Uzasadnienie
Pismem z 10 kwietnia 2008 r. Skarżąca – P. sp. z o.o. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2008 r. w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: u.p.t.u.).
We wniosku o udzielenie interpretacji, na podstawie którego prowadzono postępowanie podatkowe w sprawie, Skarżąca wskazała, że do celów prowadzonej działalności wykorzystuje samochody spełniające warunki do odliczenia podatku naliczonego przewidziane w art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm., dalej: u.p.t.u. z 1993 r.). Jednocześnie na podstawie art. 86 u.p.t.u. samochody te od 1 maja 2004 r. nie spełniają wynikających z tego przepisu kryteriów warunkujących prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliw wykorzystywanych do ich napędu. Dlatego też w przypadku faktur VAT otrzymanych w związku z nabyciem paliw do używanych samochodów Skarżąca od 1 maja 2004 r. zaprzestała odliczania kwot podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. Powzięła jednak wątpliwości co do prawidłowości takiego działania.
W związku z powyższym Spółka wniosła o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy w świetle obowiązujących w Polsce od 1 maja 2004 r. przepisów prawa wspólnotowego przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliw wykorzystywanych do napędu wskazanych we wniosku samochodów w okresie od 1 maja 2004 r. do 21 sierpnia 2005 r. oraz od 22 sierpnia 2005 r. Argumentacja Spółki w sprawie zmierzała w kierunku wykazania, że art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 u.p.t.u. jest niezgodny z art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (2006/112/WE, 11 grudnia 2006 r., 347/1, dalej: Dyrektywa 112) a wcześniej z art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC, 13 czerwca 1977 r., 145, dalej: VI Dyrektywa).
W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie podzielił prezentowanej przez stronę argumentacji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje
Zasadniczy przedmiot sporu w niniejszej sprawie dotyczy zgodności powoływanych przez Skarżącą we wniosku o interpretację przepisów art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 u.p.t.u. z przepisami dyrektyw wspólnotowych. Podstawowym zarzutem skargi jest naruszenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. oraz art. 17 ust. 2 i art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy (odpowiednio art. 168 i art. 176 Dyrektywy 112).
Sąd stwierdza, iż postanowieniem z dnia 17 maja 2007 r. wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 603/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zwrócił się na podstawie art. 234 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z pytaniem prejudycjalnym dotyczącym wykładni następujących przepisów prawa wspólnotowego:
- 1. Czy art. 17 ust. (2) i (6) VI Dyrektywy stoi na przeszkodzie aby Rzeczypospolita Polska uchyliła całkowicie z dniem 1 maja 2004 r. dotychczasowe przepisy krajowe dotyczące ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego zawartego w zakupach paliwa do samochodów wykorzystywanych w opodatkowanej działalności, a w to miejsce wprowadziła również ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego zawartego w zakupach paliwa do samochodów wykorzystywanych w opodatkowanej działalności ale opisanych przez prawo krajowe przy użyciu odmiennych kryteriów niż to miało miejsce przed dniem 1 maja 2004 r., a następnie od dnia 22 sierpnia 2005 r. ponownie zmieniła powyższe kryteria.
- 2. W razie udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie zawarte w punkcie pierwszym - czy art. 17 ust. (6) VI Dyrektywy stoi na przeszkodzie aby Rzeczypospolita Polska w ten sposób zmieniała powyższe kryteria, aby w sposób faktyczny ograniczyć zakres odliczeń podatku naliczonego w porównaniu do przepisów krajowych obowiązujących 30 kwietnia 2004 r. lub do przepisów krajowych obowiązujących przed zmianą dokonaną z dniem 22 sierpnia 2005 r.; i czy przy uznaniu, że takie działanie Rzeczypospolitej Polskiej byłoby naruszeniem art. 17 ust. (6) VI Dyrektywy należałoby uznać, że podatnik uprawniony byłby do dokonywania odliczeń ale w granicach, w których zmiany przepisów krajowych wykraczałyby poza zakres ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego przewidzianych przez obowiązujące w dniu 30 kwietnia 200 4r. i uchylone w tej dacie przepisy krajowe.
- 3. Czy art. 17 ust. (6) VI Dyrektywy stoi na przeszkodzie aby Rzeczypospolita Polska powołując się na przewidzianą tym przepisem możliwość ograniczania przez państwa członkowskie odliczania podatku naliczonego zawartego w wydatkach niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne - mogła ograniczyć odliczenia podatku naliczonego w porównaniu do stanu prawnego obowiązującego w dniu 30 kwietnia 2004 r. w ten sposób, że wyłączyła odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony z wyjątkiem samochodów, o których mowa w art. 86 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 22 sierpnia 2005 r.
Zauważyć należy, iż przepisy art. 17 ust. (2) i (6) VI Dyrektywy są odpowiednikami art. 168 oraz art. 176 Dyrektywy 112.
Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej powoływanej jako "p.p.s.a.", sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Mając na uwadze treść powyższego przepisu, Sąd rozważył kwestię dopuszczalności zawieszenia postępowania w związku ze skierowaniem do ETS pytania prejudycjalnego w innej – choć dotyczącej dokładnie tego samego problemu prawnego, tj. zgodności art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 u.p.t.u. z przepisami wspólnotowymi – sprawie.
