Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. wszczął kontrolę podatkową u K.R. (dalej: "Skarżący" lub "Strona") w zakresie ustalenia istnienia obowiązku podatkowego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie podatku dochodowego oraz podatku od towarów i usług za lata 2011 - 2012 oraz sprawdzenia zgodności danych rejestracyjnych ze zgłoszeniem rejestracyjnym. W toku prowadzonej kontroli podatkowej Skarżący oświadczył, że w latach 2011 - 2012 dokonywał sprzedaży militariów wojskowych za pośrednictwem portalu aukcyjnego [...], wykorzystując nicki swojej córki: [...], [...], [...].
Pismami z dnia 8 stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. wezwał Stronę do udzielenia wyjaśnień dotyczących przedmiotu kontroli oraz do przedłożenia pełnej dokumentacji źródłowej za w/w okres, związanej z zakresem prowadzonej kontroli podatkowej, oraz do udzielenia pisemnej odpowiedzi dotyczącej posiadanej domeny internetowej, a także odpowiedzi na temat sprzedaży w formie sklepu internetowego lub przy pomocy portali aukcyjnych.
Skarżący w dniu 15 stycznia 2014 r. przedłożył kontrolującym historię rachunku bankowego, na który wpływały wszystkie należności otrzymywane od nabywców towarów, nie dostarczył jednak zestawienia sprzedaży z portalu aukcyjnego [...]. Strona została poinformowana o konieczności wystąpienia do właściciela portalu aukcyjnego [...] o sporządzenie zestawienia dotyczącego sprzedaży militariów wojskowych dokonywanej za pośrednictwem portalu aukcyjnego [...] za lata 2011 - 2012. Ponadto podczas rozmowy telefonicznej przeprowadzonej w dniu 28 stycznia 2014 r. kontrolująca ustaliła, że Strona nie sporządziła przedmiotowego zestawienia, jak również nie wystąpiła do Grupy [...] z wnioskiem o udostępnienie danych z archiwum portalu aukcyjnego [...].
W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. do G.Sp. z o.o. pisma z dnia 28 stycznia 2014 r., z dnia 30 stycznia 2014 r. i z dnia 11 lutego 2014 r. z prośbą o udostępnienie danych zawartych w zbiorach systemowych firmy G. Sp. z o.o. dotyczących kont użytkowników [...], [...], [...] w zakresie ilości transakcji zawieranych przez Skarżącego z wykorzystaniem portalu aukcyjnego [...] w latach 2011-2012 oraz zestawienia transakcji zawartych w w/w okresie obejmujących jednakowe wartości sprzedaży, daty ich dokonania, nazwy towarów itp.
Pismem z dnia 13 marca 2014 r. G. Sp. z o.o. poinformowała Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. o opracowaniu niezbędnych działań celem pozyskania zarchiwizowanych danych dotyczących Skarżącego oraz konieczności poniesienia kosztów za te dane. Pismem z dnia 14 kwietnia 2014 r. G. Sp. z o.o. przekazała w formie elektronicznej zapis transakcji sprzedaży zrealizowanych za pośrednictwem nicków: [...], [...], [...] w latach 2011-2012 oraz kwoty prowizji zapłaconych w w/w okresie z tytułu wystawienia i sprzedaży przedmiotów za pośrednictwem portalu aukcyjnego. W związku z przekazanymi informacjami G. Sp. z o.o. obciążyła Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. kosztami związanymi z nakładami pracy poniesionymi w celu sporządzenia odpowiedzi na skierowane pisma, wystawiając fakturę z dnia 14 kwietnia 2014 r. na łączną kwotę brutto 369 zł.
Postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. działając na podstawie art. 265 § 2 O.p., art. 267 § 1 O.p., art. 269 O.p. oraz art. 268 §1 i 3 O.p. w związku z art. 292 O.p., obciążył Skarżącego dodatkowymi kosztami postępowania w kwocie 369 zł.
Skarżący w dniu 30 maja 2014 r., złożył zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie art. 267 § 1 pkt 1 O.p. i wnosząc o jego uchylenie. W uzasadnieniu wskazał, iż zebranie dowodów w postępowaniu kontrolnym prowadzonym z urzędu obciąża organ podatkowy albowiem ten organ z tych dowodów może wyciągnąć ewentualne skutki w zakresie obowiązku podatkowego.
Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu przytoczył treść art. 267 § 1 pkt 1 O.p. oraz odwołał się do zagadnienia kosztów postępowania uregulowanych w Rozdziale 23 Działu IV O.p. i wskazał, że w myśl art. 264 O.p. w sytuacji, gdy dalsze przepisy nie stanowią inaczej, koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina. Z treści tego przepisu wynika, że kosztami postępowania podatkowego obciążony jest organ prowadzący to postępowanie, zaś strona ponosi tylko te koszty postępowania, które określone zostały w dalszych przepisach Rozdziału 23, a w szczególności w art. 267 O.p. Ustawodawca w tym przepisie wprowadził zamknięty katalog kosztów postępowania podatkowego, które obciążają stronę tego postępowania.
Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. wezwał Stronę pismem z dnia 8 stycznia 2014 r. do osobistego stawienia się w siedzibie urzędu skarbowego w celu m.in. przedłożenia zestawienia sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem portalu aukcyjnego. Strona zarówno w wyznaczonym terminie, jak i do dnia zakończenia kontroli podatkowej tj. do dnia 26 maja 2014 r., nie przedłożyła żądanego zestawienia sprzedaży, a także stosownego dokumentu potwierdzającego wystąpienie do G. Sp. z o.o. Strona nie poinformowała również organu pierwszej instancji o wystąpieniu do właściciela portalu aukcyjnego. Wobec braku dokumentacji księgowej w zakresie ustalenia istnienia obowiązku podatkowego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie podatku dochodowego oraz w podatku od towarów i usług za lata 2011 - 2012, a także sprawdzenia zgodności danych rejestracyjnych ze zgłoszeniem rejestracyjnym, w interesie Strony było dostarczenie kontrolującym, w celu rzetelnego wyjaśnienia sprawy, zestawienia sprzedaży dokonywanych za pośrednictwem portalu aukcyjnego [...].
Zgodnie bowiem z przepisami art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W świetle powyższego organ drugiej instancji uznał, że w sprawie nie naruszono art. 267 § 1 pkt 1 O.p.
Pismem z dnia 20 października 2014 r. Skarżący wniósł skargę na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie:
- 1) art. 267 O.p. przez jego błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie,
- 2) art. 120 O.p, art. 122 O.p., art. 180 O.p., art. 187 O.p., art. 191 O.p., art. 192 O.p., art. 194 O.p. przez wydanie decyzji, która ma wady w zakresie ustalenia stanu faktycznego,
- 3) art. 210 O.p. przez wydanie decyzji pozbawionej pełnego uzasadnienia prawnego.
W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że w sprawie koniecznym było, ale tylko z przyczyn leżących po stronie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N., zwrócenie się do serwisu [...]. W ocenie Skarżącego nie została spełniona żadna z przesłanek wynikających z art. 267 § 1 pkt 1 O.p. pozwalająca na obciążenie strony kosztami postępowania (określonymi w art. 265 § 1 i § 2 tejże ustawy). Ponadto Skarżący podkreślił, że organy podatkowe nie wykazały w jakim interesie faktycznym strony poniesione zostały przedmiotowe koszty.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe postępowanie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje
Skarga jest zasadna.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej jako "P.p.s.a." sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne lub postanowienia, co oznacza, że tylko stwierdzenie, że zaskarżony akt został wydany z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c tej ustawy).
W rozpoznanej sprawie kwestią sporną jest obciążenie Skarżącego dodatkowymi kosztami postępowania związanymi z poniesieniem przez G. Sp. z o.o. nakładów pracy w celu pozyskania zarchiwizowanych danych dotyczących Skarżącego.
Zgodnie z zasadą ustanowioną w art. 264 O.p. koszty postępowania podatkowego, czyli koszty związane z wszczęciem, prowadzeniem i zakończeniem postępowania podatkowego w danej sprawie, ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina – w zależności od tego, który organ prowadzi postępowanie. Odstępstwa od tej zasady zawarte są w art. 267 i art. 268 O.p. i polegają na obciążeniu tymi kosztami stron bądź uczestników postępowania. Ma to na celu zdyscyplinowanie stron postępowania i zabezpieczenie interesów fiskalnych Skarbu Państwa.
Katalog kosztów postępowania zawiera art. 265 O.p. Wyliczenie kosztów w § 1 tego przepisu ma przy tym charakter przykładowy, gdyż w jego § 2 określono, że organ podatkowy może zaliczyć do kosztów postępowania także inne wydatki.
Zaskarżone postanowienie powołuje jako podstawę prawną obciążenia strony spornymi kosztami art. 267 § 1 pkt 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem stronę obciążają koszty, które zostały poniesione w jej interesie albo na jej żądanie, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie. Warunkiem koniecznym jest zatem w takim przypadku kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek – po pierwsze koszty poniesione zostały w interesie strony albo na jej żądanie, a po drugie nie wynikają one z ustawowego obowiązku organu prowadzącego postępowanie.
