Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawiez 21 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4294/06

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] października 2006 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażalenia P. S.A. z siedzibą w W., działając na podstawie przepisów art. 127 § 2 w związku z art. 17 pkt 3, art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 ze zm.) oraz w związku z art. 18, art. 33 pkt 9 i art. 34 § 4 i § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005, Nr 229, poz. 1954 ze zm.) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2006 r., nr [...] o odmowie uwzględnienia zarzutów wniesionych do postępowania egzekucyjnego oraz odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Wójta Gminy P. Postanowienie zostało oparte na następująco ustalonym stanie faktycznym i prawnym sprawy:

Wójt Gminy P. w dniu [...] lipca 2005 r. wystawił tytuły wykonawcze o numerach [...], [...], [...] i [...], a następnie w dniu [...] sierpnia 2005 r. o numerze [...] oraz w dniu [...] września 2005 r. o numerze [...], obejmujące należności z tytułu podatku od nieruchomości za listopad i grudzień 2004 r. oraz za okres od stycznia do sierpnia 2005 r. w łącznej kwocie należności głównej 22.130,00 zł. Jako zobowiązanego wierzyciel wskazał podmiot o nazwie "P. Spółka Akcyjna C. – Zakład [...]w S." z siedzibą w W. przy ul. [...] [...]. Powyższe tytuły wykonawcze wraz z wnioskami o wszczęcie egzekucji wierzyciel przesłał Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego W., któremu zostały one doręczone odpowiednio w dniach: 2 sierpnia, 30 sierpnia i 16 września 2005 r.

W dniu 29 września 2005 r. doręczono zobowiązanemu odpisy powyższych tytułów wykonawczych oraz zawiadomienie z dnia 29 września 2005 r., nr [...] o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności, tj.: P. sp. z o.o. w W. Pismem z dnia 6 października 2005 r., nr [...] zobowiązany wniósł, na podstawie art. 33 pkt 9 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Wskazał, że P. S.A. z siedzibą w W. są podmiotem, o którym mowa w art. 5 ust. 9b ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. Nr 106 poz. 489 ze zm.). Organem właściwym do prowadzenia wobec Spółki egzekucji należności pieniężnych jest więc od 1 stycznia 2004 r. naczelnik urzędu skarbowego utworzonego dla obsługi tzw. "dużych podatników". W związku z tym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. nie jest organem właściwym do prowadzenia egzekucji wobec P. S.A.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2005 r., nr [...] wierzyciel – Wójt Gminy P. oddalił zarzut wniesiony przez zobowiązanego.

W uzasadnieniu wskazał, że Zarząd P. S.A. z siedzibą w W. przy ul. S. przejął zobowiązania P. S.A. Oddział [...] w S. W związku z tym, w ocenie wierzyciela właściwym organem egzekucyjnym jest Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. Zobowiązany nie wniósł zażalenia na to postanowienie.

Organ egzekucyjny – Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] marca 2006 r., nr [...] nie uwzględnił zarzutów i odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Wójta Gminy P. W uzasadnieniu organ egzekucyjny wskazał, iż właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych zgodnie z art. 22 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ustala się według miejsca położenia siedziby zobowiązanego. Powołując się na ustawę z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych (Dz. U. nr 209 poz. 2027) stwierdził, iż naczelnicy tzw. dużych urzędów są uprawnieni do wszczęcia i prowadzenia egzekucji tylko do tych należności pieniężnych, do których poboru są właściwi oraz prowadzą egzekucję na rzecz obcych wierzycieli wyłącznie w przypadku wystąpienia zbiegu egzekucji.

W związku z tym właściwym dla prowadzenia postępowania egzekucyjnego należności na rzecz obcego wierzyciela był Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., a od 1 stycznia 2006 r. jest nim Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. Na powyższe postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. Spółka Akcyjna P. wniosła zażalenie, powołując się na argumenty podniesione w piśmie z dnia 6 października 2005 r., dotyczące braku właściwości Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (a od dnia 1 stycznia 2006 r. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.) do prowadzenia egzekucji wobec P. S.A. na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Wójta Gminy P. Zarzuciła ponadto naruszenie przepisów art. 124 § 2 w związku z art. 107 § 1 i § 3 kpa.