Wprawdzie w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. nie wymieniono wprost Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, jednakże zdaniem Sądu nie przesądza to o braku możliwości zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego w związku z postawionym w innej sprawie pytaniem prejudycjalnym i toczącym się w związku z nim postępowaniem przed tym właśnie sądem, jeżeli problem prawny w obu sprawach jest identyczny. Europejski Trybunał Sprawiedliwości jest bowiem sądem wspólnotowym w znaczeniu ustrojowym (zob. A. Wróbel, [w:] pr. zb. Wprowadzenie do prawa Wspólnot Europejskich (Unii Europejskiej), Zakamycze 2002, s. 154), zatem postępowanie prowadzone przed nim jest postępowaniem sądowym, które w ocenie Sądu mieści się w pojęciu "postępowania sądowego" użytym w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a.
Zdaniem Sądu w świetle art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd administracyjny może zawiesić postępowanie sądowoadministracyjne, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku postępowania toczącego się przed Europejskim Trybunałem Sprawiedliwości. Ustawodawca, używając sformułowania "może", pozostawił sądowi swobodę podjęcia decyzji w tym zakresie, pod warunkiem zaistnienia przesłanki wpływu wyniku postępowania przed ETS na rozstrzygnięcie sprawy przed sądem administracyjnym. W przedmiotowej sprawie taka przesłanka zaistniała, ponieważ wykładnia przepisów prawa wspólnotowego dokonana przez ETS na użytek sprawy o sygn. akt I SA/Kr 603/06 będzie miała znaczenie także dla niniejszego postępowania, z uwagi na to, że zaskarżona interpretacja dotyczy właśnie kwestii zastosowania art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 u.p.t.u. w zakresie, w jakim zgodność tych przepisów z prawem wspólnotowym jest kwestionowana przez Skarżącą spółkę.
Sąd podkreśla jednocześnie, iż w toku rozpoznawania niniejszej sprawy powziął zasadnicze wątpliwości co do zgodności art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 u.p.t.u. z art. 168 oraz art. 176 Dyrektywy 112. Zdając sobie sprawę z istotnej roli jaką pełni zasada szybkości postępowania sądowoadministracyjnego Sąd stwierdza jednakże, iż zaistniałe w sprawie wątpliwości były na tyle istotne, iż co do zasady uzasadniałyby wystąpienie z odpowiednim pytaniem prejudycjalnym do ETS. Z takim pytaniem Sąd wystąpiłby, gdyby wcześniej nie uczynił tego WSA w Krakowie ww. postanowieniem z dnia 17 maja 2007 r. Wobec powyższego Sąd nie znalazł podstaw, aby występować do Trybunału z identycznym treściowo pytaniem prejudycjalnym, skoro kwestia ta została już ETS przedstawiona. Zdecydował się natomiast na zwieszenie postępowania w niniejszej sprawie do czasu wydania orzeczenia przez ETS, w którym powstałe w sprawie wątpliwości zostaną wyjaśnione.
Warte podkreślenia jest to, iż celowość zawieszenia postępowań sądowoadministracyjnych w związku z pytaniem prejudycjalnym wystosowanym przez WSA w Krakowie dostrzega także NSA. Dla przykładu powołać tu można postanowienie NSA z dnia 29 lipca 2008 r. sygn. akt I FSK 919/07 (niepubl.), którym Sąd ten zawiesił postępowanie w takiej właśnie sprawie.
Sąd zaznacza dodatkowo, iż zasadność zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego w przypadku, gdy przedstawiony Sądowi do rozstrzygnięcia problem dotyczy przepisów, których zgodność z prawem wspólnotowym będzie przedmiotem oceny ETS potwierdził NSA w postanowieniu z dnia 17 stycznia 2008 r. sygn. akt I FZ 596/07 (niepubl.). NSA stwierdził w nim, iż zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. W sytuacji gdy w art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w pkt 11 jako podstawę do wznowienia postępowania wskazano orzeczenie ETS, które ma wpływ na treść wydanej decyzji, to obowiązkiem Sądu - aby dokonać prawidłowej kontroli decyzji podatkowej - jest odczekanie na zapadnięcie właściwego wyroku ETS (w rozpatrywanym przypadku w sprawie wszczętej pytaniem o sygn. akt I SA/Kr 603/06).
Odnosząc się natomiast do twierdzeń pełnomocnika Skarżącej zawartych w piśmie z dnia 4 sierpnia 2008 r., iż szybkie rozstrzygnięcie niniejszej sprawy przez Sąd jest szczególnie istotne dla dokonania przez Spółkę odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup paliwa, Sąd stwierdza, iż złożenie korekty deklaracji podatkowych i wykazanie kwot podatku naliczonego z ww. faktur nie jest w żaden sposób uzależnione od wydania przez Sąd wyroku w niniejszej sprawie. Wyrok ten może jedynie potwierdzić lub podważyć zasadność poglądów Skarżącej, nie stanowi on natomiast przesłanki warunkującej dokonanie odpowiedniego odliczenia podatku. Podkreślić też należy, iż w przypadku złożenia przez stronę korekty deklaracji oraz ewentualnego wydania w przyszłości niekorzystnej dla Spółki decyzji organów podatkowych, decyzja ta będzie mogła być wzruszona na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej – przy założeniu, iż w wyroku w opisanej wyżej sprawie ETS stwierdzi niezgodność polskich przepisów z prawem wspólnotowym.
Ponadto strona skarżąca nie może obarczać odpowiedzialnością Sądu za dokonywane odliczenia w podatku VAT. Tym bardziej, iż sprawa dotyczy okresu od maja 2004 r., co oznacza, iż nic nie stało na przeszkodzie wcześniejszemu wystąpieniu przez stronę z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego.
Powyższe względy spowodowały, iż Sąd nie uwzględnił argumentów strony Skarżącej zawartych w piśmie z dnia 4 sierpnia 2008 r. i działając na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji postanowienia.