Uzasadnienie
BP P. SA z siedzibą w K. w dniu 15 grudnia 2009r. wystąpiła do Prezydenta Miasta z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004 – 2009, wskazując, jako podstawę art. 75 § 2 pkt 1 lit. b ordynacji podatkowej. Do wniosku dołączono korekty deklaracji na podatek od nieruchomości na 2004r., 2005r., 2006r., 2007r., 2008r., 2009r.
W uzasadnieniu wniosku wskazano, że wyliczona nadpłata wynika z uiszczania w latach 2004 – 2009 podatku od nieruchomości w wysokości większej, niż należna w odniesieniu do następujących gruntów i obiektów:
- – pasy drogowe
- – budowle drogowe
- – kontenery
- – urządzenia informacyjne
Odnośnie pasów drogowych wraz z drogami wewnętrznymi, zdaniem Spółki, według obowiązującego od 9 grudnia 2003r. do 31 grudnia 2006r. stanu prawnego, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe (rozumiane, jako fragmenty gruntu) wraz ze zlokalizowanymi na nich budowlami drogowymi, tj. powierzchniami jezdnymi, stanowiącymi sieć dróg wewnętrznych, służącymi do poruszania się i postoju pojazdów na stacji benzynowej Spółki. Z uwagi na to, że Spółka wykazała w deklaracjach podatkowych i zapłaciła w latach 2004 – 2006 podatek od nieruchomości od pasów drogowych, zlokalizowanych na nich budowli drogowych w wysokości większej niż określone na podstawie przepisów ustawy podatkowej, w części tej podatek ten został zapłacony nienależnie.
Odnośnie urządzeń informacyjnych wraz z fundamentami (nadpłata dotyczy lat 2005 – 2009), Spółka wskazała, że urządzenia te można podzielić na trzy kategorie:
- – urządzenia usytuowane przy wjeździe do stacji, zawierające informacje o aktualnych cenach paliw
- – urządzenia zwierające informacje o dostępności na stacji innych obiektów z obsługa podróżnych i pojazdów, np. myjni, bankomatu, kawiarni
- – maszty, na których umieszczane są tablice zawierające wyłącznie logo i nazwę Spółki.
Jak wskazano, Spółka uiszczała podatek od nieruchomości od wskazanych urządzeń na zasadach właściwych dla budowli, czyli w wysokości 2 % ich wartości początkowej, przyjętej dla celów amortyzacji podatkowej. W ocenie Spółki ww. urządzenia nie stanowią jednak budowli w rozumieniu ustawy podatkowej, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Odnośnie kontenerów (nadpłata dotyczy roku 2009), Spółka wskazała, że pełnią one funkcje magazynową. Są umieszczane bądź bezpośrednio na placu, bądź przytwierdzane śrubami do betonowego fundamentu na placu. Nie są trwale zamocowane ani do podłoża, ani do fundamentu. Są urządzeniami przenośnymi. Spółka opłacała podatek od nieruchomości na zasadach właściwych dla budowli.
Burmistrz Miasta i Gminy decyzją wydaną w dniu 18 marca 2010 r. na podstawie art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 §1 pkt 1, art. 74 a, art. 75 § 2 pkt 1 lit. b i § 3, art. 207 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2, art. 1c, art. 2 ust. 1, art. 3, art. 4, art. 6 i art. 71 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 121, poz. 844 ze zm. z 2006 r., art. 4 pkt 1 i 2 oraz art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. Nr 19, poz. 115, ze zm. z 2007 r.) § ust. 3 pkt 7 lit. a oraz ust. 3 pkt 7 lit. a załącznika nr 6 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 z 2001 r.), art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r, Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 240, poz. 2027 ze zm. z 2005 r.), art. 3 pkt 1, 2, 3, 4 i 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. prawo budowlane (Dz. U. Nr 156, poz. 1118 ze zm. z 2006 r.) odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004 – 2009 w łącznej kwocie 167.352,23 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, m.in., że jeżeli grunty nie zostały sklasyfikowane w stosownej ewidencji symbolem "dr", to nie może być mowy, aby zlokalizowane były na nich drogi wewnętrzne, podlegające wyłączeniu od opodatkowania.
Z wypisu z rejestru gruntów dla działek 681/3, 680/1, 679/1, 677/7 będących własnością Spółki wynika, że działki te zostały sklasyfikowane w rejestrze, jako inne tereny zabudowane – Bi. Dalej organ wskazał, że wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe bezspornie stanowią na gruncie prawa budowlanego, a tym samym na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, budowle. Odnośnie kontenerów, organ podatkowy wskazał, że zaliczenie kontenera magazynowego do tymczasowych obiektów budowlanych, nie pozbawia go cech budowli. Na zaliczenie obiektu budowlanego do budowli nie mają wpływu funkcje, jakie spełnia, np. magazynowanie, czy też kwestia związania trwale bądź nie z gruntem, a także czy powyższe obiekty są produkowane seryjnie. Istotne jest to, iż obiektów tych nie sposób zaliczyć do budynków.
