Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawiez 24 sierpnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 170/22

Uzasadnienie

Postanowieniem z dnia [...] marca 2021 r. Burmistrz Miasta P. (Organ pierwszej instancji, Burmistrz) wszczął postępowanie w sprawie ustalenia A. D. (Skarżący, Strona, Podatnik, Odwołujący) wysokości zobowiązania podatkowego w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za rok 2021.

W dniu [...] kwietnia 2021 r. Organ pierwszej instancji wydał decyzję ustalającą wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2021 na kwotę 883 zł. Organ podatkowy przyjął do opodatkowania powierzchnię budynku mieszkalnego - 234,12 m2, uwzględniając dane z wypisu z kartoteki budynków i jednocześnie wskazując, że zawiera ona powierzchnię użytkową budynku. Powierzchnia użytkowa budynku gospodarczego została wykazana w protokole z oględzin nieruchomości przeprowadzonych (w ramach postępowań podatkowych dotyczących lat poprzednich) w dniu 12 lutego 2018 r. na działce oznaczonej nr ew. [...]należącej do A. D. i wynosi 24,20 m2. Taka też powierzchnia została opodatkowana.

Od powyższej decyzji odwołanie wniósł Skarżący.

Wskutek wniesionego odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. (Organ drugiej instancji, SKO, Kolegium) decyzją z dnia [...] lipca 2021 r. nr [...] uchyliło decyzję Burmistrza Miasta P. z dnia [...] kwietnia 2021 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Organ pierwszej instancji.

Kolegium w decyzji wskazało, że Organ pierwszej instancji powinien przyjąć jako podstawę opodatkowania powierzchnię użytkową budynku mieszkalnego wraz z garażem, przy czym organ nie może poprzestać na ustaleniu powierzchni wskazanej w kartotece budynków.

Wskazano ponadto, że w przypadku rozważenia przez organ, że w celu ustalenia powierzchni użytkowej budynku należy przeprowadzić ponowne oględziny z udziałem biegłego - organ powinien podjąć stosowne czynności w celu przeprowadzenia oględzin. W przypadku natomiast uniemożliwienia przez podatnika przeprowadzenia oględzin organ powinien rozważyć przyjęcie jako podstawę opodatkowania pomiaru dokonanego przez organ podczas oględzin w dniu 19 grudnia 2019 r. Wyjaśnienia bowiem wymaga, że Podatnik złożył odwołania od decyzji wymiarowych również za lata 2015-2020. W ramach postępowań dotyczących lat poprzednich Podatnik uprzednio, tj. w piśmie z dnia 21 maja 2019 r. wskazał powierzchnię użytkową budynku mieszkalnego wraz z garażem.

Następnie jednak wskazał, że dokonany przez niego obmiar nie jest prawidłowy. W związku z powyższym organ przeprowadził oględziny w dniu 19 grudnia 2019 r. i ustalił powierzchnię użytkową budynku. Wiedzę o przeprowadzonych oględzinach Kolegium posiada z akt postępowań dotyczących ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za lata wcześniejsze. Z protokołu oględzin wynika, że powierzchnia ta wynosi 151,50 m2. Podatnik kwestionował powyższe ustalenia organu, ale uniemożliwił przeprowadzenie ponownych oględzin w celu dokonania pomiaru powierzchni użytkowej budynku z udziałem biegłego.

Organ pierwszej instancji w decyzji z dnia [...] kwietnia 2021 r. opodatkował powierzchnię budynku mieszkalnego na podstawie danych zawartych w kartotece budynków. Wskutek odwołania wniesionego przez Podatnika Kolegium wskazało, że Organ pierwszej instancji powinien opodatkować faktyczną powierzchnię użytkową budynku mieszkalnego wraz z przylegającym do niego garażem. Organ dysponował pomiarami dokonanymi podczas oględzin.

Burmistrz Miasta P. w ramach postępowań dotyczących lat podatkowych 2015-2019 powołał biegłego w celu ustalenia powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego wraz z przylegającym do niego garażem położonego w P. przy ul. [...] na działce nr [...].

W dniu 17 czerwca 2021 r. biegły starał się przystąpić do oględzin i dokonania pomiaru budynku. Wraz z biegłym w oględzinach mieli uczestniczyć upoważnieni pracownicy Urzędu Miejskiego w P. Do oględzin nie doszło, gdyż Podatnik na nieruchomość nie wpuścił biegłego oraz pracowników urzędu. Na tą okoliczność sporządzono protokół.

