Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawiez 11 grudnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1220/17

Uzasadnienie

1. 1. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. ("NUS", "organ egzekucyjny") wszczął postępowanie egzekucyjne wobec Skarżącej O. S. A. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] wystawionego przez Wójta Gminy S. (dalej jako "Wójt"), którym wierzyciel objął należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 rok w łącznej kwocie 38.223.00 zł należności głównej plus należne odsetki.
2. 2. Organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku w W. S. A.
3. 3. Skarżąca spółka, pismem z 7 stycznia 2014 r, (wpływ do organu egzekucyjnego w dniu 09 stycznia 2015r). wniosła zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne podnosząc zarzuty na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 6 i pkt 10 u.p.e.a. Jej zdaniem, egzekucja ta została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku gdyż organ nie doręczył Spółce decyzji określającej wysokości zobowiązania podatkowego za 2009 r. Ponadto obowiązek był nie wymagalny a egzekucja była niedopuszczalna z uwagi na to, że decyzji pierwszoinstancyjnej Wójta Gminy S., nie doręczono, ani nadano rygoru natychmiastowej wykonalności. Egzekucja została podjęta na podstawie tytułu wykonawczego, który nie spełnia wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a.
4. 4. NUS przy piśmie z dnia 26 stycznia 2015 r. przekazał zarzuty Wierzycielowi, celem zajęcia stanowiska w sprawie.
5. 5. Wójt Gminy S. postanowieniem z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] uznał zarzuty Spółki za niedopuszczalne.
6. 6. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. ("SKO"), postanowieniem z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] utrzymało w mocy postanowienie Wójta. Zdaniem SKO, fakt prawidłowości doręczenia zarówno samej decyzji jak i postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności badany był przez SKO w postępowaniu odwoławczym i zażaleniowym, które zostały zainicjowane w związku ze złożonym przez podatnika odwołaniem od decyzji Wójta z [...] listopada 2014 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego od podatku od nieruchomości za 2009 r. oraz zażaleniem na postanowienie Wójta z dnia [...] listopada 2014 r. o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.
7. 7. NUS, postanowieniem z dnia [...] października 2016 r. nr [...], uznał zarzuty złożone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2 za niedopuszczalne natomiast zarzuty złożone na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 i 10 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Jego zdaniem, skoro w rozpoznawanej sprawie Wierzyciel uznał zarzuty Spółki zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. dotyczące nieistnienia obowiązku, braku wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym za niedopuszczalne, zarzuty podjęcia egzekucji w zakresie nieistniejącego obowiązku - w zakresie odsetek, których wielkość została zawyżona za nieuzasadnione, to zdeterminował treść postanowienia organu egzekucyjnego. Fakt prawidłowości doręczenia zarówno samej decyzji jak i postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności badany był przez SKO w postępowaniu odwoławczym i zażaleniowym, w następstwie odwołania od decyzji Wójta Gminy S. z [...] listopada 2014 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. oraz zażalenia na postanowienie Wójta Gminy S. z [...] listopada 2014 r. o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Zachodzi zatem przesłanka do zastosowania art. 34 ust. 1a u.p.e.a. NUS zaznaczył, że obowiązek objęty wskazanymi tytułami wykonawczymi podlega egzekucji. O tym, czy egzekucja jest dopuszczalna - w przedstawionym wyżej znaczeniu - przesądza przepis prawa materialnego, a nie art. 33 pkt 6 u.p.e.a. określający jedynie podstawę zarzutu zawartego w powyższym przepisie. Zdaniem NUS, tytuł wykonawczy o nr [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. spełniał wszystkie wymogi określone w art. 27 § 1 u.p.e.a., ze skutkiem dla zarzutu na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.
8. 8. Skarżąca w zażaleniu z 15 listopada 2016 r. powołała się na to, że stanowisko SKO nie może być uznane za wiążące organ egzekucyjny z uwagi na to, że zostało zaskarżone do WSA w Rzeszowie w związku z tym w wyniku skargi może zostać uchylone. Ponadto podtrzymała argumentację, co do zasadności złożonych zarzutów przedstawioną w piśmie z 7 stycznia 2015 r.
9. 9. Dyrektor Izby Skarbowej w W. ("DIS"), na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016r., poz. 23 t.j., dalej jako "k.p.a.") oraz art.
