Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawiez 18 kwietnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2104/17

Uzasadnienie

1. I. Stan sprawy przedstawia się następująco:
2. 1. Skarżący - [...] Bank Polska S.A. (zwany dalej "Bank") złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty ostrożnościowej.

Skarżący opisując stan faktyczny wskazał, że jest bankiem krajowym działającym w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 128 ze zm.). Bank jest podmiotem objętym systemem gwarantowania w rozumieniu art. 2 pkt 41 lit. a ustawy z dnia 10 czerwca 2016 roku o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji (Dz. U. z 2016 r. poz. 996; zwana dalej "nowa ustawa o BFG").

W stanie prawnym obowiązującym do 8 października 2016 r. Bank był podmiotem objętym systemem gwarantowania w rozumieniu art. 2 pkt 3 lit. a obowiązującej do dnia 8 października 2016 r. ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1866 ze zm.; dalej "dotychczasowa ustawia o BFG").

Bank, zgodnie z art. 14a dotychczasowej ustawy o BFG (ustawy obowiązującej do 8 października 2016 r.) w zw. z art. 383 ust. 2 nowej ustawy o BFG (ustawy obowiązującej od 9 października 2016 r.), jest zobowiązany do dnia 31 grudnia 2016 roku stosować przepisy dotychczasowej ustawy o BFG nakładające na Bank obowiązek uiszczania opłaty ostrożnościowej na rzecz Bankowego Funduszu Gwarancyjnego (zwany dalej "Fundusz").

Zgodnie z art. 14a dotychczasowej ustawy o BFG, opłaty ostrożnościowe Bank wnosi na rzecz Funduszu w okresach kwartalnych w wysokości iloczynu stawki nieprzekraczającej 0,05% i podstawy naliczania opłaty na dany kwartał. W świetle art. 7 ust. 2 pkt 5 dotychczasowej ustawy o BFG, wysokość stawki opłaty ostrożnościowej na poszczególne kwartały jest określana przez Radę Funduszu.

Stosownie do powyższego, uchwałą nr 49/2016 Rady Bankowego Funduszu Gwarancyjnego z dnia 20 września 2016 roku w sprawie określenia wysokości stawki opłaty ostrożnościowej na IV kwartał 2016 roku wnoszonej na rzecz Funduszu przez podmioty objęte obowiązkowym systemem gwarantowania (dalej "Uchwała") Rada Funduszu określiła stawkę opłaty ostrożnościowej na IV kwartał 2016 roku (§ 1 ust. 1 Uchwały).

Zgodnie z § 1 ust. 3 Uchwały, termin na wniesienie opłaty ostrożnościowej na IV kwartał 2016 roku, tj. za okres od 1 października do 31 grudnia 2016 roku upływał 3 listopada 2016 roku. Spełniając powyższy obowiązek, Bank dokonał wpłaty opłaty ostrożnościowej na rzecz Funduszu na IV kwartał 2016 roku w dniu 28 października 2016 r.

Skarżący w związku z tym zadał pytanie: czy opłata ostrożnościowa uiszczona przez Bank za IV kwartał 2016 roku stanowi koszt uzyskania przychodów Banku?

Zdaniem Banku, wpłacona w IV kwartale 2016 roku opłata ostrożnościowa stanowi koszt uzyskania przychodów Banku.

1. 2. Minister Rozwoju i Finansów (zwany dalej "Organ") w interpretacji indywidualnej z dnia [...] lutego 2017 r. uznał stanowisko Banku za nieprawidłowe.

Organ wyjaśnił, że nowa ustawa o BFG wprowadziła zmiany w systemie funkcjonowania BFG, określając m.in. obowiązek uiszczania przez banki składek na fundusz gwarancyjny banków oraz składek na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków, likwidując natomiast instytucję opłaty ostrożnościowej.

