Uzasadnienie
1.1. Postanowieniem z [...] października 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że M. W. wniosła z uchybieniem czternastodniowego terminu odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z [...] sierpnia 2007 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności skarżącej, jako byłego prezesa zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazał przepisy art. 228 § 1 pkt 2 oraz art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.)
1.2. Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, że decyzja organu I instancji zawiera prawidłowe pouczenie o przysługującym środku zaskarżenia. Przesyłka listowa zawierająca przedmiotową decyzję została zdaniem organu odwoławczego skutecznie doręczona dorosłemu domownikowi (mężowi skarżącej) 22 sierpnia 2007 r., co wynika z potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach sprawy. Termin do wniesienia odwołania upływał zatem z dniem 5 września 2007 r. Skarżąca wniosła natomiast odwołanie od decyzji organu I instancji za pośrednictwem urzędu pocztowego 6 września 2007 r., tj. po upływie czternastodniowego terminu liczonego od dnia doręczenia decyzji.
2.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca, która pismem z 22 listopada 2007 r. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. skargę na ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienie organu odwoławczego. Wystąpiła do Sądu o uznanie odwołania od decyzji z 3 sierpnia 2007 r. za wniesione w przewidzianym dla tej czynności terminie, merytoryczne rozpatrzenie tegoż odwołania, a także przywrócenie terminu do jego wniesienia.
2.2. Uzasadniając swoje stanowisko podniosła, że w trakcie postępowania podatkowego wielokrotnie wskazywała adres do doręczeń, a decyzja organu I instancji została doręczona na adres jej zameldowania, tj. inny adres od tego, który wskazała skarżąca jako adres do korespondencji. Ponieważ mąż doręczył jej przesyłkę listowa zawierającą decyzję organu I instancji później, to zdaniem skarżącej wniosła odwołanie z zachowaniem przewidzianego dla tej czynności terminu. Oświadczyła nadto, że złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.
W dalszej kolejności skarżąca postawiła szereg merytorycznych zarzutów decyzji organu I instancji, obszernie uzasadniając swoje stanowisko w tym zakresie.
3. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Zauważył, że w aktach podatkowych brak jest wniosku skarżącej o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje
skarga zasługuje na uwzględnienie.
4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku postanowienia) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: "u.p.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.
4.2. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie kończące wstępne stadium postępowania odwoławczego, wydane na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Efektem prawidłowego postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest pozbawienie podatnika możliwości instancyjnej kontroli legalności decyzji organu I instancji.
Badając dopuszczalność odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że zostało ono wniesione po upływie przewidzianego w art. 223 Ordynacji podatkowej czternastodniowego terminu liczonego od dnia doręczenia stronie postępowania podatkowego decyzji pierwszoinstancyjnej. Podstawą do takiego wniosku był znajdujący się w aktach sprawy dokument zwany "potwierdzeniem odbioru". Z treści tego dokumentu wynika zdaniem organu, że przesyłka listowa zawierająca decyzję organu I instancji została prawidłowo doręczona mężowi skarżącej (jej dorosłemu domownikowi) 22 sierpnia 2007 r. Skarżąca kwestionuje zaś doręczenie decyzji w terminie wskazanym przez organ odwoławczy, gdyż organ I instancji nie zastosował się do jej żądania dotyczącego doręczania korespondencji na inny adres od adresu jej zameldowania.
- 4.3. Z dyspozycji art. 228 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia:
- 1) niedopuszczalność odwołania;
- 2) uchybienie terminowi do wniesienia odwołania;
- 3) pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia warunków wynikających z art. 222.
Organ odwoławczy umocowany jest zatem do wydawania trzech różnych rozstrzygnięć na podstawie art. 228 § 1 Ordynacji podatkowej, choć może oczywiście rozstrzygnąć sprawę jednym postanowieniem, jeżeli stwierdzi, że brak jest podstaw do nadania odwołaniu dalszego biegu z powodu wystąpienia dwóch lub trzech przesłanek. Zgodnie z § 2 art. 228 Ordynacji podatkowej, postanowienia w sprawach wymienionych w § 1 są ostateczne.
