147 poz. 1231 z późn. zm.). Ponownie powołał w swojej argumentacji przepisy: art. 3 ust. pkt 1 ustawy o cenach i art. 31 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, wskazując że w każdym stanie prawnym podatek miał i ma charakter cenotwórczy.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje
Skarga jest zasadna.
Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 roku, Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.
Natomiast, w myśl art. 3 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na:
- 1) decyzje administracyjne;
- 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty;
- 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie;
- 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa;
- 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej;
- 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej;
- 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego;
- 8) bezczynność organów w przypadkach określonych w pkt 1-4.
Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność czynności organów administracji publicznej pod kątem ich zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.
Wychodząc z tych przesłanek Wojewódzki Sąd Administracyjny uwzględnił skargę, gdyż stwierdził, że zaskarżona czynność Prezydenta Miasta Ł. (która jest czynnością z zakresu administracji publicznej dotyczącą uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa - art. 3 § 2 pkt 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) była niezgodna z prawem.
W myśl art. 146 § 1 i 2 wymienionej ustawy sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 uchyla ten akt albo stwierdza bezskuteczność czynności. W sprawach tych sąd może w wyroku uznać uprawnienie lub obowiązek wynikający z przepisów prawa.
Obowiązek pobierania przez gminę opłat za zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych w 2002 r. wynikał z ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. nr 35 poz. 230 ze zm.).
W celu pozyskania dodatkowych środków na finansowanie działań związanych z profilaktyką i rozwiązywaniem problemów alkoholowych gminy pobierają opłatę za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych (art. 111 ust. 1 w zw. z art. 41 ust.1 ustawy).
Opłatę tę pobiera się corocznie w wysokości odpowiadającej:
- 1) równowartości 125 euro, ustalonej przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z dnia wydania zezwolenia, za każdy rok objęty zezwoleniem na sprzedaż napojów zawierających do 4,5% alkoholu oraz piwa,
- 2) równowartości 125 euro, ustalonej przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z dnia wydania zezwolenia, za każdy rok objęty zezwoleniem na sprzedaż napojów zawierających powyżej 4,5% do 18% alkoholu (z wyjątkiem piwa),
- 3) równowartości 500 euro, ustalonej przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z dnia wydania zezwolenia, za każdy rok objęty zezwoleniem na sprzedaż napojów zawierających powyżej 18% alkoholu (ust. 2).
Opłatę tę podwyższa się:
- 1) o 50% w przypadku punktów sprzedaży, których wartość sprzedaży wyrobów alkoholowych w roku poprzednim przekroczyła równowartość 10.000 euro, ustaloną przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia 31 grudnia tego roku,
- 2) o 100% w przypadku punktów sprzedaży, których wartość sprzedaży wyrobów alkoholowych w roku poprzednim przekroczyła równowartość 30.000 euro, ustaloną przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia 31 grudnia tego roku,
- 3) o 300% w przypadku punktów sprzedaży, których wartość sprzedaży wyrobów alkoholowych w roku poprzednim przekroczyła równowartość 60.000 euro, ustaloną przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z dnia 31 grudnia tego roku,
- 4) o 500% w przypadku punktów sprzedaży, których wartość sprzedaży wyrobów alkoholowych w roku poprzednim przekroczyła równowartość 100.000 euro, ustaloną przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z dnia 31 grudnia tego roku (ust. 3).
Opłata wnoszona jest do kasy gminy w każdym kolejnym roku kalendarzowym objętym zezwoleniem, w terminie do dnia 31 stycznia danego roku, wraz z pisemnym oświadczeniem o wartości sprzedaży napojów alkoholowych w roku poprzednim (ust. 4).
Skarżąca Spółdzielnia w przepisanym terminie tj. do dnia 31 stycznia 2002 r. złożyła pisemne oświadczenie o wartości sprzedaży napojów alkoholowych obejmującej podatek od towarów i usług w 2001 r. i wniosła opłatę. Jednak jest zdania, że przepis mówi o wartości sprzedaży nie uwzględniającej podatku od towarów i usług VAT. Dlatego wniosła o zwrot nadpłaconej kwoty.