Konsekwencją tych zmian było dostosowanie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851, zwana dalej "u.p.d.o.p.") polegające na uchyleniu art. 16 ust. 1 pkt 68 oraz wprowadzeniu nowej jednostki redakcyjnej - art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. - wyłączającej z kosztów uzyskania przychodów wskazane składki (tj. składki na fundusz gwarancyjny banków oraz na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków), uiszczane przez banki zgodnie z nową ustawą o BFG.

Jednocześnie nowa ustawa o BFG zawiera szereg przepisów przejściowych i dostosowawczych, których celem było m.in. zapewnienie ciągłości we wnoszeniu przez banki określonych środków finansowych na rzecz BFG. Stosownie do tego - w myśl art. 383 ust. 1 i 2 nowej ustawy o BFG - przepisy poprzedniej ustawy o BFG w zakresie opłaty ostrożnościowej stosuje się do końca 2016 r., a składki na fundusz gwarancyjny i fundusz przymusowej restrukturyzacji pobierane są na rzecz BFG od 2017 r.

Jednakże - w myśl art. 383 ust. 6 nowej ustawy o BFG - opłaty ostrożnościowe wnoszone na rok 2016 przez banki i oddziały banków zagranicznych zasilają fundusz przymusowej restrukturyzacji banków, tak więc wnoszona przez banki opłata ostrożnościowa za IV kwartał 2016 r. ustalana jest technicznie na mocy powołanego przepisu przejściowego art. 383 ust. 2 nowej ustawy o BFG, zgodnie z przepisami poprzedniej ustawy o BFG, stosowanymi do końca roku 2016 r. Jednocześnie ustawodawca wprost określił, iż w swojej istocie wnoszona jest ona jako zasilenie funduszu przymusowej restrukturyzacji banków.

Zatem od dnia 9 października 2016 r. możliwość zaliczenia takiej wpłaty do kosztów uzyskania przychodów wyłączona jest przedmiotowo, ze względu na wyraźne określenie w art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p., iż wartości przekazywane przez banki na fundusz gwarancyjny i fundusz restrukturyzacji nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Organu, przekazanie przez Bank do BFG środków stanowiących naliczoną za IV kwartał 2016 r. opłatę ostrożnościową, stanowi - na mocy przepisu przejściowego art. 383 ust. 6 nowej ustawy o BFG - przekazanie środków na fundusz przymusowej restrukturyzacji, wyłączonych z katalogu wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p., obowiązującego od dnia 9 października 2016 r.

1. 3. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 6 kwietnia 2017 r. stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.
2. 4. Bank złożył skargę do Sądu na powyższą interpretację. Zarzucił jej dopuszczenie się błędnej wykładni i niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p., przez uznanie, że przepis ten ma zastosowanie do opłaty ostrożnościowej uiszczanej przez Bank na czwarty kwartał 2016 r. oraz niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., przez uznanie, że opłata ostrożnościowa uiszczana przez Bank na czwarty kwartał 2016 r. nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, gdy tymczasem opłata ta spełnia wszystkie przesłanki wynikające z tego przepisu i taki koszt stanowi.

Bank wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji, oraz o zasądzenie od Organu zwrotu kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.

W ocenie Banku, nie ulega wątpliwości, że art 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. nie obejmuje swym zakresem "opłaty ostrożnościowej" uiszczanej przez Bank na podstawie art. 383 ust. 2 nowej ustawy o BFG w zw. z art. 14a dotychczasowej ustawy o BFG.

Wykładnia językowa art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. nie budzi więc żadnych wątpliwości, przepis ten jest jasny w warstwie językowej, obejmując swym zakresem jedynie wymienione w nim składki, wśród których nie ma "opłaty ostrożnościowej".

Bank nie zgodził się z Organem, że od dnia 9 października 2016 r. możliwość zaliczenia opłaty ostrożnościowej do kosztów uzyskania przychodów wyłączona jest przedmiotowo, ze względu na wyraźne określenie w art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p., iż wartości przekazywane przez banki na fundusz gwarancyjny i fundusz restrukturyzacji nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

W ocenie Banku dokonane już w 2017 r. "techniczne" przesunięcie środków pomiędzy funduszami tworzącymi Fundusz nie może stanowić podstawy do twierdzenia, że ostatecznie środki z opłaty ostrożnościowej trafiły na wskazany w art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. fundusz przymusowej restrukturyzacji banków i tym samym opłata ostrożnościowa, o której była mowa w uchylonym art. 16 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.p. przeistoczyła się w składkę na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków.