W ramach postępowań podatkowych za lata wcześniejsze Organ pierwszej instancji wystąpił z wnioskiem do Prokuratora Rejonowego w P. o wyrażenie zgody na przeprowadzenie oględzin. Postanowieniem nr [...] z dnia 20 marca 2020 r. Prokurator Rejonowy w P. wyraził zgodę na przeprowadzenie oględzin budynku mieszkalnego wraz z przylegającym do niego garażem zlokalizowanego na działce [...] w P. przy ul. [...] stanowiącej własność Skarżącego. Pomimo stawienia się pracowników Urzędu Miejskiego w P. wraz z biegłym w asyście Policji - Podatnik uniemożliwił przeprowadzenie oględzin w dniu 25 września 2020 r., ponieważ nie stawił się w miejscu oględzin i nie udostępnił budynku w celu dokonania pomiarów.

Podatnik uniemożliwił również przeprowadzenie oględzin w dniu 17 czerwca 2021 r., ponieważ również wtedy nie stawił się na terenie nieruchomości w wyznaczonym terminie. Postanowienia o powołaniu biegłego oraz o przeprowadzeniu oględzin zostały wydane w ramach postępowań podatkowych dotyczących lat 2015-2019. O każdym z ww. terminów oględzin Podatnik był odpowiednio zawiadamiany.

W związku z powyższym Organ pierwszej instancji w ramach postępowania podatkowego dotyczącego łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2021 poprzestał na ustaleniu powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego wraz z przylegających garażem należącego do Podatnika na podstawie pomiarów dokonanych podczas oględzin przeprowadzonych w dniu 19 grudnia 2019 r.

Organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] lipca 2021 r. zawiadomił A. D. o zakończeniu postępowania dowodowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 rok i wyznaczył siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2021 r. Burmistrz Miasta P. ustalił wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2021 na kwotę 815 zł.

Organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję przyjął do opodatkowania powierzchnię budynku mieszkalnego - 151,50 m2, uwzględniając powierzchnię użytkową ustaloną podczas oględzin przeprowadzonych w dniu 19 grudnia 2019 r. Jak wskazano powyżej - Podatnik uniemożliwił przeprowadzenie oględzin z udziałem biegłego i dokonanie przez biegłego pomiarów powierzchni budynku. Powierzchnia użytkowa budynku gospodarczego została wykazana w protokole z oględzin nieruchomości przeprowadzonych w dniu 12 lutego 2018 r. na działce oznaczonej nr ew. [...] należącej do Skarżącego i wynosi 24,20 m2. Taka też powierzchnia została opodatkowana.

Ponadto opodatkowano grunty pozostałe, oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe (B) o powierzchni 536 m2.

Zastosowano stawki podatku od nieruchomości wynikające z Uchwały Rady Miejskiej w P. nr [...] z dnia 22 października 2020 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości i zwolnień z tego podatku, wynoszące dla budynków mieszkalnych 0,83 zł/m2, budynków pozostałych 8,20 zł/m2 oraz gruntów pozostałych 0,51 zł/m2.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem rolnym było natomiast gospodarstwo rolne o powierzchni 1,7575 ha fizycznych, co stanowi 1,4825 ha przeliczeniowych, natomiast za podstawę opodatkowania przyjęto powierzchnię 1,4813 ha. Wynika to z faktu, iż grunty o powierzchni 0,0039 ha fizycznych (0.0012 ha przeliczeniowych) to użytki rolne klasy V, które zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku rolnym są zwolnione z podatku rolnego.

Decyzja została doręczona Podatnikowi w dniu 17 sierpnia 2021 r.

Od powyższej decyzji odwołanie w dniu 27 sierpnia 2021 r. wniósł Skarżący. W złożonym odwołaniu Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wskazując na naruszenie przepisów podatkowego prawa materialnego oraz przepisów postępowania i stwierdzając, że obowiązek podatkowy od wybudowanych budynków w ogóle nie powstał, ponieważ stanowią one część składową gruntu, na którym są posadowione i podatek od nieruchomości powinien być ustalony wyłącznie od gruntu. W ocenie Podatnika zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, ponieważ pomija dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Odwołujący zarzucił organowi podatkowemu oraz decyzji podatkowe naruszenie:

1. 1) art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej także "O.p.") poprzez błędne uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji;
2. 2) art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm., dalej także "u.p.o.l.") poprzez błędną interpretację i bezpodstawne zastosowanie;
3. 3) art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez ich niezastosowanie;
4. 4) art. 20 ust. 1, art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2020 r., poz. 2052 ze zm., dalej także "P.g.i.k.", § 68 ust. 1, § 68 oraz załącznika nr 6 ust. 3 pkt 1 do Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków poprzez ich nierespektowanie oraz niezastosowanie się do nakazu uwzględnienia danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków przy wymiarze podatku;
5. 5) art. 283 oraz art. 284 § 1 O.p. poprzez niezastosowanie się do ich wymogów przez co warunki w nich zawarte nie zostały przez osoby przeprowadzające oględziny spełnione, co oznacza, że osoby przeprowadzające oględziny nieruchomości Skarżącego działały bez podstawy i prawidłowego umocowania;
6. 6) art. 291 § 1 O.p. poprzez nierespektowanie ustawowego i przysługującego okresu czasu do wniesienia zastrzeżeń do protokołu oględzin;
7. 7) art. 200 O.p. poprzez niewydanie w przedmiotowej sprawie wymiarowej decyzji podatkowej do czego organ podatkowy był zobowiązany po wydaniu postanowienia o zakończeniu postępowania dowodowego oraz poprzez kontynuowanie postępowania dowodowego zakończonego postanowieniem o zakończeniu postępowania dowodowego;
8. 8) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 125 § 1, art. 139 § 1, art. 194 O.p. poprzez rażące naruszenie przepisów prawa, naruszenie zaufania do organu podatkowego, pominięcie istotnych okoliczności faktycznych mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy;
9. 9) obrazę Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie poprzez nierespektowanie wskazań zawartych w uzasadnieniu wyroku z dnia 11 października 2019 r., II FSK 3451/17.

