Uzasadnienie
III SA 1207/04
Zaskarżoną decyzją dnia [...] marca 2004r. Minister Finansów, na podstawie art. 221 i art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w zw. z art. 24 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), utrzymał w mocy decyzję wydaną w pierwszej instancji przez Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2004 r. Nr [...] stwierdzającą uchybienie terminu do wniesienia żądania i odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w W. z [...] sierpnia 2000 r. Nr [...] w sprawie o podatek od towarów i usług.
W odwołaniu strona wskazała, że w decyzji Ministra Finansów uznano skuteczność doręczenia wobec S. J. decyzji Izby Skarbowej skierowanej do spółki cywilnej,,B.--. Postępowanie podatkowe za poszczególne miesiące 1998 r., prowadzone w 2000 r. wobec spółki B., nie mogło dotyczyć S. J., ponieważ od 1999 r. nie był on wspólnikiem tej spółki, a więc nie mógł być stroną tego postępowania. Izba Skarbowa w tym stanie faktycznym skutecznie nie doręczyła decyzji z dnia [...] sierpnia 2000r. stronie - w dniu 25 sierpnia 2000r.
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Minister Finansów, odnosząc się do ww. zarzutu stwierdził, że S. J. podpisał złożone przez spółkę cywilną,,B. -- odwołanie z dnia 20 grudnia 1999r. od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 1999 r. i nie występował w postępowaniu odwoławczym jako odrębna strona, lecz razem z aktualnymi wspólnikami spółki, podając w odwołaniu jako adres do doręczeń wyłącznie adres siedziby spółki. Ponad to brał on czynny udział w postępowaniu podatkowym, został zapoznany z materiałami i miał możliwość wypowiedzenia się, co do zebranych dowodów. Miał też możliwość obrony swoich praw w zakresie dotyczącym zobowiązania podatkowego zarówno przed Izba Skarbową, jak i Naczelnym Sądem Administracyjnym.
Minister Finansów dodał, że na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podatnikami podatku VAT są osoby prawne, osoby fizyczne i jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej. Wszelkie uprawnienia i obowiązki wynikające z tej ustawy odnoszą się do spółek cywilnych, a nie do wspólników tych spółek. Adresatem decyzji wymiarowych winna być spółka cywilna jako podmiot samodzielny, odrębny od jej wspólników tym bardziej, że w okresie wydania zaskarżonej decyzji spółka cywilna,, B.-- prowadziła działalność gospodarczą. W tej sytuacji, Minister Finansów jako organ drugiej instancji, kierował się przy wydawaniu zaskarżonej decyzji przesłankami określonymi w art. 249 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie strony zostało wniesione po upływie roku od doręczenia decyzji.
W niniejszej sprawie skuteczne doreczenie decyzji nastąpiło w dniu 25 sierpnia 2000r, a wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji wpłynął do organu podatkowego w dniu 17 lutego 2003r., co oznacza, iż wniosek złożono po upływie ww. terminu.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie pełnomocnik podatnika zarzucił:
- - naruszenie art. 248 w zw. z art. 249 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie tych przepisów;
- - naruszenie art. 145 § 1 i art. 211 cyt. ustawy poprzez niewłaściwą interpretację powodującą niezgodne ze stanem faktycznym i prawnym ustalenia organów skarbowych w zakresie skutecznego doręczenia decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2000r.
Dodatkowo pełnomocnik zarzuca, że nastąpiło naruszenie interesu prawnego poprzez bezpodstawne uznanie odpowiedzialności podatnika za zobowiązanie podatkowe spółki cywilnej,, B. --. Brak było, bowiem podstawy do wyliczenia i określenia S. J. zobowiązania podatkowego, ponieważ stroną postępowania - w dniu wydania decyzji - była spółka cywilna,,B.--, a nie skarżący.
Zdaniem pełnomocnika wspólnik spółki cywilnej, który wystąpił z niej, jest w stosunku do niej osoba trzecią, a więc odrębnym podmiotem postępowania podatkowego. Pełnomocnik powołał się w tym względzie na orzecznictwo NSA: wyrok z dnia 18.06.2001 r. sygn. akt I SA/Lu 672/00,wyrok z dnia 29.05.2003 r. sygn. akt III SA 2669/01.
