Uzasadnienie
- I. Stan sprawy przedstawia się następująco:
- 1. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. (zwany dalej "NUS") wszczął wobec majątku L. N. (zwana dalej: "Skarżącą") postępowanie egzekucyjne na podstawie 3 tytułów wykonawczych z: [...] grudnia 2012r. obejmującego grzywnę z tytułu mandatu karnego kredytowanego, [...] marca 2013r. obejmującego zaległość podatkową z tytułu podatku dochodowego od przychodów z innych źródeł za 2005r., [...] maja 2013r. obejmującego karę porządkową.
NUS w celu wyegzekwowania ww. zaległości zawiadomieniem z [...] lipca 2013r. zajął prawo majątkowe stanowiące wierzytelności z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności - [...] S.A. Odpisy ww. tytułów wykonawczych z ww. zawiadomieniem o zajęciu przesłano na adres zamieszkania Skarżącej, a przesyłka została uznana za doręczoną Skarżącej 6 sierpnia 2013r. w trybie art. 44 ustawy z 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013r., poz. 267 ze zm., zwanej dalej: "k.p.a.") w zw. z art. 18 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014r., poz. 1619 ze zm., zwanej dalej: "u.p.e.a."). [...] S.A. potwierdził odbiór ww. zawiadomienia o zajęciu [...] lipca 2013r., ale poinformował pismem z tego samego dnia, iż nie prowadzi rachunków bankowych Skarżącej.
NUS, na mocy art. 36 u.p.e.a., zwrócił się 9 października 2013r. do ZUS Oddział w Z. o wskazanie rachunku bankowego, na który przekazywane są należności Skarżącej z pobieranych przez nią świadczeń. ZUS 14 listopada 2013r. odpowiedział, że świadczenie emerytalne Skarżącej przekazuje na rachunek bankowy w [...] (dalej zwany: "Bankiem"). NUS na tej podstawie zajął rachunek bankowy Skarżącej w Banku, a ww. zawiadomienie przesłane Skarżącej na adres jej zamieszkania uznano za doręczone 13 grudnia 2013r. w trybie art. 44 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.
Bank w odpowiedzi na ww. zajęcie z [...] listopada 2013r., poinformował NUS w piśmie z 28 listopada 2013r., że na rachunku bankowym Skarżącej pozostaje w ramach kwoty wolnej od zajęcia - 527,01 zł, która umożliwia całkowitą lub częściową realizację zajęcia.
Poborca skarbowy w toku egzekucji podjął nieskuteczną próbę przeprowadzenia czynności egzekucyjnych w miejscu zamieszkania Skarżącej, z uwagi na jej nieobecność.
- 2. Skarżąca w piśmie z 17 grudnia 2013r. złożyła skargę na czynność egzekucyjną - zajęcie praw majątkowych z rachunku bankowego - zarzucając jej dokonanie wbrew prawu, bez konstytucyjnej decyzji, na podstawie której wydano tytuł wykonawczy.
- 3. Dyrektor Izby Skarbowej w K. (zwany dalej: "DIS") postanowieniem z [...] stycznia 2014r. oddalił ww. skargę na czynność egzekucyjną, w podstawie prawnej, powołując art. 54 u.p.e.a.
DIS w uzasadnieniu wskazał, że DIS decyzją z [...] września 2012r. uchylił decyzję NUS z [...] grudnia 2011r. ustalającą Skarżącej zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2005r. (76.670 zł) i ustalił ww. zobowiązanie na 38.870 zł. Skarżąca wniosła skargę na ww. decyzję DIS do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który prawomocnym postanowieniem z 30 września 2013r. o sygn. akt I SA/Gl 1365/12 umorzył postępowanie sądowe, z uwagi na wniosek Skarżącej. DIS decyzją z [...] grudnia 2013r odmówił Skarżącej wznowienia postępowania zakończonego ww. ostateczną decyzją, gdyż wniosek o wznowienie złożono po upływie ustawowego terminu do jego wniesienia.
Zdaniem DIS ww. okoliczności wskazują, że nie ma podstaw do przyjęcia twierdzenia Skarżącej o niekonstytucyjności (bezprawności) ww. decyzji podatkowej, gdyż takiego stanu rzeczy nie stwierdzono ani w ww. ostatecznej decyzji DIS, ani w ww. wyroku. Zaległość podatkowa objęta ww. tytułem wykonawczym z [...] marca 2013r. jest wymagalna i podlega wykonaniu. Dodatkowo kwestie podstawy prawnej tytułu wykonawczego - ostatecznej decyzji podatkowej - nie mogą być przedmiotem rozpoznania w trybie skargi na czynność egzekucyjną. Organ nadzoru w trybie skargi na czynność egzekucyjną bada formalną poprawność zastosowanego przez organ egzekucyjny środka egzekucyjnego - zajęcia rachunku bankowego, nie zaś wymagalność należności objętej tytułem wykonawczym czy podstawę prawną tego tytułu.