Podkreśliła, iż zobowiązanym w przedmiotowym postępowaniu egzekucyjnym jest osoba prawna – P. S.A. z siedzibą w W. przy ul. [...], który to podmiot jest podatnikiem, o którym mowa w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Wskazała, że w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych, właściwość miejscowa naczelników urzędów skarbowych w stosunku do podmiotów spełniających kryteria określone w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych została podana w załączniku nr 2 do rozporządzenia. Zmiana właściwości miejscowej naczelników urzędów skarbowych wpływa na zmianę właściwości miejscowej organów egzekucyjnych wobec podmiotów wymienionych w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych, gdyż ustawodawca nie wyłączył tych podmiotów z ogólnych zasad ustalania właściwości organów egzekucyjnych, określonych ustawą o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz przepisami o terytorialnym zasięgu działania naczelników urzędów skarbowych.

Fakt rozróżnienia naczelników urzędów skarbowych dla podmiotów spełniających kryteria określone w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych i podmiotów, które tego kryterium nie spełniają – skutkuje tym, że ustalana zgodnie z art. 22 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji właściwość organu egzekucyjnego, oparta na właściwości miejscowej naczelników urzędów skarbowych (organ egzekucyjny to właściwy terytorialnie naczelnik urzędu skarbowego), także automatycznie taki podział przyjmuje.

W ocenie Spółki, skoro właściwość miejscowa organu podatkowego pierwszej instancji uległa zmianie dla P. S.A. – z Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. na Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., to w postępowaniu egzekucyjnym właściwość organu egzekucyjnego uległa analogicznej zmianie.

W dalszej części zażalenia podniosła, że brak jest przepisu prawa potwierdzającego stanowisko Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., że naczelnicy urzędów skarbowych wymienieni w załączniku nr 2 do powołanego rozporządzenia są właściwi jedynie do prowadzenia postępowania egzekucyjnego w stosunku do podatków, do poboru których są właściwi. Ponadto organ nie przytoczył także przepisu prawa, z którego wynika właściwość Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w W. tylko do spraw obcych wierzycieli, wynikłych ze zbiegu egzekucji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpoznaniu zażalenia wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] października 2006 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych – wynika, iż urzędy skarbowe wskazane w załączniku nr 2 do tego rozporządzenia, są właściwe w sprawach dotyczących podatników określonych w art. 5 ust. 9b powołanej ustawy, tzw.: dużych podatników. Są one również uprawnione do wszczęcia i prowadzenia egzekucji należności pieniężnych przysługujących od tych podatników, a więc do poboru których są właściwe. Mają one pełne uprawnienia organu egzekucyjnego, a zatem przy dochodzeniu należności mogą korzystać ze wszystkich środków egzekucyjnych wskazanych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Urzędy właściwe do obsługi tzw. "dużych podatników" nie zostały wymienione w załączniku nr 3 do powołanego rozporządzenia.

Właściwość organu egzekucyjnego została zatem określona zgodnie z art. 22 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w myśl którego właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 3, który stanowi, iż jeżeli znany przed wszczęciem egzekucji majątek zobowiązanego lub jego część nie znajduje się na terenie działania organu egzekucyjnego ustalonego zgodnie z § 2, właściwość miejscową ustala się według miejsca położenia składników tego majątku. Działania tego przepisu nie wyłącza ustawa o urzędach i izbach skarbowych w żadnym zakresie. Według postanowień art. 5 ust. 6 pkt 7 tej ustawy do zakresu działania naczelników urzędów skarbowych należy wykonywanie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych.

Odnosząc się do podniesionego w złożonym zażaleniu zarzutu naruszenia przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. przepisów art. 107 § 1 i § 3 oraz art. 124 § 2 kpa organ odwoławczy stwierdził, iż jest on bezzasadny, ponieważ postanowienie zawiera wszystkie niezbędne elementy, takie jak oznaczenie organu wydającego postanowienie, wskazanie podstawy prawnej oraz uzasadnienie faktyczne i prawne wydanego rozstrzygnięcia.