Należy podkreślić, iż odnośnie pierwszej przesłanki, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2001 r., sygn. akt I SA/Lu 109/01, wskazano, iż nie wystarczy samo powołanie się, że określone koszty poniesione zostały w interesie strony, lecz należy ten interes faktycznie wykazać (Monitor Podatkowy z 2003r. nr 1, s.45).
Jak wynika z akt sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. wystąpił do G. Sp. z o.o. w wnioskiem o udostępnienie danych zwartych w zbiorach systemowych firmy G. Sp. z o.o. dotyczących kont użytkowników [...], [...], [...] w zakresie transakcji zawieranych przez Skarżącego z wykorzystaniem, portalu aukcyjnego [...] w latach 2011 – 2012 oraz zestawienia transakcji zawartych w ww. okresie obejmujących jednakowe wartości sprzedaży, daty ich wykonania, nazwy towarów itp. Natomiast pismem z dnia 14 kwietnia 2014 r. G. Sp. z o.o. przekazała w formie elektronicznej zapis transakcji sprzedaży oraz kwoty prowizji zapłaconych ww. okresie z tytułu wystawienia i sprzedaży przedmiotów za pośrednictwem portalu [...].
W związku z powyższym G. Sp. z o.o. obciążyła Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. kosztami związanymi z nakładami pracy poniesionymi w celu sporządzenia odpowiedzi na skierowane pisma. Następnie zaś Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. na podstawie art. 267 § 1 O.p. obciążył tymi kosztami Skarżącego.
Nie budzi wątpliwości, że w niniejszej sprawie przekazany przez G. Sp. z o.o. w formie elektronicznej zapis transakcji sprzedaży zrealizowany za pośrednictwem nicków: [...], [...], [...] w latach 2011 – 2012 oraz kwoty prowizji zapłaconych w ww. okresie z tytułu wystawienia i sprzedaży przedmiotów za pośrednictwem portalu aukcyjnego, nie zostały sporządzona na wniosek Skarżącego, a tym samym koszty związane z nakładami pracy poniesionymi w celu sporządzenia ww. dokumentacji nie zostały poniesione na żądanie Skarżącego. Organ podatkowy stwierdził jednakże, że koszty te poniesione zostały w interesie Skarżącego, bowiem to w interesie Skarżącego było dostarczenie kontrolującym, w celu rzetelnego wyjaśnienia sprawy, zestawienie sprzedaży za pośrednictwem portalu aukcyjnego [...].
Z takim stanowiskiem nie sposób się zgodzić. Biorąc pod uwagę fakt, iż przedmiotowe postępowanie dotyczyło ustalenia istnienia obowiązku podatkowego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie podatku dochodowego oraz podatku od towarów i usług za lata 2011 – 2012 oraz sprawdzenia zgodności danych rejestracyjnych ze zgłoszeniem rejestracyjnym, stwierdzić należy, iż z pewnością nie toczyło się ono w interesie podatnika. Organy obu instancji twierdziły, iż faktycznie koszty związane ze sporządzeniem dokumentacji przez G. poniesione zostały w interesie strony. Z zaskarżonego postanowienia nie wynika jednak jaki interes prawny czy faktyczny miała strona w tym, aby przeprowadzić dodatkowe badania.
W ocenie Sądu w postanowieniu o obciążeniu strony kosztami na podstawie, ww. art. 267§1 pkt 1 O.p. nie wystarczy powołanie się, że określone koszty poniesione zostały w interesie strony, lecz należy ten interes faktycznie wykazać. Takie rozstrzygnięcie organu pozwoli jednocześnie stwierdzić, iż koszty powyższe nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie. Organy działały z urzędu i zgodnie z art. 122 O.p. zobowiązane były do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego. Oznacza to, iż koszty ww. wynikały z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie, a w związku z tym nie spełniona została również ta przesłanka art. 267 § 1 pkt 1 O.p.
Nie można także zgodzić się ze stanowiskiem organu, iż w interesie strony przeprowadzany jest każdy dowód zmierzający do ustalenia prawdy obiektywnej. Przyjmując takie stanowisko za słuszne, należałoby stwierdzić, iż w każdym postępowaniu strony byłyby obciążane wszystkimi kosztami przeprowadzonego postępowania dowodowego.
W konsekwencji powyższego, zdaniem Sądu, organ naruszył art. 267 §1 pkt 1 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, co miało wpływ na wynik sprawy. Stwierdzone uchybienie związane jest z wadliwym przyjęciem przez organ, że koszty poniesione zostały w interesie strony.
Mając na względzie powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ww. ustawy.