Uzasadnienie
J. S. (dalej: "Strona" lub "Skarżący") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS", "Organ odwoławczy") z dnia [...] maja 2019 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS", "Organ I instancji") z dnia [...] listopada 2018 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, byłego prezesa zarządu, wraz z byłym wiceprezesem zarządu R. S., oraz spółką G. S.A. (dalej: "Spółka") za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług.
NUS decyzją z dnia [...] listopada 2018 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, byłego prezesa zarządu, wraz z byłym wiceprezesem zarządu R. S. oraz Spółki za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2013 r. w łącznej kwocie 85.730,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 35.766,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 4.428,60 zł.
Od ww. decyzji Strona w dniu 14 stycznia 2019 r. wniosła odwołanie w którym zażądała uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualne uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania.
Decyzją z dnia [...] maja 2019 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Organ odwoławczy podkreślił, że ze zgromadzonego materiału dowodowego bezspornie wynika, że Skarżący w terminie płatności podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2013 r. (tj. w dniach od 25 października 2013 r. do 27 stycznia 2014 r.) pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki. Fakt ten potwierdza, uzyskany przez organ I instancji, odpis KRS z dnia 19 stycznia 2018 r., z którego wynika, że Skarżący został wpisany do KRS jako prezes zarządu Spółki w dniu [...] stycznia 2011 r. Natomiast z załączonego do niniejszej sprawy, aktu notarialnego rep. [...] nr [...] z dnia [...] marca 2017 r. wynika, że uchwałą nr [...] przyjęto rezygnację Skarżącego z pełnienia funkcji w zarządzie Spółki.
W kontekście kolejnej przesłanki, tj. bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki, DIAS wskazał, że organ I instancji wystawił tytuły wykonawcze:
- - nr [...] z dnia [...] stycznia 2014 r. obejmujący zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za III kwartał 2013 r. w części dotyczącej kwoty 63.946,00 zł,
- - nr [...] z dnia [...] kwietnia 2014 r. obejmujący zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za III kwartał 2013 r. w części dotyczącej kwoty 935,00 zł,
- - nr [...] z dnia [...] kwietnia 2014 r. obejmującego zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r.
Pomimo podjęcia czynności zmierzających do pozyskania informacji o majątku zobowiązanej Spółki, a w rezultacie do wyegzekwowania zaległości, prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do uregulowania zobowiązań podatkowych. W konsekwencji NUS postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015 r. umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne wobec Spółki, wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. W związku z powyższym DIAS przychylił się do stanowiska organu I instancji, zgodnie z którym zaistniała kolejna pozytywna przesłanka uprawniająca do wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe Spółki.
Przechodząc do przesłanek wyłączających odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki, DIAS wskazał, że podstawa do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości wystąpiła już w lutym 2013 r. bowiem w tym okresie skala i rozmiar nieregulowanych zobowiązań przybrały charakter trwały. Zarząd Spółki złożył w dniu 6 października 2015 r. wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, jednak zarządzeniem z dnia [...] czerwca 2016 r. Sąd Rejonowy [...] W. Sąd Gospodarczy dla Spraw Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych w W. zarządził zwrot powyższego wniosku (pismo Sądu Rejonowego [...] W. Sąd Gospodarczy dla Spraw Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych w W. z dnia 19 listopada 2018 r.). Do powyższego wniosku doprowadziła DIAS analiza sytuacji finansowej Spółki pod kątem istnienia drugiej przesłanki niewypłacalności, tj. nadmiernego zadłużenia, a konkretnie dokumentów finansowych Spółki za 2012-2013 r. Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy skonstatował, że w niniejszej sprawie brak jest przesłanki uwalniającej Skarżącego od odpowiedzialności za powstałe zaległości Spółki gdyż pomimo istnienia obiektywnych przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki już w 2013 r., zarząd Spółki złożył wniosek o ogłoszenie upadłości dopiero w październiku 2015 r., co zdaniem DIAS, nastąpiło zbyt późno.