Spółka wniosła odwołanie od wskazanej wyżej decyzji, domagając się jej uchylenia.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją wydaną w dniu 31 sierpnia 2010 r. na podstawie art. 13§1 pkt 3, art. 187 § 1, art. 220 § 1, art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 240, poz. 2027), art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 121, poz. 844 ze zm. z 2006 r.), oraz art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz. U. Nr 156, poz. 1118 ze zm. z 2006 r.) utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy.
Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, zarzucając zaskarżonej decyzji:
- 1. naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia1991 r. o podatkach opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w okresie od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r. poprzez błędną interpretację i stwierdzenie, iż powyższemu przepisowi nie podlegają pasy drogowe i drogi wewnętrzne należące do skarżącej objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości
- 2. naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy poprzez jego błędną interpretację prowadzącą do nieprawidłowego opodatkowania należących do skarżącej urządzeń informacyjnych podatkiem od nieruchomości
- 3. naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy poprzez jego błędną interpretację prowadzącą do nieprawidłowego opodatkowania należących do skarżącej kontenerów podatkiem od nieruchomości i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga jest uzasadniona, aczkolwiek, w tym przypadku, z innych przyczyn, aniżeli w niej wskazane.
Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi w art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – zwanej dalej p.p.s.a. (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie albo też przepisu dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności.
Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl zaś art. 135 p.p.s.a Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.
W rozpatrywanej sprawie, w której spór dotyczy zasadności odmowy stwierdzenia przez organ podatkowy nadpłaty w podatku od nieruchomości, w pierwszej kolejności należy wskazać na art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jeżeli przepis prawa nakłada na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1 wskazanego przepisu, tj. wobec zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r.o podatkach i opłatach lokalnych), podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, chyba, że organ podatkowy stwierdzi, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna, niż wykazana w deklaracji. W takiej zaś sytuacji organ podatkowy, zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, wydaje decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego.
W przypadku złożenia korekty deklaracji, która na gruncie prawa podatkowego wywołuje takie skutki, jak złożenie pierwotnej deklaracji, organ również ma obowiązek dokonać jej sprawdzenia i ocenić jej zasadność. Jeżeli zaś w wyniku tej kontroli, organ uzna, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna, niż wykazana w deklaracji, ma obowiązek wydać decyzję, w której określi wysokość tego zobowiązania, na podstawie wskazanego wyżej art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 21 §1 pkt 1 i § 2 Ordynacji, dopóki deklaracja, w tym także deklaracja korygująca, nie zostanie zastąpiona decyzją organu podatkowego, dopóty to ona wskazuje na wysokość zobowiązania podatkowego.
Powyższe uwagi dotyczą również postępowania wywołanego wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku.
Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 O.p.za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Nadpłata, zgodnie z art. 73 § 1 pkt 1 O.p. powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej niż należna. Stosownie do treści art. 74a w przypadkach niewymienionych w art. 73 § 2 i art. 74 wysokość nadpłaty określa organ podatkowy
Jeśli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, to zgodnie z art. 75 § 1 Ordynacji może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku przysługuje również podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli w deklaracjach innych niż wymienione w art. 73 § 2 pkt 2 i 3, z wyjątkiem deklaracji dotyczącej zaliczek na podatek dochodowy, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek (art. 75 § 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej). Zgodnie z art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej, w przypadkach, o których mowa w § 2 pkt 1 lit. b podatnik równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). Gdy zatem podatnik, określony w art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia, 1991r.o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r., Nr 121, poz. 844) zwanej dalej u.p.o.l., domagając się stwierdzenia nadpłaty składa korektę deklaracji, wykazując podatek w wysokości niższej, niż obliczony w deklaracji, jako podatek do zapłaty i wpłacony zgodnie z tą deklaracją, organ podatkowy, chcąc stwierdzić, czy w sprawie występuje nadpłata, winien porównać wysokość zobowiązania podatkowego wykazanego w korekcie deklaracji z kwotą zapłaconego podatku.