Decyzją z dnia [...] listopada 2021 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu SKO wskazało, że przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym oraz jego wymiar nie były kwestionowane przez Podatnika.

Powierzchnia użytkowa budynku gospodarczego została wykazana w protokole z oględzin nieruchomości przeprowadzonych w dniu 12 lutego 2018 r. na działce oznaczonej nr ew. [...] należącej do Skarżącego i wynosi 24,20 m2.

Natomiast powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego wraz z przylegającym do niego garażem została wykazana w protokole oględzin nieruchomości przeprowadzonych w dniu 19 grudnia 2019 r. Podatnik w piśmie z dnia 21 maja 2019 r. wskazał powierzchnię użytkową budynku mieszkalnego wraz z garażem określając ją jako 128,76 m2. Następnie jednak wskazał, że dokonany przez niego obmiar nie jest prawidłowy. W związku z powyższym Organ pierwszej instancji przeprowadził w dniu 19 grudnia 2019 r. oględziny i dokonał pomiarów powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego z przylegającym do niego garażem.

Podatnik następnie kwestionował zasadność i prawidłowość przeprowadzenia oględzin.

Organ pierwszej instancji wykorzystując możliwe środki dowodowe celem realizacji zasady przekonywania, postanowił dopuścić dowód z opinii biegłego, który dokonałby pomiarów powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego podatnika. Podatnik uniemożliwił dokonanie oględzin i pomiarów, zarówno w dniu 17 czerwca 2021 r., jak i w dniu 5 lutego 2020 r., jak również w dniu 25 września 2020 r., które miały się odbyć za zgodą Prokuratury Rejonowej w P. i w asyście Policji.

Mając na uwadze powyższe Organ pierwszej instancji przyjął dane dotyczące powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego oraz przylegającego do niego garażu ustalone podczas pomiarów dokonanych w trakcie oględzin w dniu 19 grudnia 2019 r.

Kolegium wskazało również, że wbrew argumentacji zawartej w odwołaniu budynek stanowi odrębny od gruntu przedmiot opodatkowania. Jednocześnie, wbrew stanowisku Podatnika, które zostało wyrażone w odwołaniu - związanie organu podatkowego danymi zawartymi w ewidencji gruntów i kartotece budynków nie oznacza, że organy podatkowe nie mają możliwości ustalenia powierzchni użytkowej budynków.

W ocenie Kolegium Organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy przyjął podstawę opodatkowania budynku mieszkalnego wraz z przylegającym do niego garażem, ustaloną na podstawie pomiarów dokonanych podczas oględzin.

Podatnik co prawda wskazał powierzchnię użytkową budynku mieszkalnego, ale następnie zakwestionował wskazany przez siebie pomiar i jednocześnie uniemożliwił przeprowadzenie oględzin z udziałem biegłego.

Odnosząc się do zarzutów nieposiadania stosowanych upoważnień do udziału w oględzinach przez pracowników urzędu biorących w nich udział to Kolegium wskazało, że są one chybione, ponieważ osoby te posiadały upoważnienie do kontroli (nr [...], nr [...], nr [...]).

Odwołujący zarzucił również, że Organ pierwszej instancji nie zapewnił ustawowego terminu do wniesienia protokołu z oględzin. Kolegium wskazało jednak, że oględziny - wskutek uniemożliwienia wejścia na teren nieruchomości Odwołującego przedstawicieli organu i biegłego - nie odbyły się.

Za niezasadny Kolegium uznało również zarzut prowadzenia postępowania dowodowego po dacie wydania postanowienia o zakończeniu postępowania dowodowego. Postanowienie zostało wydane [...] lipca 2021 r. i po tej dacie Organ pierwszej instancji nie podejmował żadnych czynności.

