Uzasadnienie
- I. Stan sprawy przedstawia się następująco:
- 1. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (zwany dalej: "NUS") zawiadomił I. sp. z o.o. z siedzibą w N. (zwana dalej: "Skarżącą") pismem z [...] grudnia 2017r. o wykreśleniu z rejestru podatników podatku od towarów i usług (zwany dalej: "VAT"). NUS poinformował, że podstawą wykreślenia był art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017r., poz. 1221 ze zm., zwana dalej: "u.p.t.u.").
- 2. Z akt sprawy wynika, że NUS, pismem z 13 listopada 2017r. doręczonym 17 listopada 2017r., wezwał Skarżącą do złożenia zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT (VAT-Z) lub wyjaśnień odnośnie specyfiki wykonywanej działalności w terminie 7 dni od daty doręczenia wezwania. Powyższe było podyktowane tym, że Skarżąca w deklaracjach VAT-7K za pierwszy i drugi kwartał 2017r. nie wykazała VAT należnego ani naliczonego, co wskazuje na zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Spóła w wyznaczonym terminie nie podjęła działań, ani nie złożyła wyjaśnień.
- 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 stycznia 2018r. Skarżąca wniosła o uchylenie czynności polegających na wykreśleniu jej z rejestru podatnika VAT. Skarżąca zarzuciła NUS brak przeprowadzenia postępowania, nie przesłuchanie zarządu spółki lub pełnomocnika, nie zebranie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i nie ustalenie wszystkich okoliczności faktycznych, na których "powinna być oparta decyzja o wykreśleniu podatnika VAT z rejestru.
Zdaniem Skarżącej stan faktyczny wskazuje na czynne wykonywanie czynności opodatkowanych VAT od 1 stycznia do 30 września 2017r. Podstawową działalnością Spółki jest prowadzenie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, w zakresie budowy domów jednorodzinnych. Prowadzona działalność jest uzależniona od warunków klimatycznych. Skarżąca w pierwszym i drugim kwartale 2017r. nie dokonywała sprzedaży i zakupów towarów/usług objętych VAT, zakończyła prace budowlane realizowanego projektu i przystąpiła do przygotowywania kolejnego. Prace związane z przygotowaniem projektu nie wymagały ponoszenia zakupów z VAT. W trzecim kwartale 2017r. ponosiła wydatki podlegające opodatkowaniu VAT, ale podatek z tych faktur zamierzała rozliczyć w kolejnym okresie rozliczeniowym po otrzymaniu faktury. Skarżąca prawidłowo sporządziła deklaracje VAT za I, II i III kwartał, bez wykazywania operacji objętych VAT należnym i naliczonym oraz wykazując VAT naliczony do przeniesienia na kolejne okresy – 24.768zł, który będzie rozliczony w kolejnych okresach.
Wystawianie deklaracji bez wykazania operacji objętych VAT miało podstawy w faktycznym działaniu i obowiązujących przepisach. Skarżąca złożyła korektę deklaracji VAT-7K za trzeci kwartał 2017r. w celu wskazania, że dokonywała zakupów opodatkowanych VAT.
4. NUS w odpowiedzi na skargę wniósł o stwierdzenie bezskuteczności zawiadomienia z [...] grudnia 2017r. o wykreśleniu Skarżącej z rejestru podatników VAT, gdyż kwestia ta od 24 października 2017r. nie leży w jego kompetencji. Skarżąca według danych ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym od 24 października 2017r. ma siedzibę pod adresem [...] M., N. ul. [...]. Zgodnie z art. 15 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., zwana dalej: "O.p.") i § 5 Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z 24 lutego 2017r. w sprawie niektórych podatników i płatników, w odniesieniu do których zadania są wykonywane przez naczelnika urzędu skarbowego innego niż właściwy miejscowo (Dz.U. z 2017r., poz. 437 ze zm., zwane dalej: "rozporządzeniem") właściwym wobec Skarżącej był Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R.. Tym samym NUS nie był właściwy [...] grudnia 2017r. do wydania zawiadomienia o wykreśleniu Skarżącej z rejestru podatników VAT. Wykreślenie nastąpiło więc z naruszeniem ww. przepisów i nie wywołuje skutków prawnych.
NUS, odnosząc się do zarzutu niezebrania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i nieustalenia wszystkich okoliczności faktycznych przez nieprzesłuchanie zarządu spółki lub pełnomocnika, wskazał, że 13 listopada 2017r. wezwał Skarżącą m.in. do złożenia wyjaśnień odnośnie specyfiki i rodzaju wykonywanej działalności, ale bezskutecznie. Podjęcie próby skontaktowania się ze Skarżącą w ww. celu, przed dokonaniem ewentualnego wykreślenia z rejestru podatników VAT, nie wynika wprost z przepisów u.p.t.u. i jest czynnością dodatkową, na korzyść podatnika i wskazuje, że NUS dążył do wyjaśnienia istotnych w sprawie kwestii. Brak odpowiedzi na wezwanie i nie wskazanie przesłanek, na mocy których NUS mógłby odstąpić od wykreślenia z rejestru podatników VAT oznacza, że Skarżąca nie podjęła współpracy z organem i czyni ww. zarzut Skarżącej bezzasadnym. Ustawodawca w żadnym przepisie nie narzucił organowi podatkowemu obowiązku przeprowadzania dowodów z przesłuchania strony przed wykreślenia z rejestru.