Co więcej DIAS podkreślił, że Skarżącego nie zwalnia z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki brak winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w lutym 2013 r., gdyż w toku postępowania podatkowego zarówno przed organem I jak i II instancji Skarżący nie wykazał powyższej okoliczności. Przedstawiona przez niego argumentacja, m.in. że organ podatkowy błędnie ustalił czas złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości (chociażby z powodu nie powołania biegłego), Sąd Rejonowy w G. [...] Wydział Pracy przyjął datę niewypłacalności Spółki na 1 lipca 2015 r., czy dowód w postaci oświadczenia Skarżącego z dnia 25 maja 2018 r., o złożeniu w dniu [...] października 2015 r. do Sądu Upadłościowego i Naprawczego wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, nie spełniają negatywnej przesłanki orzeczenia o jego odpowiedzialności, wynikającej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm, dalej: "O.p.").
Zdaniem organu odwoławczego, wyjaśnienia Strony o zwrocie tego wniosku przez Sąd ze względu na braki formalne, które ostatecznie nie zostały uzupełnione nie z jego winy, gdyż nie doszło do doręczenia zarządzenia Sądu, nie świadczą o skutecznym złożeniu tego wniosku, a tylko taka okoliczność stanowi przesłankę wyłączającą odpowiedzialność Strony za zaległości podatkowe Spółki.
Biorąc powyższe pod uwagę, DIAS uznał, że zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, poprzez przyjęcie przez organ podatkowy błędnej daty konieczności złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki oraz nie przyjęcie przez organ podatkowy, złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie [...] października 2015 r., nie zasługują na uwzględnienie.
Na końcu organ odwoławczy zaznaczył, że w trakcie prowadzonego postępowania zarówno przed organem I instancji, jak również przed organem odwoławczym Skarżący nie wskazał żadnych składników majątkowych należących do Spółki, z których możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji. Wobec powyższego nie wystąpiła żadna z przesłanek określonych w art. 116 § 1 O.p. pozwalająca na skuteczne uwolnienie się Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki.
W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułował żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji.
W skardze zarzucono naruszenie:
- - art. 121 § 1 O.p. poprzez odmówienie przez organ podatkowy przeprowadzenia dowodów: z opinii biegłego z zakresu rachunkowości na okoliczność daty zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości Spółki oraz tego, czy we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości: z przesłuchania skarżącego na okoliczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz daty zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości Spółki a ponadto prowadzenie sprawy w sposób przewlekły, co naruszyło zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;
- - art. 188 O.p. w zw. z art. 197 § 1 O.p. poprzez odmówienie przez organ podatkowy przeprowadzenia dowodów: z opinii biegłego z zakresu rachunkowości na okoliczność daty zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości Spółki oraz tego, czy we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości: z przesłuchania skarżącego na okoliczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz daty zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości Spółki, podczas gdy dowody wskazywane przez skarżącego miały znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a teza dowodowa zgłoszona przez skarżącego jest odmienna od twierdzeń organu administracyjnego, a ponadto organ administracyjny nie mógł rozstrzygnąć o wskazanych okolicznościach w oparciu o inne dowody, gdyż niezbędne do tego były wiadomości specjalne, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;
- - art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p. i 191 O.p., co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p (w brzmieniu z dnia powstania zaległości podatkowych, tj. tekst jedn. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) poprzez niepodjęcie przez organ podatkowy niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, przez co materiał dowodowy w niniejszej sprawie był niewyczerpujący, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia prawa materialnego poprzez przyjęcie przez organ podatkowy, że skarżący we właściwym czasie nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.
W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw.
W pierwszej kolejności Sąd podkreśla, że bezsporne w sprawie jest, iż organy wykazały zaistnienie tzw. przesłanek pozytywnych związanych z odpowiedzialnością osoby trzeciej, określonych w art. 116 § 1 O.p.
Organy ustaliły, że Skarżący w terminie płatności podatku za III i IV kwartał 2013 r. pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki. Również druga przesłanka pozytywna odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. bezskuteczność egzekucji została wykazana. NUS umorzył bowiem postępowanie egzekucyjne wobec Spółki, stwierdzając bezskuteczności egzekucji. Skarżone decyzje zostały wydane także z zachowaniem wymogów określonych w art. 107 i 108 O.p. (w szczególności art. 108 § 2 pkt 3 O.p.).
Przechodząc zatem do zbadania zaistnienia w sprawie tzw. przesłanek negatywnych należy stwierdzić, że w ocenie Sądu zasadnie organy uznały brak ich wystąpienia w rozstrzyganej sprawie.