Skargę na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie złożyły P. S.A., wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, a także o orzeczenie, że organem egzekucyjnym, właściwym miejscowo dla P. S.A., jako podmiotu wymienionego w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych, jest Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. Strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 33 pkt 9 w związku z art. 22 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie oraz art. 5 ust. 6, ust. 9a i ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych, a także § 1, § 2 i § 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych. Zarzuciła również naruszenie art. 124 § 2 w związku z art. 107 § 1 i § 3 kpa, poprzez nie zawarcie w zaskarżanym postanowieniu uzasadnienia faktycznego i prawnego.

Organy nie wskazały bowiem przepisu prawa, z którego wynika, iż naczelnicy urzędów skarbowych wymienieni w załączniku nr 2 do powołanego rozporządzenia są uprawnieni do wszczęcia i prowadzenia egzekucji tylko należności pieniężnych do poboru których są oni właściwi.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż okolicznością bezsporną jest, że skarżąca jest podmiotem, o którym mowa w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Kopia zawiadomienia o zmianie naczelnika urzędu skarbowego na Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w W. znajduje się w aktach sprawy. W ocenie skarżącej zmiana właściwości miejscowej naczelników urzędów skarbowych wpływa na zmianę właściwości miejscowej organów egzekucyjnych wobec podmiotów wymienionych w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych, gdyż ustawodawca nie wyłączył ich z ogólnych zasad ustalania właściwości organów egzekucyjnych, określonych ustawą o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz przepisami o terytorialnym zasięgu działania naczelników urzędów skarbowych. Analogicznie Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 19 listopada 2003 r. nie wykluczył z kompetencji organów wymienionych w załączniku nr 2 do tego rozporządzenia, możliwości prowadzenia egzekucji administracyjnej. Naczelnicy urzędów skarbowych, do których kompetencji nie należy prowadzenie egzekucji administracyjnej zostali wymienieni w załączniku nr 3 do powyższego rozporządzenia.

W konkluzji skarżąca stwierdziła, że skoro jest podatnikiem spełniającym warunki przewidziane w art. 5 ust. 9b to organem podatkowym I instancji, a przez to organem egzekucyjnym jest Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego w W. Wobec tego postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. oraz podjęte w jego ramach czynności egzekucyjne nie mają podstawy prawnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje

Skarga jest uzasadniona.

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W rozpoznawanej sprawie postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte na wniosek wierzyciela Wójta Gminy P., na podstawie wystawionych przez niego tytułów wykonawczych obejmujących należności z tytułu podatku od nieruchomości. Postępowanie to zostało wszczęte w 2005 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w dniu 29 września 2005 r. doręczył zobowiązanemu P. S.A. z siedzibą w W. odpisy tytułów wykonawczych oraz zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną. Wskazać należy, że zgodnie z art. 26 § 5 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – w tym dniu, tj. 29 września 2005 r. wszczęta została egzekucja administracyjna. W ustawowym siedmiodniowym terminie zobowiązany wniósł zarzut prowadzenia egzekucji należności pieniężnych przez organ egzekucyjny niewłaściwy miejscowo.

W ocenie organów egzekucyjnych obu instancji zarzut wniesiony przez zobowiązanego jest niezasadny.

W myśl przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zobowiązanemu, a więc podmiotowi, przeciwko któremu skierowana jest egzekucja administracyjna, przysługuje środek zaskarżenia w postaci zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Jest to dla zobowiązanego podstawowy środek ochrony przed niezgodnym z prawem skierowaniem i prowadzeniem do jego majątku egzekucji administracyjnej. Podstawą zarzutów mogą być wyłącznie okoliczności wymienione enumeratywnie w art. 33 pkt 1-10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Jedną z podstaw prawnych zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego może być – stosownie do treści art. 33 pkt 9 powołanej ustawy – prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny. Organ egzekucyjny to organ uprawniony do stosowania w całości lub części określonych w ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub obowiązków o charakterze niepieniężnym oraz zabezpieczenia wykonania tych obowiązków (art. 1a pkt 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Zarzut prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny może dotyczyć zarówno właściwości rzeczowej, jak i właściwości miejscowej.