5.1. Zdaniem Sądu, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, organ odwoławczy bezpodstawnie przyjął, że decyzja organu I instancji została prawidłowo doręczona skarżącej 22 sierpnia 2007 r. Odstąpił bowiem od obowiązku zbadania, czy decyzja ta została jej doręczona z zachowaniem reguł przewidzianych w przepisach Rozdziału 5 Działu IV Ordynacji podatkowej. Z akt administracyjnych wynika, że skarżąca konsekwentnie wskazywała inny adres do doręczeń od jej adresu zameldowania. Organ I instancji nie tylko pominął wyraźne żądanie skarżącej w tym zakresie, ale przede wszystkim nie zauważył, że pismem z 9 października 2006 r. udzieliła swemu mężowi pełnomocnictwa do reprezentowania jej interesów w postępowaniu podatkowym (karta 38 akt podatkowych).
5.2. Z treści potwierdzenia odbioru przesyłki listowej zawierającej decyzję organu I instancji wynika, że przesyłka ta została skierowana osobiście do skarżącej na adres jej zameldowania. W piśmie zawierającym odwołanie od decyzji skarżąca wskazywała na okoliczności towarzyszące doręczeniu jej decyzji organu I instancji. Organ odwoławczy odstąpił jednak od obowiązku wyjaśnienia tej kwestii. Niewystarczająco wnikliwie zbadał zatem okoliczności dotyczące doręczenia skarżącej decyzji organu I instancji.
5.3. W sytuacji, gdy strona działa przez pełnomocnika, to od chwili doręczenia organowi pełnomocnictwa - pełnomocnik powinien być zawiadomiony o wszystkich czynnościach i wzywany do udziału w nich, co zapewnia prawidłowy udział strony w postępowaniu. W postępowaniu, w którym ustanowiony został pełnomocnik, żadna czynność procesowa nie może się odbyć bez jego wiedzy. Pominięcie przez organ podatkowy pełnomocnika strony jest równoznaczne z pominięciem strony w postępowaniu podatkowym (por. wyrok NSA z dnia 31 maja 2000 r., sygn. akt I SA/Wr 2034/97, niepubl.).
Z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej wynika wprost, że jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Zatem ustanowienie pełnomocnika zobowiązuje organ podatkowy do doręczania przede wszystkim jemu pism kierowanych do strony. Doręczenie pisma podatnikowi nie jest wystarczające dla uznania, że doręczenie jest skuteczne (por. wyrok NSA z dnia 25 czerwca 1997 r., sygn. akt I SA/Lu 157/96, niepubl.). Doręczenie decyzji podatnikowi w sytuacji, gdy w postępowaniu uczestniczy pełnomocnik, nie ma żadnego znaczenia procesowego. Ma jedynie charakter informacyjny (por. wyrok NSA z dnia 14 sierpnia 1996 r., sygn. akt SA/Gd 1686/95, niepubl.).
5.4. W ocenie Sądu, skoro decyzja organu I instancji została doręczona skarżącej z naruszeniem zasad przewidzianych w art. art. 145 § 1 – 2 Ordynacji podatkowej, to organ odwoławczy bezpodstawnie przyjął, że odwołanie zostało wniesione przez skarżącą z uchybieniem terminu przewidzianego dla tej czynności. Mając na względzie zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 Ordynacji podatkowej) uznać należy, że niedopuszczalne jest obciążanie podatników negatywnymi konsekwencjami uchybień organów, które to uchybienia mogą uniemożliwić merytoryczne rozpoznanie odwołania.
5.5. Skoro decyzja nie została doręczona pełnomocnikowi skarżącej w sposób przewidziany w art. 145 § 1 – 2 Ordynacji podatkowej, to organ odwoławczy obowiązany był przyjąć, że prawidłowe doręczenie decyzji nastąpiło we wskazanym przez skarżącą terminie. Skoro zaś decyzja została prawidłowo doręczona skarżącej 23 sierpnia 2007 r., to odwołanie wniosła ona w przewidzianym dla tej czynności terminie. Nie było zatem potrzeby występowania o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, a zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 121 i art. 145 § 1 – 2 Ordynacji podatkowej. Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy obowiązany będzie przyjąć, że odwołanie skarżąca wniosła w terminie przewidzianym dla tej czynności.
6. Zauważyć nadto należy, że z uwagi na przedmiot postępowania sądowoadministracyjnego, kontroli Sądu podlega wyłącznie zaskarżone postanowienie. Decyzja organu I instancji podlegać zaś będzie kontroli organu odwoławczego, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 127 w związku z art. 220 Ordynacji podatkowej.
Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1, art. 135, art. 152 oraz art. 200 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.