Zdaniem Banku za takim stanowiskiem przemawia również fakt, że ustępy 4-6 art. 383 nowej ustawy o BFG stanowią przepisy przejściowe, regulujące wewnętrzne zasilenia poszczególnych funduszy Bankowego Funduszu Gwarancyjnego, które to zasilenia ("przesunięcia") nastąpiły już po wejściu w życie nowej ustawy o BFG, czyli po 1 stycznia 2017 r.

Przyjęcie stanowiska o rzekomym "przeistoczeniu się" byłoby istotnym nadużyciem prawa materialnego, po pierwsze z uwagi na to, że art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. odnosi się do "składek" a nie "opłat", a po drugie, że na moment uiszczenia przez Bank opłaty ostrożnościowej na czwarty kwartał 2016 r. środki pieniężne z tego tytułu nie mogły zasilić funduszu przymusowej restrukturyzacji banków, bowiem ten w chwili dokonania przez Bank wpłaty nie istniał.

Zdaniem Banku - w konsekwencji dopuszczenia się błędu wykładni i niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. - Organ dopuścił się również niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., przez fakt, że nie zastosował tego przepisu do stanu faktycznego sprawy będącej przedmiotem interpretacji.

1. 5. W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.
2. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

1. 1. Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
2. 2. Sąd, dokonując kontroli legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej w granicach określonych w art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017., poz. 2188 ze zm.) oraz art. 3 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017., poz. 1369 ze zm., zwana dalej: "p.p.s.a.") stwierdził, że wydana interpretacja jest nieprawidłowa, co uzasadnia jej uchylenie.
3. 3. Spór w sprawie sprowadzał się do tego, czy opłata ostrożnościowa uiszczona przez Skarżącego za IV kwartał 2016 roku może być zakwalifikowana jako koszt uzyskania przychodów.

Zdaniem Skarżącego, wpłacona w IV kwartale 2016 roku opłata ostrożnościowa stanowi koszt uzyskania przychodów.

Zdaniem Ministra Rozwoju i Finansów przekazanie przez Bank do BFG środków stanowiących naliczoną za IV kwartał 2016 r. opłatę ostrożnościową, stanowi - na mocy przepisu przejściowego art. 383 ust. 6 nowej ustawy o BFG - przekazanie środków na fundusz przymusowej restrukturyzacji, wyłączonych z katalogu wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p., obowiązującego od dnia 9 października 2016 r.

1. 4. W ocenie Sądu rację w tym sporze, należy przyznać Skarżącemu.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. nie stanowią kosztów uzyskania przychodów składki na fundusz gwarancyjny banków i składki na fundusz gwarancyjny kas, o którym mowa w art. 286 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji oraz składki na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków i składki na fundusz przymusowej restrukturyzacji kas, o których mowa w art. 295 ust. 1 i 3 tej ustawy. W ocenie Sądu przepis ten nie obejmuje swym zakresem "opłaty ostrożnościowej" uiszczanej przez Skarżącego na podstawie art. 383 ust. 2 nowej ustawy o BFG w zw. z art. 14a dotychczasowej ustawy o BFG.

Wskazać należy przede wszystkim, iż wykładnia językowa art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. nie budzi żadnych wątpliwości. Przepis ten jest jasny w swojej treści, obejmując swym zakresem jedynie wymienione w nim składki. Na gruncie obowiązujących przepisów nie ma zatem żadnych podstaw do utożsamiania opłaty ostrożnościowej z pojęciem "składek", o których mowa w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. Samo bowiem tylko przeznaczenie opłaty ostrożnościowej, czy też "zasilenie" opłatą ostrożnościową funduszu przymusowej restrukturyzacji banków nie może skutkować tym, że staje się ona jedną ze składek wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p.