Pismem z dnia 14 grudnia 2021 r. Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję SKO, zaskarżając ją w całości i zarzucając jej:

1. I. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
2. 1. art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez niewyjaśnienie w toku postępowania wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy, co doprowadziło do wydania decyzji bez rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz przedstawienia przez organ stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistością jak i do dowolnej oceny poszczególnych dowodów;
3. 2. art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. warunkujących ustalenie stanu faktycznego w taki sposób, by za prawidłowe mogło zostać uznane zastosowanie w sprawie prawa materialnego poprzez niezweryfikowanie danych istotnych z punktu widzenia przepisów ustawy o podatkach lokalnych, dotyczących przedmiotu opodatkowania, co nie jest zgodne z zasadą prawdy obiektywnej, która wynika z treści art. 122 O.p. w związku z art. 187 § 1 O.p.;
4. 3. art. 12 w zw. z art. 187 oraz 21 § 5 O.p. poprzez niewywiązanie się organu odwoławczego z obowiązków wynikających z przywołanych przepisów oraz niewyjaśnienie wątpliwości dotyczących przeprowadzonych oględzin poprzestając na danych uzyskanych z błędnych pomiarów sporządzonych w trakcie oględzin przeprowadzonych bez podstawy z naruszeniem art. 283 oraz 284 O.p., które z mocy tych przepisów nie powinny stanowić dowodu w sprawie;
5. 4. art. 194 § 1 oraz art. 180 O.p. poprzez pomijanie istotnych dla sprawy treści pism urzędowych, nieuwzględnianie wszystkich zebranych dowodów mających istotne znaczenie dla sprawy, zafałszowywanie stanu faktycznego sprawy przedstawiając stan faktyczny, który jest niezgodny z rzeczywistością oraz posłużenie się w postępowaniu podatkowym dowodem sporządzonym i wydanym po terminie, w którym powinien być wykorzystany, co oznacza posłużenie się dowodem sprzecznym z prawem;
6. 5. art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. poprzez błędne uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji;
7. 6. obrazę Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie poprzez nie respektowanie wskazań zawartych w uzasadnieniu wyroku z dnia 11 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3451/17;
8. II. Naruszenie prawa materialnego, a mianowicie:
9. 1. art. 21 ust. 1 P.g.i.k, poprzez ustalenie łącznego wymiaru podatku na rok 2021 w oparciu o dane, które nie znajdują się w ewidencji gruntów i budynków, tj. protokołu z oględzin przeprowadzonych w dniu 12 lutego 2018 r. odnośnie budynku niemieszkalnego - gospodarczego, protokołu z oględzin budynku mieszkalnego przeprowadzonych w dniu 19 grudnia 2019 r. w związku z prowadzonym postępowaniem dowodowym w sprawie podatkowej za rok 2017 i przyjęcie na podstawie błędnych obmiarów uzyskanych z naruszeniem przepisów art. 283 oraz 284 O.p., że powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego znajdującego się na działce 24/1 posadowionego na gruncie mieszkaniowym wynosi 151,50 m2, natomiast budynku o innym przeznaczeniu 24,20 m2, w sytuacji gdy organ nie mógł oprzeć swoich ustaleń o dane inne niż te zawarte w ewidencji gruntów i budynków,
10. 2. art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. u.p.o.l. poprzez ustalenie wymiaru podatku dla budynku mieszkalnego i niemieszkalnego stanowiących część składową gruntu mieszkaniowego i trwale związanych z gruntem mieszkaniowym, położonych w P. na działce o numerze ewidencyjnym [...], w obrębie której znajduje się wytyczony z gruntu rolnego figurą geometryczną grunt mieszkaniowy związany z budynkami mieszkalnymi, teren mieszkaniowy B, w sytuacji gdy z wypisu z kartoteki budynków z dnia 4 lutego 2014 r. oraz z dnia 21stycznia 2021 r., na których organ wyłącznie mógł oprzeć swą decyzję brak jest danych odnośnie powierzchni użytkowej, która mogłaby stanowić podstawę opodatkowania,
11. 3. art. 4 ust. 1 pkt 2 oraz art. 4 ust. u.p.o.l. poprzez niewywiązanie się organu odwoławczego z obowiązków wynikających z przywołanych przepisów.

Zdaniem Skarżącego powyższe naruszenia przepisów miały istotny wpływ na wynik sprawy i skutkowały ustaleniem wymiaru podatku od nieruchomości co do budynku mieszkalnego oraz innego budynku niemieszkalnego znajdujących się w P. na działce o numerze [...], w sytuacji gdy organ powinien ustalić wymiar podatku wyłącznie w oparciu o dane z kartoteki budynków, w której brak jest powierzchni użytkowej budynków koniecznej do ustalenia podstawy opodatkowania w świetle art. 4 ust. pkt 2 u.p.o.l. oraz ustaleniem podatku od nieruchomości na podstawie danych uzyskanych z błędnych obmiarów i z naruszeniem przepisów art. 283 oraz 284 O.p., które z mocy tych przepisów nie powinny stanowić dowodu w sprawie.