NUS, ustosunkowując się do złożenia przez Skarżącą korekty deklaracji VAT-7K za trzeci kwartał 2017r. z wykazanym VAT naliczonym wyjaśnił, że nastąpiło to 9 stycznia 2018r., po otrzymaniu zawiadomienia o wykreśleniu. Bez znaczenia w sprawie pozostaje rozliczenie VAT za trzeci kwartał 2017r. Na dzień wydania ww. zawiadomienia Skarżąca w deklaracji za ww. okres rozliczeniowy wykazała VAT do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Czynności wykreślenia dokonano w związku z niewykazaniem VAT należnego i naliczonego w deklaracjach VAT-7K za pierwszy i drugi kwartał 2017r.
- II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
- 1. Skarga jest zasadna.
- 2. Sąd stwierdza, że kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi (art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz.U. z 2017r., poz. 2188 ze zm.).
Sąd na wstępie bada też czy zaskarżony do Sądu akt lub czynność spełniają jeden z warunków przewidzianych w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018r., poz. 1302 ze zm., zwana dalej: "P.p.s.a.").
W odniesieniu do czynności, która Skarżąca zaskarżyła należy więc sprawdzić, stosownie do art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a., czy dokonał jej organ administracji (w sprawie tak było, bo o wykreśleniu zdecydował organ pierwszej instancji), czy była to czynność z zakresu administracji publicznej (w sprawie tak było, gdyż o wykreśleniu mówi się w przepisach u.p.t.u.) oraz czy czynność ta dotyczyła uprawnień (obowiązków) wynikających z przepisów prawa (w sprawie tak było, gdyż bycie podatnikiem zarejestrowanym VAT umożliwia np. legalne dokonywanie odliczeń VAT, zgodnie z art. 86 u.p.t.u.).
Zdaniem Sądu możliwe było zatem zaskarżenie do WSA w Warszawie czynności wykreślenia podatnika VAT z rejestru podatników tego podatku.
Sąd wskazuje ponadto, stosownie do art. 146 § 1 P.p.s.a., że uwzględniając skargę na czynność, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Sąd stwierdza bezskuteczność czynności, a przepis art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. stosuje odpowiednio. Do stwierdzenia bezskuteczności czynności wystarczające jest uznanie przez Sąd, że czynność ta narusza albo prawo materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy albo przepisy prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, albo prawo dające podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.).
Sąd, stosownie do treści art. 134 P.p.s.a. rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba, że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.
- 3. Przedmiotem oceny Sądu w sprawie była kwestia skuteczności czynności wykreślenia Skarżącej przez NUS z rejestru podatników VAT.
Przed przystąpieniem do merytorycznego załatwienia sprawy konieczne było jednak zastanowienie się, który z organów podatkowych był właściwy, aby zdecydować czy Skarżącą rzeczywiście należało wykreślić z rejestru podatników. Było to konieczne, gdyż NUS w odpowiedzi na skargę wyjaśnił, że nie był właściwy do orzeczenia o wykreśleniu Skarżącej z rejestru podatników VAT, gdyż Skarżąca według danych ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym od 24 października 2017r. ma siedzibę pod adresem [...] M., N. ul. [...]. NUS powołał się ponadto, że wobec Skarżącej ma zastosowanie przepis § 5 ww. rozporządzenia.
Sąd stwierdza jednak, że merytoryczne rozpatrzenie sprawy było, z uwagi na mankamenty proceduralne, niemożliwe. W aktach administracyjnych sprawy nie ma bowiem żadnych informacji, które pozwoliły na sprawdzenie informacji podanych przez NUS. Niemożliwe było więc stwierdzenie nieważności ww. czynności wykreślenia Skarżącej z rejestru podatników VAT, a konieczne było stwierdzenie jej bezskuteczności, aczkolwiek z innych przyczyn niż wskazane w skardze.
4. Sąd zauważa, że stosownie do art. 13 § 1 pkt 1 O.p. organem podatkowym pierwszej instancji, stosownie do swojej właściwości, jest naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celno-skarbowego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa.
Zgodnie z art. 15 § 1 O.p. organy podatkowe przestrzegają z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej. Natomiast stosownie do art. 15 § 2 O.p. właściwość rzeczowa i miejscowa jest ustalana z uwzględnieniem również zakresu zadań i terytorialnego zasięgu działania organów podatkowych, określonych na podstawie odrębnych przepisów.
Stosownie do art. 17 § 1 O.p. jeżeli ustawy podatkowe nie stanowią inaczej, właściwość miejscową organów podatkowych ustala się według miejsca zamieszkania albo adresu siedziby podatnika, płatnika, inkasenta lub podmiotu wymienionego w art. 133 § 2.