Należy bowiem wskazać, iż wspomniany przepis wprost odsyła do pojęć składek, o których mowa w art. 286 ust. 2 i 3 nowej ustawy o BFG tj. składek na obowiązkowy system gwarantowania depozytów oraz do składek, o których mowa w art. 295 ust. 1 i 3 tej ustawy tj. składek na przymusową restrukturyzację. Natomiast zgodnie z treścią art. 383 ust. 1 nowej ustawy o BFG, składki, o których mowa w dziale V rozdziale 2, są pobierane na rzecz Funduszu po raz pierwszy za rok 2017. Z powyższego przepisu wyraźnie zatem wynika, że składki na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków nie mogły być pobierane za rok 2016. W konsekwencji zatem, w ocenie Sądu, na gruncie nowej i dotychczasowej ustawy o BFG nie ma podstaw, by utożsamiać opłatę ostrożnościową (uiszczaną za rok 2016) ze składką na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków (uiszczaną dopiero począwszy od 2017 roku). Prowadzi to do oczywistego wniosku, że składka, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. nie może być uznana za opłatę ostrożnościową, której dotyczył uchylony z dniem 8 października 2016 r. przepis art. 16 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.p.

Zdaniem Sądu za prawidłowe należy zatem uznać stanowisko Skarżącego, iż dokonane już w 2017 r. "techniczne" przesunięcie środków pomiędzy funduszami tworzącymi Bankowy Fundusz Gwarancyjny nie może stanowić podstawy do twierdzenia, że ostatecznie środki z opłaty ostrożnościowej trafiły na wskazany w art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. fundusz przymusowej restrukturyzacji banków i że tym samym opłata ostrożnościowa, o której była mowa w uchylonym art. 16 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.p., "przeistoczyła się" w składkę na fundusz przymusowej restrukturyzacji banków.

W ocenie Sądu za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Organu, zgodnie z którym intencją ustawodawcy w zakresie uchylenia pkt 68 w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., nie było umożliwienie bankom zaliczenia opłaty do kosztów uzyskania przychodów. Jest to przede wszystkim stanowisko prawnie nieuzasadnione. Należy wskazać, że gdyby intencją ustawodawcy było zachowanie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów opłaty ostrożnościowej, zachowałby przecież przepis art. 16 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.p. w mocy do dnia 31 grudnia 2016 r. Takiego zabiegu legislacyjnego ustawodawca użył np. w stosunku do opłaty kwartalnej.

Przypomnieć zatem w tym miejscu należy, iż przepis art. 383 ust. 2 wskazuje, iż oprócz art. 14a, również i m.in. przepis art. 13 ust. 4 dotychczasowej ustawy o BFG ma być stosowany do 31 grudnia 2016 r. Zgodnie zaś z tą regulacją, obowiązkowa opłata kwartalna, o której mowa w art. 13 ust. 1, stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu u.p.d.o.p. Należy podkreślić, że również i ta opłata miała być kontynuowana do 31 grudnia 2016 r., tak jak i opłata ostrożnościowa. Jednak ustawodawca przepisem przejściowym art. 383 ust. 2 nowej ustawy o BFG zagwarantował możliwość kontynuowania zaliczania jej do kosztów uzyskania przychodów na czas jej obowiązywania – a zatem do dnia 31 grudnia 2016 r. Skoro zatem ustawodawca nie postąpił analogicznie z wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów opłaty ostrożnościowej, poprzez przedłużenie owego wyłączenia na czas obowiązywania i tej opłaty, należy uznać, iż wyłączenie takie na gruncie u.p.d.o.p. od 9 października 2016 r. nie jest możliwe.

Należy zatem, w ocenie Sądu, uznać, że biorąc pod uwagę wykładnię literalną analizowanego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p., wspartą wykładnią systemową oraz - zważywszy na uchylenie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.p. – historyczną, od 9 października 2016 r. brak jest przepisu, który wprost wyłączałby opłatę ostrożnościową z katalogu kosztów uzyskania przychodów.