Mając na uwadze powyższe Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie oraz podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia 12 sierpnia 2022 r. Skarżący poszerzył skargę wnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego o zarzut naruszenia przez Organy art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który rozróżnia jako odrębne przedmioty opodatkowania gruntu i budynki, dla których przepisy przewidują odrębne zasady ustalania wielkości podstawy opodatkowania poprzez jego nieuprawnione zastosowanie, które skutkowało objęciem odrębnymi przedmiotami opodatkowania gruntu mieszkaniowego B od którego odprowadzany jest podatek od nieruchomości oraz posadowionych na nim budynków stanowiących część składową gruntu mieszkaniowego oraz poprzez nieuprawnione ustalenie wielkości podstawy opodatkowania odrębnie dla gruntu mieszkaniowego od którego Skarżący odprowadza podatek od nieruchomości oraz odrębnie dla budynków, które nie stanowią odrębnego od gruntu przedmiotu własności, w sytuacji gdy organy powinny oprzeć swoje ustalenia o dane zawarte w wypisie z rejestru gruntów ewidencji gruntów i budynków, który w latach wcześniejszych poprzez brak podawania powierzchni użytkowej budynków zgodnie z przepisami prawa geodezyjnego wykazywał, że budynki stanowią część składową gruntu mieszkaniowego B o pow. 536 m2 i dzielą los prawny gruntu mieszkaniowego, a obecnie już wręcz w wypisie z rejestru gruntów nr [...] z dnia 21 czerwca 2022 r. wykazuje, że budynki nie stanowią odrębnego od gruntu prawa własności, tym samym nie stanowią odrębnego od gruntu przedmiotu opodatkowania.

Skarżący dołączył do pisma kopie odwołania do decyzji Burmistrza Miasta P. z dn. [...] czerwca 2019 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2017 r., decyzji SKO w C. z dn. [...] października 2019 r. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2017, postanowienia Burmistrza Miasta P. z dn. [...] grudnia 2019 r. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2017, kopię wyroku NSA z dn. 11 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3451/17, kopie wypisów z rejestru gruntów oraz kopię decyzji Burmistrza Miasta P. z dn. 29 stycznia 2014 r. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2014.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm. – dalej "p.p.s.a."), sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167, ze zm.), kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 o.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania). Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia ustalenia, czy organy podatkowe prawidłowo wskazały powierzchnię użytkową budynku mieszkalnego wraz z garażem określając ją jako 151,50 m2, budynku gospodarczego jako 24,20 m2 oraz grunty pozostałe jako 536 m2. Natomiast przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym oraz jego wymiar nie były kwestionowane przez Skarżącego.

W ocenie organów podatkowych do opodatkowania należało przyjąć powierzchnię budynku mieszkalnego 151,50 m² uwzględniając powierzchnię użytkową ustaloną podczas oględzin przeprowadzonych 19 grudnia 2019 r. oraz powierzchnię użytkową budynku gospodarczego 24,20 m² wykazaną w protokole z oględzin nieruchomości przeprowadzonych 12 lutego 2018 r. Organ wskazał, że Skarżący uniemożliwił przeprowadzenie kolejnych oględzin z udziałem biegłego i dokonanie przez biegłego pomiarów powierzchni budynków.

W ocenie Skarżącego organ powinien ustalić wymiar podatku wyłącznie w oparciu o dane z kartoteki budynków, w której brak jest powierzchni użytkowej budynków koniecznej do ustalenia podstawy opodatkowania.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że w niniejszej sprawie będącej odrębną od sprawy dotyczącej podatku od nieruchomości za 2015 r., tutejszy Sąd nie jest związany wykładnią prawa i wskazaniami co do dalszego postępowania dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3451/17. Jak stanowi bowiem art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Przepis ten formułuje więc zasadę związania wyrokiem w konkretnej sprawie; niemniej pożądane jest, by w tożsamych stanach faktycznych oceny prawne wyrażane przez organy administracji i sądy były spójne, co jest uzasadnione obowiązującą w polskim systemie prawnym zasadą legalizmu i zaufania obywatela do Państwa. Tutejszy Sąd ponownie rozpoznając sprawę nie jest więc formalnie związany oceną prawną wyrażoną w tymże wyroku NSA, jednakże w pełni podziela stanowisko w nim zaprezentowane.

Odnosząc się do istoty sporu wskazać należy, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych.

Art. 2 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1. 1) grunty;
2. 2) budynki lub ich części;
3. 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 4 ust. 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi:

1. 1) dla gruntów - powierzchnia;
2. 2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa;.

Zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Zgodnie z art. 6c ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust.

1. 2. Przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym oraz jego wymiar nie były kwestionowane przez Podatnika.

Przechodząc do kwestii spornych w pierwszej kolejności Sąd odniesie się do zarzutu strony dotyczącego oparcia się przez organy w celu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości (w zakresie opodatkowania budynku mieszkalnego i gospodarczego) nie na danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, lecz na danych wynikających z dokonanych oględzin nieruchomości Skarżącego.