Gdy prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy, zgodne z art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej, zwraca nadpłatę, bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. W przypadku zaś, gdy organ podatkowy kwestionuje wysokość zobowiązania podatkowego wynikającego ze skorygowanej deklaracji, obowiązany jest wszcząć z urzędu postępowanie w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego, gdyż jedynie w drodze decyzji wydanej na podstawie art. 21 § 1 pkt 3 O.p. może określić inną wysokość podatku i następnie, po rozstrzygnięciu tej kwestii, dokonać oceny zasadności wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Niezbędnym elementem postępowania prowadzonego w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty jest więc odniesienie się przez organ podatkowy do złożonej przez podatnika korekty deklaracji podatkowej i stwierdzenie, czy wynikająca z tej korekty wysokość zobowiązania podatkowego jest prawidłowa, czy też zobowiązanie to należałoby określić w innej wysokości (por. m.in. wyrok NSA z dnia 20 marca 2009 r. sygn. akt FSK 1893/07, B. Gruszczyński, S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat.
M. Niezgódka – Medek, Ordynacja podatkowa Warszawa 2007, C. Kosikowski i In. Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX 2009, wyd. III – komentarz do art. 75; wyrok WSA w Warszawie z 21 listopada 2007r. syg. Akt. IIISA/Wa 1703/07, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 7 kwietnia 2010r. syg. Akt III SA/Po 28/10).
W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości w sytuacji, gdy podatnik, osoba prawna, złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004 – 2009, wraz ze skorygowanymi deklaracjami podatkowymi za ww. lata, wykazując zobowiązanie podatkowe, w tym należny podatek, w wysokości niższej, niż w deklaracjach pierwotnych. Jak wynika z uzasadnienia wniosku, odnośnie pasów drogowych wraz z drogami wewnętrznymi, zdaniem Spółki, według obowiązującego od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r. stanu prawnego, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe (rozumiane, jako fragmenty gruntu) wraz ze zlokalizowanymi na nich budowlami drogowymi, tj. powierzchniami jezdnymi, stanowiącymi sieć dróg wewnętrznych, służącymi do poruszania się i postoju pojazdów na stacji benzynowej Spółki. Odnośnie urządzeń informacyjnych wraz z fundamentami, jak wskazano, Spółka uiszczała podatek od nieruchomości na zasadach właściwych dla budowli, czyli w wysokości 2 % ich wartości początkowej, przyjętej dla celów amortyzacji podatkowej, podczas, gdy, w ocenie Spółki, ww. urządzenia nie stanowią budowli w rozumieniu ustawy podatkowej, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Odnośnie kontenerów, Spółka wskazała, że pełnią one funkcje magazynową, są umieszczane bądź bezpośrednio na placu, bądź przytwierdzane śrubami do betonowego fundamentu na placu, nie są trwale zamocowane ani do podłoża, ani do fundamentu, jako urządzenia przenośne, zaś Spółka opłacała podatek od nieruchomości na zasadach właściwych dla budowli.
Organ odwoławczy, utrzymując w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy, odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości, pominął w swoich rozważaniach kwestię wysokości zobowiązania podatkowego, wykazanego przez podatnika w skorygowanych deklaracjach podatkowych. Organ I instancji wskazał zaś jedynie, że nie podzielił stanowiska Spółki, jakoby wykazała ona w deklaracjach podatkowych i zapłaciła w latach 2004 – 2009 podatek od nieruchomości w wysokości większej niż określona na podstawie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Z powyższego wynika, zatem, że w ocenie organów podatkowych, podatek od nieruchomości za lata 2004 – 2009 wykazany przez podatnika w deklaracjach pierwotnych i w tej wysokości uiszczony jest podatkiem należnym. Wynika stąd również, że organy zakwestionowały podatek wskazany przez Spółkę w skorygowanych deklaracjach podatkowych. W takiej jednakże sytuacji, na co wskazano wyżej, organ podatkowy zobowiązany był, w pierwszej kolejności, do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, powstałego w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, by następnie dokonać oceny zasadności wniosku o stwierdzenie nadpłaty.
Skoro zaś organ podatkowy, kwestionując zadeklarowaną przez podatnika w skorygowanej deklaracji kwotę zobowiązania nie wszczął z urzędu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i nie określił, stosowną decyzją, wysokości tego zobowiązania, to za przedwczesne uznać należy wydanie decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty.
W świetle powyższego, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 21 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, co powoduje konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego.
Wskazania, co do dalszego postępowania wynikają z przedstawionych wyżej rozważań, które organ podatkowy winien uwzględnić przy ponownym rozpoznaniu sprawy, mając jednocześnie na uwadze, iż zgodnie z art. 6 ust. 9 u.p.o.l. w związku z art. 11 Ordynacji podatkowej, rokiem podatkowym w podatku od nieruchomości jest rok kalendarzowy, a więc określenie wymiaru tego podatku przez organ następuje odrębnie za każdy rok kalendarzowy.
Wobec powyższego, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. art. 134, art 135 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i § 2 ust. 1 pkt 1 lit. f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sadami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2057), orzekł, jak w sentencji.