Organ natomiast, dokonując wykładni powyższego przepisu, odwołał się jedynie do reguł wykładni celowościowej, pomijając zupełnie jego literalne brzmienie. Zgodnie natomiast z utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem wykładnia celowościowa nie może zaś być stosowana w oderwaniu od wykładni językowej i wbrew tej wykładni (por. wyrok NSA z dnia 21 października 2004 r., sygn. akt FSK 571/04; publ. LEX nr 147910). Wskazać ponadto należy, że wykładnię celowościową, jako pomocniczą na gruncie prawa podatkowego metodę odczytywania treści przepisu prawnego, można stosować wyjątkowo i tylko wówczas, gdy na tle dopuszczalnych reguł znaczeniowych języka etnicznego sens przepisu jest wieloznaczny. Sens przepisu jest natomiast wątpliwy tylko wtedy, gdy nie da się bezspornie określić, do jakich stanów faktycznych, zdarzeń lub podmiotów się odnosi, a przy tym nie można powiedzieć, by wątpliwość, co do znaczenia przepisu została jednoznacznie wyjaśniona w orzecznictwie lub doktrynie.

Ma to miejsce na przykład wówczas, gdy sformułowanie przepisu jest niejasne, nieostre lub niepełne, gdy między przepisami istnieją sprzeczności lub przepis jest wieloznaczny (por. orzeczenie SN z dnia 7 kwietnia 2004 r., sygn. akt V KK 337/03, publ. LEX nr 131059). Należy wskazać, że prawo podatkowe to w większości normy o charakterze ingerencyjnym, które pozbawiają podatników własności środków pieniężnych. Odstępowanie zatem od dosłownego brzmienia przepisów i doszukiwanie się w nich innego sensu, prowadzić by mogło to nieprzewidywalnych - niebezpiecznych – skutków (por. wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 828/15, publ. LEX nr 2283037).

Zwrócić należy uwagę również na to, iż wyjątkowy charakter przepisu art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. nakazuje, by stosować do niego zasadę exceptiones non sunt extendendae (wyjątków nie należy interpretować rozszerzająco). Względy zaś słuszności czy celowości, do których zdaje się odwoływać organ, mogłyby uzasadniać co najwyżej postulaty de lege ferenda. Odejście od sensu językowego przepisu i oparcie się na wykładni funkcjonalnej (celowościowej) może być uzasadnione tylko wyjątkowymi racjami aksjologicznymi, np. ochroną wartości konstytucyjnych. (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 7 września 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 594/17, publ. LEX nr 2455212). W niniejszej sprawie Organ takich wyjątkowych racji aksjologicznych w żaden sposób nie wykazał.

Wobec powyższego niezasadne jest, zdaniem Sądu, stanowisko Organu odmawiające zakwalifikowania opłaty ostrożnościowej uiszczonej przez Skarżącego za IV kwartał 2016 roku jako kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie Sądu, Organ wydając zaskarżoną interpretację dopuścił się błędnej wykładni i niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. oraz niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Konsekwencją tego było zaś nierozważenie przez Organ, w zaskarżonej interpretacji, możliwości uznania opłaty ostrożnościowej za koszt uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

1. 5. Minister Rozwoju i Finansów przy ponownym rozpoznawaniu sprawy uwzględni wykładnię prawa dokonaną przez Sąd.
2. 6. Zdaniem Sądu błędna wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 71 u.p.d.o.p. była wystarczająca do uznania, że zaskarżoną interpretację należało wyeliminować z obrotu prawnego.
3. 7. Sad, mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji.

O zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd orzekł na mocy art. 200, art. 205 § 2 i 4 oraz art. 209 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153). Z uwagi na to, że strona skarżąca była reprezentowana przez doradcę podatkowego, koszty zastępstwa procesowego wyniosły 240 zł, koszty wpisu stałego wyniosły [...] zł, zaś opłata od pełnomocnictwa 17 zł (punkt drugi sentencji).