Właściwość rzeczowa (kompetencje) naczelników urzędów skarbowych uregulowana jest w ustawie o urzędach i izbach skarbowych. Stosownie do treści przepisu art. 5 ust. 6 tej ustawy do zakresu działania naczelników urzędów skarbowych należy: ustalanie lub określanie i pobór podatków oraz niepodatkowych należności budżetowych, jak również innych należności, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem podatków i należności budżetowych, których ustalanie lub określanie i pobór należy do innych organów; rejestrowanie podatników oraz przyjmowanie deklaracji podatkowych; wykonywanie kontroli podatkowej; podział i przekazywanie, na zasadach określonych w odrębnych przepisach, dochodów budżetowych między budżetem państwa i budżetami gmin; wykonywanie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych; współpraca z Szefem Krajowego Centrum Informacji Kryminalnych w zakresie niezbędnym do realizacji jego zadań ustawowych oraz wykonywanie innych zadań określonych w odrębnych przepisach.

Zgodnie z art. 19 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji naczelnik urzędu skarbowego jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich przewidzianych w ustawie środków egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych. Podkreślić należy, że w świetle przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji każdy naczelnik urzędu skarbowego posiada kompetencję do prowadzenia egzekucji należności pieniężnych.

Zasady ustalania właściwości miejscowej organów egzekucyjnych reguluje art. 22 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Należy zwrócić uwagę, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wprowadza odrębne zasady ustalania właściwości miejscowej w zakresie egzekucji obowiązków niepieniężnych i należności pieniężnych. Przyjęte zasady ustalania właściwości miejscowej mają przede wszystkim na celu dążenie do przyspieszenia postępowania egzekucyjnego oraz zmniejszenia kosztów egzekucyjnych.

Zgodnie z art. 22 § 2 tej ustawy właściwość organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 3, w myśl którego, jeżeli znany przed wszczęciem egzekucji majątek zobowiązanego lub większa jego część nie znajduje się na terenie działania organu egzekucyjnego ustalonego zgodnie z § 2, właściwość miejscową ustala się według miejsca położenia składników tego majątku.

Celem ustalenia właściwości miejscowej organu egzekucyjnego jakim jest naczelnik urzędu skarbowego, niezbędne jest ustalenie, w którego urzędu skarbowego terytorialnym zasięgu działania leży siedziba zobowiązanego. Właściwość miejscowa organów egzekucyjnych (naczelników urzędów skarbowych) wymaga bowiem uwzględnienia rozwiązań organizacyjnych przyjętych w przedmiocie terytorialnego zakresu działania tych organów oraz wyznaczenia ich siedzib.

Stosownie do treści art. 5 ust. 9 ustawy o urzędach i izbach skarbowych właściwość miejscową naczelników urzędów skarbowych określa się według terytorialnego zasięgu działania urzędu skarbowego, z uwzględnieniem ust. 9a. Zgodnie z art. 5 ust. 9a terytorialny zasięg działania określonego urzędu skarbowego wyłącznie w zakresie:

1. 1) niektórych kategorii podatników,
2. 2) wykonywania niektórych zadań określonych w ust. 6
3. - może obejmować terytorialny zasięg działania innych urzędów skarbowych.