10. 18. art. 33 § 1 pkt 1, 2. 6 i 10 oraz art. 34 § 1 i 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r.t poz. 599 ze zm., dalej jako "u.p.e.a.") utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Zdaniem DIS, organ egzekucyjny rozpatruje zarzuty po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów z tym, że w zakresie zarzutów, o których jest mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Związanie organu egzekucyjnego, w kwestii zasadności zarzutów zgłoszonych w postępowaniu oznacza, że organ egzekucyjny nie bada ponownie zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi. DIS zauważył, że zarówno Wójt Gminy S. (wierzyciel) jak i SKO uznały zarzuty za niedopuszczalne. Skoro zarzut zobowiązanego był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu, to, na podstawie art. 34 § 1 a u.p.e.a. uprawnia to organ będący wierzycielem do wydania postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonych zarzutów. Skoro istnieje związanie organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela w kwestii zasadności zarzutów zgłoszonych w postępowaniu oznacza to, że organ egzekucyjny nie bada ponownie zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi. Skarżąca nie wskazała jakichkolwiek okoliczności uzasadniających twierdzenie o niedopuszczalności toczącej się egzekucji, wskazując na niedopuszczalność egzekucji z uwagi na jej wszczęcie przed doręczeniem decyzji wymiarowej.

1. 10. Spółka w skardze z dnia 15 lutego 2017 r. ponowiła argumenty zawarte w zażaleniu z dnia 15 listopada 2016 r.. w sprawie zarzutów, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia NUS z [...] października 2016 r. Skarżąca wniosła o zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a., gdyż w przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny wydał postanowienie w sprawie zarzutów przedwcześnie, ponieważ stanowisko wierzyciela wy dane w niniejszym postępowaniu, nie miało przymiotu prawomocności. Skarżąca zarzuciła również naruszenie art. 33 § 1 pkt u.p.e.a. Jej zdaniem, zasadny jest zarzut egzekucji obowiązku nieistniejącego oraz niewymagalnego oraz niedopuszczalności egzekucji, ponieważ egzekucję podjęto w sytuacji, w której do momentu jej podjęcia nie doręczono ani decyzji, z której wynikał egzekwowany obowiązek, ani postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Skarżąca powołała się na dorobek prawny.
2. 11. DIS, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje

1. 1. Skarga nie jest zasadna.
2. 2. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a., art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. oraz art. 34 § 1a u.p.e.a. Jej zdaniem, wadliwe jest wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia w sprawie zarzutów skoro stanowisko wierzyciela nie miało przymiotu prawomocności, jak również egzekucję podjęto w sytuacji, w której do momentu podjęcia nie doręczono ani decyzji, ani postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.
3. 3. Zdaniem DIS, Skarżąca ponowiła już rozpatrzone argumenty zawarte w zażaleniu z 15 listopada 2016 r. w sprawie zarzutów, trafnie uprzednio ocenione przez organ, zatem brak podstaw do uznania tych argumentów za zasadne.
4. 4. W szczególności, w ocenie Sądu, wątpliwości Skarżącej, co do trybu wydania postanowienia przez organ egzekucyjny na podstawie nieprawomocnego postanowienia wierzyciela nie mogą skutkować uwzględnieniem skargi z kilku powodów. Po pierwsze, Sąd, wyrokiem z 20 października 2015 r. I SA/Rz 738/15 uznał stanowisko wierzyciela na zgodne prawem. Fakt wniesienia skargi kasacyjnej od tego orzeczenia, wobec ustalonego w dorobku prawnym poglądu, zgodnie z którym wiążąca moc ostatecznego postanowienia wierzyciela (odnoszącą się także do organu nadzoru), wyklucza także ponowną ocenę zarzutu, jaki był istotą rozważań w postępowaniu dotyczącym stanowiska wierzyciela. Ostateczne postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące (por. z 3 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Po 806/08, z 18 września 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 420/08, z 31 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1478/10, z 21 października 2011 r. sygn. akt I SA/Lu 379/11, z 21 maja 2013 r. sygn. akt II FSK 80/12, z 13 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 247/13, CBOSA). Dorobek orzeczniczy w tym zakresie jest wtórny wobec jednoznacznej treści art. 34 § 4 u.p.e.a., w której ustawodawca, jako warunek oceny zarzutów przez organ egzekucyjny wskazuje "otrzymanie ostatecznego postanowienia" (wierzyciela), lecz, wbrew twierdzeniom Skarżącej, brak jest w przepisie warunku otrzymania prawomocnego postanowienia.