Zdaniem Skarżącego, organy błędnie w sprawie przyjęły, że mogą odstąpić od obowiązku uwzględnienia danych z ewidencji gruntów i budynków przy ustalaniu zobowiązania podatkowego i posługiwać się danymi z innych źródeł, w sytuacji, gdy z treści przepisu wynika, że podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią wyłącznie dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

W wyroku z 11 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3451/17, NSA odnosząc się do zarzutu Skarżącego w tym zakresie, uznał, że stanowisko podatnika jest błędne, a tutejszy Sąd w pełni ocenę tę podziela. NSA wyjaśnił, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne (dalej: "u.p.g.k.") podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

W orzecznictwie sądów administracyjnych dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, stosownie do przywołanej regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. m.in. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków.

Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych sytuacjach wyjątkowych może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Może to mieć miejsce w przypadku, gdy oparcie się na danych ewidencyjnych pozostawałoby w sprzeczności z innymi bezwzględnie obowiązującymi regulacjami prawnymi (np. zawartymi w ustawie o księgach wieczystych i hipotece) lub też musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (ww. wyrok z dnia 4 czerwca 2019 r.).

Naczelny Sąd Administracyjny podzielił pogląd WSA w Warszawie, że uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w związku z art. 194 § 3 O.p.).

Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności – także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 u.p.g.k.). O bezwzględnie wiążącym charakterze wpisów do ewidencji gruntów i budynków w przypadku użytków rolnych świadczy treść art. 1a ust. 3 pkt 1 u.p.o.l., w myśl którego przez użytki rolne rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. A contrario, nie sklasyfikowanie w ewidencji określonych gruntów jako użytki rolne, wyklucza możliwość objęcia ich podatkiem rolnym. Tezę tę potwierdza też treść art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381 ze zm.).

Tak długo, jak długo zawarte w ewidencji zapisy nie ulegną zmianie, organ podatkowy nie jest władny do przyjęcia innego przeznaczenia nieruchomości na potrzeby wymiaru podatku od nieruchomości (wyrok NSA z dnia 13 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1175/13; także ww. wyrok z dnia 4 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 2018/17).

NSA wskazał, że w sprawie nie jest sporne, że na działce nr [...], stanowiącej własność Skarżącego istnieją dwa budynki: mieszkalny i niemieszkalny. Nie jest również sporne, że ewidencja budynków prowadzona przez Starostwo Powiatowe zawiera jedynie powierzchnię zabudowy budynków, nie zawiera natomiast powierzchni użytkowej, która stanowi podstawę opodatkowania dla budynków. Wyżej wskazany art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne ustanawia zasadę związania organów tymi danymi, które ewidencja zawiera. NSA uznał, że w sytuacji, gdy ewidencja danych nie zawiera, natomiast dane zawarte w zgłoszeniu dokonanym dla celów prawa budowalnego były kwestionowane przez Skarżącego i nie odpowiadały kryteriom zakreślonym przez ustawodawcę w art. 4 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 u.p.d.o.f., to wskazane było rozważanie zastosowania przez organy podatkowe innych instrumentów w celu realizacji zasady z art. 122 O.p. i ustalenia powierzchni użytkowej budynków w prawidłowym rozmiarze.

Ma to bowiem bezpośredni wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego. W szczególności zasadne było zatem, dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, przeprowadzenie przez organy podatkowe oględzin i obmiaru "spornej" nieruchomości, ewentualnie poprzestanie na tych samych ustaleniach, jak w stosunku choćby do roku podatkowego 2017 (podkr. WSA).

Wbrew więc zarzutom sformułowanym w skardze, NSA w analizowanym wyroku (którego nieuwzględnienie w tej sprawie również zarzucił Skarżący) nie wyraził poglądu o związaniu danymi z ewidencji gruntów i budynków w sytuacji, w której – jak w niniejszej sprawie – dane te w ewidencji się nie znajdują. Bez wątpienia organ nie może bowiem być związany danymi, które nie istnieją. To w konsekwencji oznacza, że w sytuacji braku danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania w stosownych ewidencjach uzasadnione jest sięgnięcie przez organ podatkowy do innych źródeł dowodowych.

Choć więc co do zasady organy podatkowe ustalając wymiar podatku od nieruchomości są w tym zakresie związane treścią ewidencji gruntów i budynków i faktyczne obmiary dokonywane, czy to przez organy podatkowe, czy to przez podatnika, same w sobie nie mogą skutecznie podważyć zapisów ewidencji gruntów i budynków, to jednak reguła dotyczy tych danych, które w ewidencji się znajdują. Przeciwna wykładnia analizowanych przepisów naruszałaby przewidzianą zasadę powszechności i równości opodatkowania.