DIS stwierdził, że organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny przewidziany w u.p.e.a. - egzekucję z rachunku bankowego (art. 7 § 1 i 2 w związku z art. 1a pkt 12 tiret 4 u.p.e.a). Podstawę zajęcia stanowiło ww. zawiadomienie z 20 listopada 2013r., które odpowiadało wymogom z art. 67 § 2 u.p.e.a. i zostało wystawione według wzoru z załącznika nr 14 do rozporządzenia Ministra Finansów z 22 listopada 2001r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm., zwane dalej: "rozporządzeniem"). Zdaniem DIS nie doszło do naruszeń formalnoprawnych - zasady i sposób zajęcia rachunku bankowego zobowiązanej określono na mocy art. 80 § 1-3 u.p.e.a. DIS w związku z tym ocenił, że działania organu egzekucyjnego – NUS - było zgodne z obowiązującymi przepisami prawa. Na tej podstawie oddalił skargę na czynność egzekucyjną jako bezzasadną.
4 Skarżąca w zażaleniu z 29 stycznia 2014r. wniosła o zmianę ww. postanowienia DIS i uchylenie czynności egzekucyjnych opartych na decyzji wydanej na podstawie niekonstytucyjnych przepisów prawa. W uzasadnieniu wskazała, że skoro organy podatkowe wydały decyzje na podstawie niekonstytucyjnego przepisu, tym samym odpadła podstawa do prowadzenia egzekucji niekonstytucyjnego roszczenia. Skarżąca nie zgodziła się z tym, że te same organy wydawały decyzję i prowadziły egzekucję oraz między sobą rozpoznawały środki odwoławcze.
- 5. Minister Finansów postanowieniem z [...] lutego 2015r. utrzymał w mocy ww. postanowienie DIS, podtrzymując jego podstawę faktyczną i prawną.
Minister Finansów w uzasadnieniu, powołując się na treść art. 54 u.p.e.a., wskazał że w ramach skargi na czynności egzekucyjne nie podlegają rozpatrzeniu kwestie dotyczące nieistnienia zaległości – braku podstaw prawnych do istnienia zaległości. Kwestie mające wpływ na prawidłowość prowadzonego postępowania egzekucyjnego są rozstrzygane w trybie art. 34 i art. 59 u.p.e.a. Skarga na czynności egzekucyjne przysługuje wyłącznie na czynności o charakterze faktycznym i to tylko takie, które nie mogą być zaskarżone innym środkiem prawnym przewidziany w u.p.e.a. Skarga na czynność egzekucyjną nie jest środkiem prawnym umożliwiającym kwestionowanie całokształtu postępowania egzekucyjnego, bo dotyczy konkretnej czynności egzekucyjnej organu, a nie generalnie postępowania egzekucyjnego.
Minister Finansów nie znalazł też podstaw do uznania, że organ egzekucyjny naruszył przepisy prawa regulujące kwestie zastosowania środka egzekucyjnego, jakim jest egzekucja z rachunku bankowego. Zdaniem ww. Ministra w toku prowadzonego postępowania NUS zastosował środek egzekucyjny wymieniony w art. 1a pkt 12 lit. a) u.p.e.a. Zajęcia rachunku bankowego dokonano zgodnie z art. 80 § 1 u.p.e.a. przez doręczenie Bankowi 26 listopada 2013r. zawiadomienia z 20 listopada 2013r., wzywając dłużnika zajętej wierzytelności, aby bez zgody NUS nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz bezzwłocznie przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu albo zawiadomił organ egzekucyjny w terminie 7 dni od dnia doręczenia o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty. Zawiadomienie doręczono też Skarżącej 13 grudnia 2013r. w trybie zastępczym – art. 44 k.p.a., co wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru. Do zajęcia wykorzystano druk przewidziany w rozporządzeniu. Zawiadomienie zawierało też wszystkie elementy wskazane w art. 67 § 2 i art. 80 § 1 u.p.e.a.
Minister Finansów, mając jednak na względzie zarzuty podniesione przez Skarżącą wyjaśnił, że decyzja DIS z [...] września 2012r., w której uchylono decyzję NUS z [...] grudnia 2011r. i ustalono wysokość zobowiązania Skarżącej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2005r. w niższej od pierwotnej wysokości (38.870 zł) – stała się ostateczna. WSA w Gliwicach, na wniosek Skarżącej umorzył postępowanie sądowe w związku ze skargą na ww. decyzję DIS – postanowieniem z 30 września 2013r. sygn. akt I SA/Gl 1365/12. Nie ma więc podstaw do przyjęcia za słuszne twierdzeń Skarżącej o niekonstytucyjności (bezprawności) ww. decyzji DIS, skoro w sposób prawem przewidziany nie stwierdzono tych okoliczności. Nie było więc podstaw do zmiany postanowienia DIS z [...] stycznia 2014r.