W myśl art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych wyznaczenie terytorialnego zasięgu działania określonego urzędu skarbowego zgodnie z ust. 9a następuje w przepisach określonych na podstawie ust. 9c i może dotyczyć w szczególności:

1. 1) podatkowych grup kapitałowych;
2. 2) banków;
3. 3) zakładów ubezpieczeń;
4. 4) jednostek działających na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538) oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych;
5. 5) jednostek działających na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych;
6. 6) oddziałów lub przedstawicielstw przedsiębiorstw zagranicznych;
7. 7) osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, które:
8. a) w ostatnim roku podatkowym osiągnęły przychód netto, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług o równowartości co najmniej 5 mln euro według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na koniec roku podatkowego albo
9. b) jako rezydenci w rozumieniu prawa dewizowego, biorą udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwami położonymi za granicą lub w ich kontroli, albo posiadają udział w kapitale takich przedsiębiorstw albo
10. c) są zarządzane bezpośrednio lub pośrednio przez nierezydenta w rozumieniu przepisów prawa dewizowego lub nierezydent dysponuje co najmniej 5% głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, albo
11. d) jako rezydenci w rozumieniu przepisów prawa dewizowego jednocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym w rozumieniu innych ustaw lub w jego kontroli albo posiadają jednocześnie udział w kapitale takich podmiotów.

W świetle przytoczonych przepisów ustawy o urzędach i izbach skarbowych terytorialny zasięg działania urzędów skarbowych, o których mowa w art. 5 ust. 9a ustawy o urzędach i izbach skarbowych, może obejmować terytorialny zasięg działania innych urzędów skarbowych. Wyznaczenie tego zasięgu następuje w rozporządzeniu, o którym mowa w art. 5 ust. 9c powołanej ustawy i może dotyczyć w szczególności podmiotów wymienionych w art. 5 ust. 9b tej ustawy.

Terytorialny zasięg działania naczelników urzędów skarbowych określony został w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych (Dz. U. Nr 209, poz. 2027 ze zm.). Rozporządzenie to zostało wydane na podstawie art. 5 ust. 9c ustawy o urzędach i izbach skarbowych, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw administracji publicznej określa, w drodze rozporządzenia, terytorialny zasięg działania oraz siedziby naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych, uwzględniając zasady określone w art. 5 ust. 9a i 9b oraz potrzeby właściwego zorganizowania wykonywania zadań, zwłaszcza z zakresu poboru podatków oraz sprawnej obsługi podatnika.

Określony w powołanym rozporządzeniu terytorialny zasięg działania naczelników urzędów skarbowych dotyczy wszystkich – określonych w art. 5 ust. 6 ustawy o urzędach i izbach skarbowych – zadań (kompetencji) należących do naczelników urzędów skarbowych. A więc zarówno tych, które należą do nich jako organów podatkowych, jak również tych związanych z wykonywaniem egzekucji administracyjnej należności pieniężnych.

W świetle przepisów tego rozporządzenia wyróżnia się trzy rodzaje urzędów skarbowych (C. Kosikowski [w:] R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2006).

Pierwszą grupę stanowią urzędy skarbowe wymienione w załączniku nr 1 do rozporządzenia, których naczelnicy są właściwi miejscowo we wszystkich sprawach z wyjątkiem tych, które wyłączono do kompetencji dwóch pozostałych grup.

W drugiej grupie znajdują się tzw. "specjalne" urzędy skarbowe, których naczelnicy są właściwi w sprawach wymienionych w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych, a więc ze względu na określoną grupę podatników. Urzędy te zostały wymienione w załączniku nr 2 do rozporządzenia.

W trzeciej grupie znajdują się tzw. "małe" urzędy skarbowe (wymienione w załączniku nr 3 do rozporządzenia), których naczelnicy nie mają kompetencji do wykonywania egzekucji administracyjnej należności pieniężnych. Tylko więc urzędy skarbowe zaliczanej do tej grupy zostały utworzone jedynie dla celów podatkowych, co wynika wyraźnie z treści § 3 powołanego rozporządzenia.