Podobne stanowisko zostało wyrażone przez NSA np. w wyroku z 6 grudnia 2017 r., II FSK 3240/15. NSA stwierdził, że organ podatkowy jest związany ewidencją, zaś co do zasady z ewidencji powinna wynikać powierzchnia użytkowa budynku. Natomiast posłużenie się danymi ewidencyjnymi zawierającymi wyłącznie dane dotyczące powierzchni zabudowy budynku podatników wiązałoby się z pominięciem art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., który stanowi wprost, że podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa. W takiej sytuacji organ podatkowy jest zobowiązany do samodzielnego ustalenia podstawy opodatkowania, poprzez przeprowadzenie stosownego postępowania dowodowego.

W stanie faktycznym tej sprawy ewidencja gruntów i budynków nie zawiera danych dotyczących powierzchni użytkowej budynków. Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 1 pkt u.p.o.l., podstawę opodatkowania w przypadku budynków stanowi ich powierzchnia użytkowa.

W konsekwencji w zaskarżonej decyzji wskazano, że "Burmistrz Miasta P. w ramach postępowań dotyczących lat podatkowych 2015-2019 powołał biegłego w celu ustalenia powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego wraz z przylegającym do niego garażem położonego w P. przy ul. [...] na działce nr [...]." i w związku z brakiem możliwości dokonania oględzin przez biegłego w ramach wskazanych postępowań, w niniejszym postępowaniu przyjęto ustalenia wynikające z oględzin przeprowadzonych 19 grudnia 2019 r. (określającym powierzchnię użytkową budynku mieszkalnego wraz z garażem na 151,50 m²). Takie działanie Kolegium nie było prawidłowe.

Skoro Kolegium przyjęło, że w ramach wcześniej prowadzonych postępowań (odrębnych) za lata podatkowe 2015-2019 był powołany biegły, lecz Skarżący uniemożliwił przeprowadzenie stosownego dowodu, to w postępowaniu za rok 2021 r., a więc odrębnym postępowaniu, należało w świetle przepisów art. 180 §1, z art. 187 §1, art. 191 O.p., również przeprowadzić ten dowód albo, co najmniej, podjąć jakąkolwiek próbę jego przeprowadzenia (wykluczyć możliwość jego przeprowadzenia). Sąd zdaje sobie sprawę, że w toku postępowań za lata podatkowe 2015-2019 stosowne próby przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego były bezskutecznie podejmowane, Sąd zdaje sobie również sprawę z tego, że wielokrotne, bezskuteczne podejmowanie prób przeprowadzenia określonego dowodu, prowadzi do bezproduktywnego angażowania pracowników danego organu (w efekcie czego pracownicy ci nie mogą zajmować się w tym samym czasie innymi sprawami co jest niepożądane z punktu widzenia optymalnego zarządzania zasobami urzędu) – czego należy unikać.

W niniejszym postępowaniu jednak do Skarżącego nie skierowano żadnego zapytania w tej sprawie (co do umożliwienia przez Niego przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego) zakładając, że taka możliwość jest wykluczona. W ocenie Sądu, mając na uwadze przebieg postępowań za lata wcześniejsze (okoliczność, że w ramach tychże postępowań Skarżący uniemożliwiał przeprowadzania dowodu z opinii biegłego), niezbędne (i zarazem wystarczające) było zwrócenie się do Skarżącego o udzielenie informacji, czy umożliwi przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zastrzeżeniem, że brak udzielenia odpowiedzi lub tym bardziej potwierdzenie braku umożliwienia przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego skutkować będzie koniecznością ustalenia powierzchni budynku mieszkalnego wraz z garażem na podstawie wcześniej dokonanych oględzin. Wprawdzie Skarżący uniemożliwiał przeprowadzenia dowodu w prowadzonych postępowaniach za lata 2015-2019 (na co wskazano w zaskarżonej decyzji), nie oznacza to jednak, że stanowisko Skarżącego w toku postępowań za lata następnie nie ulegnie w tym zakresie zmianie.

Skarżący ma prawo – w ramach odrębnego postępowania – wyrazić odmienne stanowisko (czy też zmienić stanowisko) i w tym zakresie w toku prowadzonego postępowania należało Skarżącemu to umożliwić. Takie postępowanie, nie tylko miałoby na celu realizację przepisów art. 180 §1, z art. 187 §1, art. 191 O.p., ale również wpisywałoby się w realizację zasady czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym (art. 123 §1 O.p.), czy też zasady prowadzania postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 §1 O.p.) – tym bardziej, że przecież sam Skarżący kwestionuje protokół z oględzin z dnia 19 grudnia 2019 r. z uwagi m.in. na "nie uwzględnienie skosów". Oczywiście w sytuacji, gdyby organy potwierdziły, że nie będzie możliwości przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego (tak jak na to wskazało SKO w postępowaniach za lata 2015-2019), wówczas konieczne byłoby ustalenie powierzchni budynku mieszkalnego wraz z garażem na podstawie wcześniej dokonanych oględzin.