Minister Finansów - odnosząc się do twierdzenia Skarżącej, iż przez wydawanie decyzji, prowadzenie egzekucji i rozpoznawanie środków odwoławczych przez te same organy między sobą, dochodzi do pozorowania istnienia I i II instancji -stwierdził, że nie dopatrzył się jakichkolwiek naruszeń w tym zakresie. Organy podatkowe działały zgodnie z ich ustawową właściwością określoną zarówno w k.p.a., jak i u.p.e.a.
- 6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o zmianę ww. postanowienia Ministra Finansów i umorzenie postępowania. W uzasadnieniu, powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 18 lipca 2013r., sygn. akt SK 18/09, zarzuciła że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie odnosi się do kwestii wygaśnięcia obowiązku wynikającego z decyzji wydanej na podstawie niekonstytucyjnych przepisów. Niekonstytucyjność skutkuje wygaśnięciem obowiązku określonego w tej decyzji, a w konsekwencji niedopuszczalnością realizacji takiego obowiązku na drodze postępowania egzekucyjnego.
- 7. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
- II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
- 1. Skarga nie jest zasadna.
- 2. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014r., poz. 1647) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, zwanej dalej "P.p.s.a."), sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) P.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w art. 247 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).
- 3. Sąd, rozpoznając sprawę we wskazanym wyżej zakresie, stwierdza, że w sprawie nie zaszły przesłanki wskazane w ww. przepisach, a zarzuty podniesione w skardze nie zasługiwały na uwzględnienie.
Sąd stwierdza na wstępie, że wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, uzasadnienie zaskarżonego postanowienia zawiera wszelkie niezbędne treści wynikające z przepisów prawa, a w szczególności z art. 124 § 1 i 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. Minister Finansów wyjaśnił ponadto Skarżącej, z jakich powodów jej zarzuty podniesione w zażaleniu nie mogły zostać uznane za zasadne w trybie skargi na czynności egzekucyjne (art. 54 u.p.e.a.), wyjaśniając przy tym w sposób prawidłowy, że toku skargi na czynności egzekucyjne nie jest możliwe badanie zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym.
Sąd wskazuje ponadto, że prawidłowe było wskazanie przez Ministra Finansów, że w ramach skargi na czynności egzekucyjne rozpatrzeniu nie podlegają kwestie dotyczące nieistnienia zaległości – braku podstaw prawnych do istnienia zaległości. W świetle bowiem art. 1a pkt 2 u.p.e.a., że ilekroć w u.p.e.a. jest mowa o czynności egzekucyjnej - rozumie się przez to wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego, a więc środka wymienionego w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. Do czynności egzekucyjnych zalicza się więc wszelkie czynności zajęcia prawa majątkowego strony, takie jak np. zajęcie wynagrodzenia, renty, rachunku bankowego bądź innej wierzytelności pieniężnej, a także zajęcia ruchomości lub ruchomości oraz dalsze czynności związane z realizacją tych środków egzekucyjnych takie jak np. odebranie zajętych ruchomości bądź ich licytacja. W art. 1a pkt 12a tiret 4 u.p.e.a. wskazano, że środkiem egzekucyjnym jest egzekucja z rachunków bankowych.
Sąd podziela stanowisko organów nadzoru nad egzekucją administracyjną, w tym Ministra Finansów, że w postępowaniu wszczętym złożeniem skargi na czynności egzekucyjne, w trybie art. 54 u.p.e.a. - stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego - podlegają ocenie tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W ramach skargi na czynności egzekucyjnej można więc podnosić wyłącznie kwestie formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora przez pryzmat przepisów regulujących sposób i formę dokonania tych czynności. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia. U.p.e.a. nie przewiduje więc możliwości zaliczania czynności o charakterze materialno-technicznym do kategorii czynności egzekucyjnych, o których mowa w art. 1a pkt 2 u.p.e.a.
Skarga na czynności egzekucyjne, składana w trybie art. 54 u.p.e.a. nie może więc być traktowana jako uniwersalny środek zaskarżenia za pomocą, którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów prawnych i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny lub egzekutora w toku całego postępowania egzekucyjnego (por. np. wyrok NSA z 22 września 2010r. sygn. II FSK 568/09 oraz wyroki WSA w Warszawie z 9 listopada 2008r. sygn. akt III SA/Wa 644/08 i z 11 kwietnia 2008r. sygn. akt III SA/Wa 139/09, dostępne na www.nsa.gov.pl). Skarga, o której mowa w art. 54 u.p.e.a. służy zaskarżaniu czynności o charakterze wykonawczym (zob. Dariusz Jankowiak w: Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - Komentarz 2005, wyd. Unimex, Wrocław 2005r., s. 390).