Wskazać należy, że żaden przepis prawa nie stwierdza, iż do zakresu działania naczelników tzw. "specjalnych" urzędów skarbowych wymienionych w załączniku nr 2 do rozporządzenia nie należy wykonywanie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych. Tym samym naczelnicy tych urzędów skarbowych posiadają kompetencję do wykonywania egzekucji administracyjnej należności pieniężnych. Uprawnienie to ograniczone zostało do spraw, w których zobowiązanymi są podmioty wymienione w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Zauważyć należy, że w świetle art. 5 ust. 9a w związku z ust. 9b i ust. 9c ustawy o urzędach i izbach skarbowych Minister finansów określając terytorialny zasięg działania urzędów skarbowych mógł ograniczyć kompetencje naczelników tzw. "specjalnych" urzędów skarbowych do wykonywania niektórych zadań określonych w art. 5 ust. 6 tej ustawy, wskazując które zadania należą bądź nie należą do ich kompetencji. Minister Finansów nie skorzystał jednak z tej możliwości.

Jak wynika z treści powołanego rozporządzenia oraz jego załączników siedziba zobowiązanego – P. S.A. mieszcząca się w W. przy ul. [...] [...], leży w terytorialnym zasięgu działania dwóch urzędów skarbowych: wymienionego w załączniku nr 1 do rozporządzenia – [...] Urzędu Skarbowego W. (poprzednio [...] Urzędu Skarbowego W.) oraz wymienionego w załączniku nr 2 do rozporządzenia, tzw. "specjalnego" urzędu skarbowego – [...] Urzędu Skarbowego w W. W związku z tym, iż siedziba zobowiązanego leży w terytorialnym zasięgu działania dwóch urzędów skarbowych, celem ustalenia właściwego miejscowo naczelnika urzędu skarbowego do wykonania egzekucji administracyjnej, należy ustalić czy zobowiązany jest podatnikiem, o którym mowa w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Jeżeli bowiem zobowiązany jest podmiotem, o którym mowa w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych, to wyłączona jest właściwość miejscowa naczelnika urzędu skarbowego wymienionego w załączniku nr 1 do rozporządzenia z dnia 19 listopada 2003 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych.

Naczelnicy urzędów skarbowych wymienionych w załączniku nr 1 do tego rozporządzenia są bowiem właściwi miejscowo we wszystkich sprawach z zastrzeżeniem tych, w których właściwi są naczelnicy urzędów skarbowych wymienionych w załącznikach nr 2 i nr 3 do rozporządzenia.

W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest, że zobowiązany – P. S.A. jest podmiotem, o którym mowa w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych.

Skoro zatem P. S.A. są podatnikiem, o którym mowa w art. 5 ust. 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych wyłączona jest tym samym właściwość miejscowa Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (poprzednio Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.).

Właściwym miejscowo do prowadzenia przedmiotowej egzekucji wobec P. S.A. jest zatem Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego w W., wymieniony w załączniku nr 2 do powołanego rozporządzenia.

Za przyjęciem takiego stanowiska przemawia także okoliczność, iż Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego w W. będący dla P. S.A. zarówno organem podatkowym jak i egzekucyjnym, posiada z urzędu informacje niezbędne do szybkiego i efektywnego prowadzenia egzekucji administracyjnej należności pieniężnych.

Twierdzenie natomiast organów, iż naczelnicy "specjalnych" urzędów skarbowych (określonych przez nie jako "duże urzędy skarbowe") są uprawnieni do wszczęcia i prowadzenia egzekucji tylko dla tych należności, do których poboru są właściwi oraz prowadzą egzekucję na rzecz obcych wierzycieli wyłącznie w przypadku wystąpienia zbiegu egzekucji nie zostało uzasadnione, a w ocenie Sądu nie znajduje potwierdzenia w stanie prawnym sprawy.

W świetle powyższego zarzut prowadzenia egzekucji administracyjnej przez niewłaściwy miejscowo organ egzekucyjny był zasadny. W ocenie Sądu organy obu instancji dokonały błędnej interpretacji przepisu art. 22 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w związku z art. 5 ust. 9 ustawy o urzędach i izbach skarbowych oraz § 1 i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych. Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku. Zakres, w jakim uchylone postanowienia nie mogą być wykonane określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Koszty postępowania sądowego zasądzono na rzecz strony skarżącej stosownie do art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a., w kwocie równej uiszczonemu przez nią wpisowi.