W tym zakresie Sąd rozpoznający sprawę w niniejszym składzie w pełni podziela stanowisko wyrażone w wyroku tut. Sądu (dot. zobowiązania Skarżącego za 2019 r.) z dnia 29 lipca 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 3036/21 co do należytej rękojmi przeprowadzenia obmiaru przez trzyosobową komisję składającą się z pracowników urzędu miejskiego. W niniejszej sprawie (inaczej niż w sprawie za 2019 r.) wykorzystanie ustaleń z dokonanych wcześniej oględzin – wobec braku wykluczenia możliwości przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego – było jednak przedwczesne.

Jednocześnie za nietrafny należało uznać pogląd Skarżącego, z którego wynika, że opodatkowanie gruntów wyklucza opodatkowanie budynków, bowiem budynki "nie stanowią odrębnego od gruntu prawa własności". Na wadliwość stanowiska Skarżącego w tym zakresie wskazuje wprost systematyka i treść ustawy, w szczególności art. 2 ust. 1 u.p.o.l., w którym ustawodawca wyróżnia poszczególne przedmioty opodatkowania (grunty, budynki, budowle). Pogląd Skarżącego abstrahuje od treści obowiązujących przepisów prawa, w których przedmiot opodatkowania nie jest uzależniony od "stanowienia odrębnego przedmiotu własności".

Skarżący swoje stanowisko uzasadnia treścią przepisów kodeksu cywilnego, jednakże przepisy te nie regulują zasad opodatkowania, lecz stosunki cywilnoprawne (por. art. 1 k.c.). W tym kontekście bezzasadna jest również argumentacja strony odwołująca się do danych z ewidencji gruntów i budynków mająca wykazać, że skoro w ewidencji tej budynki nie są wskazane jako odrębny przedmiot własności, to nie jest możliwe odrębne ich opodatkowanie. Jak Sąd wyjaśnił powyżej, ustawodawca w art. 2 ust. 1 u.p.o.l. określając zgodnie z art. 217 Konstytucji przedmiot opodatkowania, wskazał, że opodatkowaniu podlegają osobno grunty, jak i posadowione na nich budynki. Brak informacji o powierzchni użytkowej budynków w ewidencji nie świadczy o sposobie opodatkowania budynków; zasady opodatkowania regulują bowiem powszechnie obowiązujące przepisy prawa podatkowego. Te zaś wskazują jednoznacznie, że opodatkowaniu podlegają zarówno grunty, jak i posadowione na nich budynki, zaś brak powierzchni użytkowej budynku w treści ewidencji nie wyklucza opodatkowania tego budynku podatkiem od nieruchomości.

Dodać należy, że NSA w wyroku z 11 października 2019 r. nakazując organom ustalenie powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego w istocie wypowiedział się co do tego, iż budynki stanowią od gruntu odrębny przedmiot opodatkowania, w związku z czym należy ustalić ich powierzchnie użytkową. W konsekwencji nie są zasadne zarzuty skargi oparte na tezie o braku możliwości opodatkowania podatkiem od nieruchomości powierzchni użytkowej budynków należących do skarżącego.

Odnosząc się do zarzutów sformułowanych w samej skardze oraz w piśmie procesowym odwołujących się do dokumentów zgromadzonych w postępowaniach za inne okresy rozliczeniowe, należy zauważyć, że decyzje dotyczące poszczególnych okresów rozliczeniowych stanowią odrębne rozstrzygnięcia i – o ile zostają one zaskarżone do sądu administracyjnego – podlegają one odrębnej kontroli przez sąd administracyjny. Zważywszy na to, że przedmiotem niniejszego postępowania była prawidłowość decyzji ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 r. (co determinuje przedmiot sprawy sądowej), nie ma konieczności odnoszenia się do rozstrzygnięć (i ustaleń) dotyczących postępowań za inne okresy rozliczeniowe i ich prawidłowości.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. W ponownie prowadzonym postępowaniu organy zwrócą się do Skarżącego z zapytaniem, czy umożliwi przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zastrzeżeniem, że brak udzielenia odpowiedzi lub tym bardziej potwierdzenie braku umożliwienia przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego skutkować będzie koniecznością ustalenia powierzchni budynku mieszkalnego wraz z garażem na podstawie wcześniej dokonanych oględzin. Jeżeli Skarżący umożliwi przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, wówczas organy przeprowadzą ten dowód celem prawidłowego określenia powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego wraz z garażem. Dopiero wówczas, gdy organy potwierdzą, że nie ma możliwości przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w ramach niniejszego postępowania, w swoich ustaleniach co do powierzchni budynku mieszkalnego wraz z garażem oprą się na ustaleniach wynikających z wcześniej dokonanych oględzin.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 §1 p.p.s.a. – na zasądzoną kwotę 100 zł składał się uiszczony w tej kwocie wpis od skargi (k. 29 akt sądowych).