Pełnomocnik zwrócił uwagę na fakt, że S. J. nie składał odwołania od decyzji Inspektora Urzędu Kontroli Skarbowej i nie brał udziału w postępowaniu przed Izbą Skarbową oraz, że nie składał skargi na tę decyzję do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skarżący nie udzielił także nikomu pełnomocnictwa do reprezentowania go.
Odpowiadając na zarzuty zawarte w skardze Minister Finansów podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje
Zarzuty zawarte w skardze nie zasługują na uwzględnienie.
Minister Finansów, działając zarówno jako organ pierwszej, jak i drugiej instancji dokonał prawidłowych ustaleń w zakresie stanu faktycznego i prawnego sprawy.
Artykuł 249 § 1 stanowi, iż organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie roku od jej doręczenia. Zatem po upływie roku od doręczenia decyzji postępowanie w sprawie nieważności tej decyzji jest niemożliwe. Decyzja Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2000r., której stwierdzenia nieważności domagał się skarżący została doręczona na adres spółki cywilnej,, B.- w dniu 25 sierpnia 2000r. Z akt administracyjnych sprawy wynika jednoznacznie, iż stroną decyzji wymiarowej organu pierwszej instancji z dnia [...] maja 2000r. w sprawie o podatek od towarów i usług za styczeń-grudzień 1998r. była spółka cywilna,, B.-- B. S. i S. J... Odwołanie od tej decyzji złożyła również spółka cywilna,, B.- działająca poprzez wspólników: B. S., S. J. i J. S., wskazując jako adres do doręczeń siedzibę spółki. Na wskazany w odwołaniu adres Izba Skarbowa w W. doręczyła skutecznie decyzję z dnia [...] sierpnia 2000r.
Decyzja organu drugiej instancji została następnie zaskarżona przez tych samych wspólników do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, na co wskazują postanowienia z dnia [...] grudnia 2000r. i z dnia [...] kwietnia 2001r.
Ustawa o VAT jednoznacznie stanowi, że podatnikami podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego są nie tylko osoby fizyczne i prawne, lecz także jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, do których zalicza się miedzy innymi spółki cywilne (art. 5 ust. 1 ustawy). Tak, więc na gruncie tych podatków spółce cywilnej jako jednostce wspólników, a nie samym wspólnikom, przyznano podmiotowość prawnopodatkową. Tym samym wszelkie obowiązki i uprawnienia podatników tych podatków wynikające z ustawy o VAT odnoszą się do spółek cywilnych, a nie bezpośrednio do wspólników tych spółek. Ta kwestia nie budzi kontrowersji na tle orzecznictwa sądów administracyjnych. Dopiero w przypadku rozwiązania spółki cywilnej przestaje istnieć podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT korzystający z uprawnień i wypełniający obowiązki określone w ustawie o VAT. Z tą datą do spółki cywilnej nie może zostać skierowana decyzja, bowiem przestaje ona być stroną postępowania w rozumieniu art. 133 i 134 Ordynacji podatkowej.
Rozwiązanie (likwidacja) spółki cywilnej powoduje, iż traci ona podmiotowość prawnopodatkową. Spółka cywilna,, B." w dacie postępowania przed organami skarbowymi, jaki i w dacie postępowania odwoławczego istniała, a tym samym istniał podmiot określonych zobowiązań podatkowych i mogła być wydana wobec tego podmiotu decyzja określająca jego zobowiązanie. W tej sytuacji nie można czynić zarzutu Ministrowi Finansów naruszenia przepisów art. 145 § 1 i art. 211 Ordynacji podatkowej.
Skarżący złożył wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej w dniu 17 lutego 2003r., czyli po upływie roku od daty doręczenia decyzji Izby Skarbowej, a zatem zarzut naruszenia art. 248 w zw. z art. 249 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej również należy uznać za chybiony.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, był zobowiązany stwierdzić, że decyzja ta nie narusza prawa materialnego oraz przepisów postępowania podatkowego, co skutkuje oddaleniem skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).