W ramach skargi na czynności egzekucyjne można więc jedynie podnosić zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora przez pryzmat przepisów regulujących sposób i formę dokonywania tychże czynności egzekucyjnych (por. wyroki WSA w Warszawie z: 14 marca 2008r. sygn. akt III SA/Wa 85/08; 30 stycznia 2008r. sygn. akt III SA/Wa 1262/07; 8 stycznia 2008r. sygn. akt III SA/Wa 1626/07, dostępne na www.nsa.gov.pl). Nie jest zatem możliwe w trybie tego środka prawnego podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego.
Sąd poglądy powyższe w pełni podziela i stwierdza, że skarga na czynności egzekucyjne, o której mowa w art. 54 u.p.e.a., nie będzie więc przysługiwać w sytuacjach, gdy u.p.e.a. przewiduje w związku z określonymi zdarzeniami w postępowaniu egzekucyjnym wniesienie np. zarzutów, zażalenia na postanowienia, żądania wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego spod egzekucji, czy też wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego albo w sytuacjach, gdy przewiduje wniesienie pozwu do Sądu. Za niedopuszczalną uznaje się bowiem sytuację, w której miałaby występować konkurencyjność środków służących ochronie praw zobowiązanego zawartych w u.p.e.a., mających prowadzić - w wyniku ich uwzględnienia - do jednakowych skutków procesowych. Nie ma podstaw, aby składaną w trybie art. 54 u.p.e.a. skargę na czynności egzekucyjne traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania egzekucyjnego.
Sąd w związku z tym uznaje, że prawidłowe było przyjęcie przez organy nadzoru nad egzekucją administracyjną obu instancji - DIS i Ministra Finansów – że w ramach skargi na czynności egzekucyjnej (art. 54 u.p.e.a.) nie podlegały rozpatrzeniu kwestie nieistnienia zaległości – braku podstaw prawnych do istnienia zaległości. Jedynie uruchomienie trybu z art. 33 i art. 59 u.p.e.a. pozwalałoby na rozpatrzenie kwestii prawidłowości wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego w związku z niekonstytucyjną – zdaniem Skarżącej - decyzją, która m.in. stanowiła podstawę prawną ww. tytułu wykonawczego. Zgodnie z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w trybie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być rozpoznany zarzut nieistnienie obowiązku, natomiast brak wymagalności obowiązku może być objęty zarzutem, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.
Tym samym, tak jak prawidłowo przyjął Minister Finansów w zaskarżonym postanowieniu za skuteczne nie mogły być zatem uznane podnoszenie przez Skarżącą w skardze na czynność egzekucyjną (art. 54 u.p.e.a.) zarzuty o wygaśnięciu czy nieistnieniu obowiązku wynikającego z decyzji objętej tytułem wykonawczym.
Rację należy również przyznać Ministrowi Finansów, że w świetle akt sprawy nie można przyjąć, że NUS, jako organ egzekucyjny, naruszył przepisy dotyczące zastosowania środka egzekucyjnego, jakim jest egzekucja z rachunku bankowego. Skoro bowiem w toku prowadzonego postępowania NUS zastosował środek egzekucyjny wymieniony w art. 1a pkt 12 lit. a) u.p.e.a., a ponadto zajęcia rachunku bankowego dokonano zgodnie z art. 67 § 1 i 2 oraz art. 80 § 1 u.p.e.a., wykorzystując druk przewidziany w ww. rozporządzeniu, przez doręczenie Bankowi 26 listopada 2013r. zawiadomienia z 20 listopada 2013r., wzywając dłużnika zajętej wierzytelności, aby bez zgody NUS nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz bezzwłocznie przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu albo zawiadomił organ egzekucyjny w terminie 7 dni od dnia doręczenia o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty; dodatkowo ww. zawiadomienie doręczono też Skarżącej 13 grudnia 2013r. w trybie zastępczym – art. 44 k.p.a. – należało uznać, że – wbrew twierdzeniom skargi – ww. czynność egzekucyjna była dokonana zgodnie z prawem. Prawidłowe było zatem utrzymanie przez Ministra Finansów w zaskarżonym postanowieniu w mocy ww. postanowienia DIS, w którym oddalono skargę na czynność egzekucyjną, uznając ją za bezzasadną.
- 4. Sąd, mając powyższe okoliczności na względzie, na mocy art. 151 P.p.s.a., uznał, że zasadne było oddalenie skargi.