5. 5. Drugorzędne wobec powyższego jest to, że podnoszona (kwestionowana) przez Stronę prawidłowość doręczenia decyzji określającej Skarżącej zobowiązanie podatkowe, jak też prawidłowość doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie powinny być weryfikowane w ramach postępowania egzekucyjnego.
6. 6. Szacunek do (utrwalonego) dorobku prawnego uniemożliwia Sądowi odstąpienie od ustalonego poglądu, zgodnie z którym w postępowaniu przeciwegzekucyjnym nie można kwestionować prawidłowości doręczenia decyzji, pism czy innych dokumentów doręczonych w postępowaniu orzeczniczym (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2016 r., II FSK 1887/14, ale też z 6 maja 2016 r., II FSK 1032/14; 6 grudnia 2013 r., II OSK 1576/12; 10 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2383/11; 27 stycznia 2012 r., II FSK 1221/11; 14 stycznia 2010 r., II FSK 1378/08; 20 marca 2008 r., II FSK 172/07, CBOSA). Dlatego zagadnienie doręczenia decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu nie może być badane w tym postępowaniu.
7. 7. Stąd, również zarzuty na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. tj. nieuznanie zarzutu niedopuszczalności egzekucji w sytuacji, w której do dnia wszczęcia egzekucji nie doręczono ani decyzji określającej, ani postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności – są bezzasadne. W szczególności, kwestia prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej nie może podlegać weryfikacji w toku postępowania wszczętego zarzutami wniesionymi do postępowania egzekucyjnego, gdyż prowadziłoby to do naruszenia art. 29 § 1 zd. 2 u.p.e.a. (zakazu badania zasadności i wymagalności obowiązku).
8. 8. Dlatego zarzuty naruszenia art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. nie mogą zostać uwzględnione. Nie wystąpiło również naruszenie art. 34 §1a u.p.e.a., ani nawet art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.
9. 9. Nadto, zdaniem Sądu, skoro fakt prawidłowości doręczenia zarówno samej decyzji jak i postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności badany był przez SKO w postępowaniu odwoławczym i zażaleniowym, zaś postępowania te zostały zainicjowane w związku ze złożonym przez podatnika odwołaniem od decyzji Wójta Gminy S. z dnia [...] listopada 2014 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego od podatku od nieruchomości za 2009 r. oraz zażaleniem na postanowienie Wójta Gminy S. z dnia [...] listopada 2014 r. o nadaniu wyżej wymienionej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, to trafny jest pogląd, zgodnie z którym zarzut zobowiązanego był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu, co uprawnia do wydania postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonych zarzutów.
10. 10. W ocenie Sądu, trafne i uzasadnione są spostrzeżenia organów administracji odnośnie zasadności zarzutu zgłoszonego w trybie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., zgodnie z którymi organ egzekucyjny, w ramach czynności wstępnych postępowania egzekucyjnego bada dopuszczalność egzekucji, bowiem jej niedopuszczalność oznacza, iż w przypadku danego obowiązku w ogóle nie powinna być wszczęta egzekucja administracyjna. W art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Nieistnienie obowiązku czy też brak wymagalności egzekwowanego obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a.) nie może być utożsamiany z niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.). Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej musi wynikać z przepisów prawa, wykluczających prowadzenie postępowania egzekucyjnego ze względów formalnych (podmiotowych czy przedmiotowych) - por. wyrok z 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 2615/1, CBOSA. Zarzut oparty na tej podstawie (pkt 6) mógłby być więc uzasadniony, gdyby np. właściwa była egzekucja sądowa, a nie administracyjna, bądź – przykładowo - dłużnik korzystał z immunitetu.
11. 11. W szczególności, postępowanie egzekucyjne prowadzone jest w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia [...] grudnia 2014r. nr [...] wystawiony przez właściwy organ, a obejmujący zaległości w podatku od nieruchomości za 2009r. Obowiązek ten podlegał więc egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej. W sprawie organ egzekucyjny zastosował środki egzekucyjne w postaci zajęć rachunków bankowych, zatem środki te były dopuszczalne.
12. 12. Wobec przytoczonych powyżej poglądów Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd nie podziela wywodów Skarżącej poczynionych na podstawie jednostkowych orzeczeń Sądów pierwszej instancji.
13. 13. Dlatego Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz 1369), orzekł, jak w sentencji.