Zgodnie z art. 17 § 2 O.p. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, właściwość miejscową organów podatkowych w sprawach niektórych zobowiązań podatkowych lub poszczególnych kategorii podatników, płatników lub inkasentów w sposób odmienny niż określony w § 1, uwzględniając w szczególności posiadanie miejsca zamieszkania lub siedziby za granicą, miejsce uzyskiwania dochodów oraz miejsce położenia przedmiotu opodatkowania.
Z akt sprawy nie wynika, aby Skarżąca wypełniła jakiekolwiek kryteria z art. 17 § 2 O.p.
Powoływane przez NUS ww. rozporządzenie określa między innymi - stosownie do § 1 pkt 1 - kategorie podatników i płatników o istotnym znaczeniu gospodarczym lub społecznym, w odniesieniu do których zadania są wykonywane przez naczelnika urzędu skarbowego innego niż właściwy miejscowo.
W § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia wskazano, że do kategorii podatników i płatników, o których mowa w § 1 pkt 1, należą: podatkowe grupy kapitałowe (pkt 1), banki (pkt 2), zakłady ubezpieczeń(pkt 3), jednostki działające na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2016r., poz. 1636, 1948 i 1997) oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych (pkt 4), jednostki działające na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych (pkt 5), oddziały lub przedstawicielstwa przedsiębiorstw zagranicznych (pkt 6), osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, które: a) w roku podatkowym osiągnęły przychód netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług o równowartości w walucie polskiej co najmniej 5 mln euro ustalony na podstawie sprawozdania finansowego sporządzonego zgodnie z przepisami ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2016r. poz. 1047 i 2255 oraz z 2017r. poz. 61 i 245) albo b) jako rezydenci w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 lipca 2002r. - Prawo dewizowe (Dz.U. z 2012r. poz. 826, z 2013r. poz. 1036, z 2015r. poz. 855 i 1893 oraz z 2016 r. poz. 1948 i 2260) biorą udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwami położonymi za granicą lub w ich kontroli, albo posiadają udział w kapitale takich przedsiębiorstw, albo c) są zarządzane bezpośrednio lub pośrednio przez nierezydenta w rozumieniu ustawy z dnia 27 lipca 2002r. - Prawo dewizowe lub nierezydent dysponuje co najmniej 5% głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, albo d) jako rezydenci w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 lipca 2002r. - Prawo dewizowe jednocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym w rozumieniu innych ustaw lub w jego kontroli albo posiadają jednocześnie udział w kapitale takich podmiotów – z wyłączeniem podatników i płatników podatku akcyzowego, podatku od gier i podatku od wydobycia niektórych kopalin w zakresie tych podatków (pkt 7).
5. Sąd stwierdza, że skoro z akt administracyjnych załączonych przez NUS do rozpoznawanej sprawy nie wynika czy Skarżąca spełniała którąkolwiek z przesłanek wskazanych w § 2 ust. 1 pkt 7 ww. rozporządzenia, nie sposób uznać czy wobec Skarżącej miał rzeczywiście zastosowanie powoływany przez NUS w odpowiedzi na skargę przepis § 5 ww. rozporządzenia w związku z art. 17 § 1 i 2 i art. 15 ust. 1 i 2 O.p. Tym samym przedwczesne jest stwierdzenie nieważności zaskarżonej do Sądu czynności wykreślenia Skarżącej z rejestru podatników VAT, a konieczne jest stwierdzenie jej bezskuteczności, na mocy art. 146 § 1 P.p.s.a., gdyż na podstawie akt administracyjnych nie wiadomo, czy o wykreśleniu zdecydował właściwy organ podatkowy, czy też nie.
NUS, mając zatem powyższe na względzie, przed przekazaniem sprawy Skarżącej do ponownego rozpatrzenia, organowi podatkowemu pierwszej instancji, zgodnie z właściwością, zobowiązany będzie poczynić ustalenie, mając na względzie przede wszystkim przepisy art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 17 § 1 i 2 O.p. w związku z § 2 ust. 1 pkt 7 i § 5 ww. rozporządzenia, a w szczególności będzie zobowiązany stwierdzić czy Skarżąca wypełnia jedną z przesłanek wskazanych w § 2 ust. 1 pkt 7 ww. rozporządzenia. Na tej podstawie ustali, który organ podatkowy jest właściwy w sprawie wykreślenia Skarżącej z rejestru podatników VAT i czy nie jest to organ podatkowy właściwy, z uwagi na zmieniony przez Skarżącą adres siedziby.
- 6. Sąd, mając powyższe na względzie za zasadne uznał wydanie rozstrzygnięcia zawartego w wyroku, na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. w związku z art. 134 P.p.s.a.
Sąd nie miał podstaw do zastosowania w sprawie art. 209 P.p.s.a., gdyż Skarżąca w skardze nie złożyła wniosku o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Skarżąca nie uczestniczyła też w rozprawie, więc przed jej zamknięciem nie mogła zgłosić wniosku o przyznanie ww. kosztów. W sprawie należało zatem zastosować przepis art. 210 § 1 zd. 1 P.p.s.a., z którego wynika, że Skarżąca utraciła uprawnienie do żądania zwrotu kosztów.