Natomiast Prezydent Miasta Ł. twierdzi, iż wartość tę trzeba określać z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług i odmówił zwrotu nadpłaty.
Istota sporu sprowadza się więc do rozstrzygnięcia, czy wartość sprzedaży obejmuje podatek od towarów i usług, czy termin ten oznacza cenę pomniejszoną o podatek.
Od 11 listopada 2002 r. problem ten nie istnieje wobec wprowadzenia legalnej definicji wartości sprzedaży w art. 21 pkt 8 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 2002 r. nr167 poz.1372), która stanowi, iż jest to kwota należna sprzedawcy za sprzedane napoje alkoholowe z uwzględnieniem podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego.
Dla rozstrzygnięcia sprawy niniejszej definicja ta nie ma zastosowania, gdyż sprawa ta dotyczy opłaty podwyższonej za 2001 r. uiszczonej do 31 stycznia 2002 r. Przed 9 listopada 2002 r. ustawa o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi nie wyjaśniała znaczenia tego pojęcia.
Dlatego ustosunkowując się do tego sporu należy sięgnąć do innych unormowań posługujących się pojęciem "wartości sprzedaży".
Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11 poz. 50 ze zm.) w art. 20 ust. 3 zd. 2 wskazuje, że przy ustalaniu wartości sprzedaży nie uwzględnia się kwot podatku.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie sygn. akt II SA/Kr 1581/98 wyraził pogląd, który Sąd orzekający w sprawie niniejszej w pełni podziela, iż temu samemu terminowi użytemu przez prawodawcę zawsze należy przypisywać to samo znaczenie, chyba że wyraźnie co innego powiedziano w prawie. Termin "wartość sprzedaży" występuje zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w ustawie o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. W pierwszym z wymienionych tu aktów "wartość sprzedaży" definiowana jest jako kwota nie obejmująca podatku VAT. Dlatego uzasadniony jest wniosek, że "wartość sprzedaży", o której mowa w art. 111 ust. 3 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, również nie obejmuje kwoty podatku od towarów i usług.
Sięgając z kolei do ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. nr 97 poz. 1050) art. 3 zawiera definicję ceny wskazując, iż jest to wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę i w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.
Zaś przepis art. 32 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym stanowi, że podatnicy (...) obowiązani są wystawiać fakturę stwierdzającą w szczególności sprzedaż towarów, jej datę, cenę jednostkową bez podatku, wartość sprzedaży, kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.
Cytowane przepisy wskazują na odmienne, a wręcz przeciwne znaczenie prawne terminów "wartość sprzedaży" i "cena". Należy więc odróżniać "cenę", która obejmuje podatek od towarów i usług od "wartości sprzedaży", która nie uwzględnia kwoty podatku od towarów i usług. Rozróżnienie to przesądza więc o sposobie naliczenia podwyższonej opłaty na podstawie art. 111 ust. 3 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. Przepis ten zawiera przesłankę zastosowania podwyższonej opłaty wskazując na "wartość sprzedaży wyrobów alkoholowych w roku poprzednim". A pojęcie "wartości sprzedaży" w 2001 nie obejmowało podatku od towarów i usług, co zostało wywiedzione powyżej i taki stan istniał do 9 listopada 2002 r., kiedy to ustawodawca w sposób jednoznaczny zdefiniował to pojęcie. Jednak obecnie obowiązująca definicja "wartości sprzedaży" nie może sięgać do stanów faktycznych sprzed jej wprowadzenia, zwłaszcza, że termin ten funkcjonował w innych aktach prawnych w odmiennym znaczeniu od wprowadzonego ustawą z dnia 30 sierpnia 2002 r. o zmianie ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. nr 167 poz. 1372).
Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 146 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.
O zwrocie kosztów postępowania, na które składają się uiszczony w kwocie 200 złotych wpis, opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa w kwocie 15 złotych oraz koszty zastępstwa procesowego w kwocie 3600 złotych Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i na podstawie § 14 ust. 2 pkt 1 w zw. z § 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163 poz. 1349 ze zm.).
Jednocześnie Sąd stwierdza, że wobec braku przymiotu wykonalności zaskarżonej czynności Sąd odstąpił od orzekania w trybie art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.