Wbrew zarzutowi sformułowanemu w skardze organy nie naruszyły art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego na podstawie art. 116 O.p. W szczególności organy w prawidłowy sposób oceniły ciężar udowodnienia przesłanek negatywnych. W tym zakresie przywołały stanowisko sądów administracyjnych wynikające z uchwały NSA z 10 sierpnia 2009 r., II FSP 3/09. Nie jest zatem zasadne stwierdzenie zawarte w skardze, że cały ciężar wykazania ewentualnego zaistnienia w sprawie przesłanek negatywnych został przerzucony na Skarżącego.
Organy prawidłowo wskazały, że zgodnie z art. 116 § 1 pkt 1 lit a O.p. ocena czy we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości musi nastąpić z uwzględnieniem przepisów prawa upadłościowego a w szczególności art. 10, art. 11 i art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze (dalej: "P.u.n."). Prawidłowo również ustaliły relacje pomiędzy art. 11 ust 1 a ust. 2 przywołanej ustawy, wskazując na alternatywny charakter opisanych w ww. przepisie przesłanek. Organy prawidłowo oceniły, także znaczenie wyroku Sądu Rejonowego w G. [...] Wydział Pracy ([...]), w którym Sąd Rejonowy dokonał oceny niewypłacalności Skarżącego na podstawie innych przepisów niż prawa upadłościowego, a więc ocena Sądu Rejonowego nie mogła mieć wpływu na ocenę niewypłacalności Spółki na gruncie wskazanych przepisów P.u.n.
Jak wykazały organy, zaistnienie przesłanki niewykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 P.u.n.) mając na uwadze zaległości Spółki (m.in. zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od 01/2013 do 11/2014) nastąpiło na początku 2013 r. W ocenie Sądu, mając na uwadze treść art. 11 ust. 1 P.u.n. (w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. gdzie zwrot "nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych" wskazuje na co najmniej dwa zobowiązania), podstawa do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości nastąpiła w marcu a nie w lutym 2013 r. Powyższe ustalenie nie ma jednak znaczenia w przedmiotowej sprawie.
Organy przeprowadziły również ocenę wystąpienia przesłanki nadmiernego zadłużenia wykazując w oparciu o wybrane parametry ekonomiczne, że w 2013 r. nastąpiło zasadnicze pogorszenie sytuacji finansowej Spółki.
Podkreślić należy, że Skarżący był obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła chociażby jedna ze wskazanych podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Nie budzi w ocenie Sądu wątpliwości fakt, że w sprawie wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości wskazana w art.11 ust. 1 P.u.n.
Zasadnie organy wskazały także, że w sprawie nie można uznać, że Skarżący nie ponosił winy w niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości.
Przechodząc do zasadniczego zarzutu sformułowanego w skardze a dotyczącego odmowy przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości na okoliczność daty zaistnienia przesłanki do ogłoszenia upadłości Spółki należy zauważyć, że organ podatkowy jest uprawniony do samodzielnej oceny ww. przesłanek. Przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego jest możliwe tylko w sytuacji gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne. Tym samym, wobec jednoznacznego określenia w przepisach prawa momentu wystąpienia niewypłacalności podatnika, samo ustalenie okoliczności faktycznych sprawy i dokonanie subsumpcji nie wymaga posiadania wiadomości specjalnych. (por. wyrok 17 stycznia 2020 r. WSA w Poznaniu (I SA/Po 499/19). W niniejszej sprawie data powstania zaległości podatkowych oraz ich wysokość nie budzą wątpliwości zatem organ dokonał wyłącznie subsumcji (art. 11 ust. 1 P.u.n.) nie wymagającej wiadomości specjalnych.
Skarżący nie wskazał także, żadnej okoliczności wymagającej wiadomości specjalnych, przeciwnie naruszenia przepisów art. 188 z zw. z art. 197 § 1 O.p. upatruje w samym fakcie odmowy przeprowadzenia przez organ ww. dowodu. Sąd podkreśla więc, że organy nie są zobowiązane do przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w każdym przypadku, gdy wnioskuje o to strona postępowania.
Sąd nie dostrzega również naruszenia ww. przepisów O.p. w fakcie odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Skarżącego. Skarżący jak słusznie zauważył organ mógł czynnie uczestniczyć w postępowaniu w tym składać wyjaśnienia. Z treści uzasadnienia skargi nie można również wywnioskować jakie informacje posiada Skarżący, mające wpływ na wynik postępowania, a które nie mogły zostać przekazane w formie wyjaśnień i wymagały dowodu z przesłuchania Skarżącego.
Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.