Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] października 2011 r. określił M. B. (dalej powoływana jako Skarżąca lub Strona) wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym na kwotę 26.200 zł, z tytułu odpłatnego zbycia, przed upływem pięciu lat od daty nabycia, w dniu 21 sierpnia 2006 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.
Przedmiotową decyzję, stosownie do treści art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. zwanej dalej O.p), uznano za doręczoną 10 listopada 2011r.
Pismem z dnia 9 stycznia 2012 r. Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła odwołanie od powyższej decyzji oraz odrębnym pismem z dnia 9 stycznia 2012 r. wystąpiła z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wskazała, iż wszystkie wezwania, jak i kolejne pisma wydawane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. kierowane były na adres w W. przy ul. [...], pomimo wskazania w dniu 28 grudnia 2010 r., że Skarżąca przebywa wraz z mężem w Brukseli. Również przedmiotowa decyzja zaadresowana została na wyżej wskazany adres. W uzasadnieniu wniosku podniesiono, że w dniu 28 grudnia 2010 r., mąż Skarżącej złożył w Urzędzie Skarbowym W. oświadczenie, iż jest pracownikiem Komisji Europejskiej, Dyrekcja Generalna ds. Transportu i przebywa wraz z żoną i dziećmi w Brukseli. Złożył również dwukrotnie NIP-3, wskazując nowy adres zamieszkania.
Zdaniem Skarżącej w świetle złożonego przez jej męża oświadczenia oraz składanych NIP-3 oczywistym było, że mieszka wraz z mężem za granicą. Ponadto stwierdziła, że w aktach sprawy brak jest jakiejkolwiek informacji, żeby organ pouczył Skarżącą o dopełnieniu formalności dotyczących miejsca zamieszkania, a w szczególności, żeby Skarżąca złożyła NIP-3.
W ocenie Skarżącej, w wyniku skierowania przedmiotowej decyzji na polski adres zamieszkania, Strona pozbawiona została możliwości zapoznania się z treścią decyzji i skorzystania z możliwości wniesienia odwołania. O istnieniu decyzji dowiedziała się w dniu 2 stycznia 2012 r. po przyjeździe do Polski. Dlatego mając na uwadze art. 162 O.p., jak również zasadę praworządności i zaufania do organów podatkowych (art. 120-122 O.p.), obowiązek prawidłowego i wyczerpującego przeprowadzenia postępowania dowodowego (art. 187 O.p.) oraz zasadę zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu (art. 123 O.p.) wniosła o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.
Postanowieniem z dnia [...] marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił Skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Organ podkreślił, że Skarżąca powołując się na fakt skierowania decyzji pod niewłaściwy adres nie uprawdopodabnia braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Organ podatkowy wskazał, że decyzja została doręczona skutecznie w trybie zastępczym, tj. zgodnie z art. 150 O.p. w dniu 10 listopada 2011 r. Decyzja ta została skierowana na adres: W. ul. [...], który wynikał z danych identyfikacyjnych i adresowych Skarżącej wskazany przez nią i będący w dyspozycji Naczelnika Urzędu Skarbowego W.. Organ podatkowy wskazał ponadto, że Skarżąca do dnia wydania przedmiotowej decyzji nie złożyła NIP-3 ani żadnego innego dokumentu, z którego wynikałaby zmiana jej adresu zamieszkania.
Ponadto dodał, że Skarżąca złożyła deklarację PIT-38 za 2010 r. w Urzędzie Skarbowym W. Dodatkowo organ odwoławczy powołując się na treść art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13.10.1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 z późn. zm.), z którego wynika obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem aktualizacyjnym stwierdził, że w związku z faktem, że Skarżąca nie złożyła zgłoszenia aktualizacyjnego, to organ podatkowy nie miał obowiązku sprawdzania, czy dane identyfikacyjne dotychczas zgłoszone pozostają zgodne ze stanem faktycznym. Skierowanie zaś korespondencji na adres zamieszkania Skarżącej, figurujący w ewidencji podatników na podstawie dokonanego przez nią zgłoszenia, jest działaniem prawidłowym.
Organ podatkowy ustosunkowując się do twierdzeń Skarżącej, że organ pierwszej instancji dysponował adresem podatnika, z uwagi na fakt, iż dysponował oświadczeniem o zmianie miejsca zamieszkania męża Skarżącej oraz złożonym przez niego NIP-3, stwierdził, iż złożenie przez męża Skarżącej oświadczenia, że Skarżąca zamieszkuje wraz z nim, nie stanowi zgłoszenia aktualizacyjnego NIP-3. Zdaniem organu podatkowego z okoliczności rozpatrywanej sprawy jednoznacznie wynika, iż Skarżąca miała świadomość obowiązku zgłoszenia aktualnego miejsca zamieszkania, na co wskazuje złożenie NIP-3 przez jej męża oraz powoływanie się na ten fakt we wniosku o przywrócenie terminu. Organ podatkowy stwierdził, że nieznajomość przez Skarżącą obowiązków wynikających z w/w ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników nie może obciążać organu podatkowego, bowiem żaden przepis prawa nie nakłada na organy podatkowe obowiązku informowania podatnika o konieczności aktualizacji danych osobowych, natomiast obowiązek aktualizacji wszelkich danych osobowych wynika wprost z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników i ciąży na Podatniku.
Dodatkowo organ podatkowy stwierdził, że z akt sprawy wynika, iż Skarżąca miała świadomość konieczności przedłożenia dokumentów potwierdzających wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży w dniu 21 sierpnia 2006 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na co wskazuje złożone przez jej męża w dniu 22 sierpnia 2006 r. oświadczenie, iż uzyskany przychód ze zbycia w/w prawa zamierza przeznaczyć na spłatę kredytu zaciągniętego w banku BPH oraz zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.
W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał, że przedstawione okoliczności wskazują na brak należytej staranności Strony w załatwianiu własnych spraw. W konsekwencji Organ stwierdził, że Skarżąca nieuprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminowi
Następnie postanowieniem z [...] marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził uchybienie przez Skarżącą terminowi do wniesienia odwołania. Podkreślił, że w związku z uznaniem decyzji za doręczoną w dniu 10 listopada 2011 r., termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 24 listopada 2011 r.
W skargach na powyższe postanowienia Skarżąca zarzuciła organowi naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., który w sprawie nie miał zastosowania, z uwagi na uprzednie wydanie postanowienia z dnia [...] marca 2012 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.
Zarzuciła również naruszenie:
- - art. 148 § 1 O.p. poprzez uznanie, iż organ pierwszej instancji wypełnił dyspozycję tego przepisu,
- - art. 150 O.p. poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy pisma w postępowaniu, w tym decyzja z dnia [...] października 2011 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego W., nie były doręczane na prawidłowy adres podatnika,
- - art. 121 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych i nie udzielenie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania przez organ I instancji,
- - art. 122 poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego,
- - art. 187§ 1 poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego.
Rozwijając tak sformułowane zarzuty Skarżąca argumentowała, że decyzja z dnia [...] października 2011 r., określająca wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia, przed upływem pięciu lat od daty nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego powinna być wydana na obojga małżonków, bowiem Stroną postępowania jest małżeństwo a sprzedaż nieruchomości została dokonana w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej. Stwierdziła ponadto, że decyzja z dnia [...] października 2011 r. nie została skutecznie doręczona, istniała bowiem oczywista niezgodność pomiędzy adresem Skarżącej ujawnionym w ewidencji podatników, a adresem Skarżącej dostępnym organowi w oparciu o oświadczenie jej męża z dnia 28 grudnia 2010 r. oraz o złożony przez niego NIP-3. Podkreśliła przy tym, że oświadczenie to podlega ocenie jak każdy dowód zgromadzony w postępowaniu podatkowym.
Zobowiązanie podatkowe było zobowiązaniem solidarnym obojga małżonków, mąż Skarżącej działał w imieniu obojga małżonków, w szczególności składając oświadczenie z dnia 28 grudnia 2010r. o zmianie adresu. Następnie dodała, że jeżeli omawiane oświadczenie nie zostało złożone w wymaganej formie NIP-3, to organ winien się ustosunkować do tego faktu i pouczyć podatnika o właściwej formie oświadczenia. W dalszej kolejności podniosła, że organ podatkowy oświadczenie z dnia 28 grudnia 2010 r. powinien potraktować jako informację o czasowej nieobecności adresata pod adresem warszawskim, a obecności pod adresem w Brukseli.
Nadto wiedząc o nieobecności Skarżącej pod adresem warszawskim powinien był, doręczyć decyzję wymiarową na adres warszawski wówczas, kiedy wiadomym było, iż Strona może ją odebrać. W przeciwnym razie organ winien dokonać doręczeń na adres w Brukseli. Końcowo stwierdziła, że zastępcze doręczenie na adres warszawski decyzji z dnia [...] października 2011 r. jest nieprawidłowe i bezskuteczne.
W odpowiedzi na skargę organ, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał swoje stanowisko.
Postanowieniem wydanym na rozprawie w dniu 9 stycznia 2013 r. Sąd połączył sprawy Skarżącej celem łącznego rozpoznania i wspólnego rozstrzygnięcia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje
Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr z 2012 r., poz. 270), dalej powoływanej jako p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.
Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.
Skarga okazała się zasadna, w związku z czym Sąd uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2012 r. odmawiające Skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oraz pozostające z nim w związku postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2012 r., stwierdzające uchybienie przez Skarżącą terminu do wniesienia odwołania.
Zgodnie z art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Formalną przesłankę przywrócenia uchybionego terminu zawarto w § 2, stwierdzając, że podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne (§ 3).
Spełnienie przez Skarżącą przesłanek określonych w art. 162 § 2 O.p. uzasadnia dalszą ocenę merytorycznego stanowiska organu w kwestii przywrócenia terminu.
W świetle przywołanej treści art. 162 § 1 O.p. i zgodnie z utrwalonymi poglądami orzecznictwa, które tutejszy Sąd podziela, przywrócenie terminu, któremu strona uchybiła możliwe jest tylko wtedy, gdy niezachowanie terminu nastąpiło bez winy strony. Jak wskazuje się w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego należy przyjąć obiektywny miernik staranności. Przywrócenie terminu nie jest więc możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2011r. sygn. akt II FSK 1071/10 - opublikowany w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). A contrario zatem, przywrócenie to może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (por. m.in. wyrok NSA z dnia 20 maja 1998r., sygn. akt I SA/Ka 1718/96 - opublikowany w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).
Kryterium braku winy nakłada na stronę obowiązek zachowania szczególnej staranności i ostrożności przy dokonywaniu czynności procesowej przez cały czas, aż do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Brak zaś tej winy można uznać wyłącznie wtedy, gdy dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia.
Ponadto art. 162 § 1 O.p. wymaga nie tylko podania przyczyny uchybienia terminowi, ale uprawdopodobnienia, że przyczyna ta pozostawała niezależna od woli i wiedzy podatnika.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż Skarżąca uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania poprzez nieobecność w kraju, o czym organ podatkowy (Naczelnik Urzędu Skarbowego W.) został poinformowany poprzez złożenie przez małżonka Skarżącej oświadczenia z dnia 28 grudnia 2010r., wskazującego miejsce zamieszkania Pana S. oraz jego żony (Skarżącej), a także dzieci. Złożenie oświadczenia dawało Skarżącej przekonanie, iż organ podatkowy jest poinformowany o aktualnym miejscu jej zamieszkania, a przynajmniej jest poinformowany o fakcie nie zamieszkiwania w W. przy ul. [...].
W związku z tym, iż Strona przebywała za granicą należało przyjąć, iż mogła nie mieć wiedzy co do faktu wydania decyzji i doręczenia jej na adres w W., a w konsekwencji tego uchybienie terminowi do złożenia odwołania od tej decyzji nastąpiło bez winy Strony.
Z tych względów należało uchylić zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2012 r. odmawiające Skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Z uwagi na to, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2012 r., stwierdzające uchybienie przez Skarżącą terminowi do wniesienia odwołania pozostaje w związku z postanowieniem z dnia [...] marca 2012r. należało uchylić również to postanowienie. W przypadku bowiem uwzględnienia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania stwierdzenie uchybienia temu terminowi jest pozbawione podstaw.
Odnosząc się natomiast do zarzutu skargi, iż decyzja z dnia [...] października 2011r., określająca wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia, przed upływem pięciu lat od daty nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego powinna być wydana na obojga małżonków, bowiem Stroną postępowania jest małżeństwo a sprzedaż nieruchomości została dokonana w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej stwierdzić należy, iż kwestia ta nie ma znaczenia w niniejszej sprawie.
W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżone postanowienia. Zakres, w jakim uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a.
O zwrocie kosztów postępowania Sąd postanowił w oparciu o art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a.