Uzasadnienie
Przedmiotem skargi "A" we W., wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. G. z dnia [...] r. (nr [...]), którą organ ten utrzymał w mocy decyzję Prezydenta Miasta J. G. z dnia [...] r. (nr [...]), określającą wymienionej "A" zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za [...] r. w wysokości [...] zł.
Wskazaną decyzję Prezydent Miasta J. G. podjął po ponownym rozpoznaniu sprawy na skutek uchylenia jego poprzedniego rozstrzygnięcia w tej sprawie, to jest decyzji z dnia [...] r. (nr [...]), wydanej po przeprowadzeniu postępowania wszczętego z urzędu postanowieniem z dnia [...] r. Uchylając w całości decyzję organu pierwszej instancji oraz przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. G. stwierdziło, że nie została wyjaśniona kwestia wykorzystywania pomieszczeń na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego, co było warunkiem oceny stosowania zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
Załatwiając sprawę organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że w roku [...] "A" była właścicielem nieruchomości gruntowej w J. G. przy ul. [...] o powierzchni [...]m2, obejmującej działki gruntu [...] oraz [...], które stosowanie do zapisów ewidencji gruntów, sklasyfikowane były jako "tereny przemysłowe" (działki [...] i [...]) oraz "inne tereny zabudowane" (działka [...]). "A" w deklaracjach (w tym korygujących) dotyczących poszczególnych okresów [...] r., zgłaszała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości powierzchnie związane z działalnością gospodarczą, a mianowicie gruntów (od [...]m2 do [...]m2) i budynków (od [...]m2 do [...]m2), a także wykazała powierzchnie gruntów (od [...]m2 do [...]m2) oraz budynków (od [...]m2 do [...]m2) zwolnione od tego podatku. Jako podstawę zwolnienia "A" powoływała przepisy art. 7 ust. 1 pkt 10 i pkt 14, a także art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Według Prezydenta Miasta J. G. strona nie mogła korzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż na jego podstawie zwolnieniu podlegają grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Tymczasem grunt, będący w posiadaniu "A", obejmujący działki [...] oraz [...], nie należy do wymienionych w przedmiotowym unormowaniu kategorii, gdyż na podstawie ewidencji gruntów klasyfikowany jest jako "tereny przemysłowe - Ba" oraz "inne tereny zabudowane - Bi". O zaliczeniu danego gruntu do nieużytków, użytków ekologicznych, czy tez gruntów zadrzewionych i zakrzewionych decydują zapisy w ewidencji gruntów.
Z kolei zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy ma zastosowanie jedynie w stosunku do podatników (szkół, placówek, zakładów kształcenia i placówek doskonalenia nauczycieli – publicznych i niepublicznych oraz organów prowadzących te szkoły, placówki i zakłady), posiadających określony tytuł prawny do przedmiotów opodatkowania (nieruchomości szkolnych), a mianowicie w postaci zarządu, użytkowania lub użytkowania wieczystego. Dlatego też podatnik "A" nie mogła korzystać z przedmiotowego zwolnienia w zakresie wykorzystywania budynków (ich części) na cele oświatowe (przez placówki kształcenia ustawicznego: "B" na podstawie umowy z dnia [...] r. oraz "C" na podstawie umowy z dnia [...] r., dla której była organem założycielskim), gdyż budynki – w przeciwieństwie do gruntu, będącego we wieczystym użytkowaniu strony – stanowiły przedmiot własności "A", to jest innego tytułu prawnego aniżeli wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy. Wymieniony przepis powodował natomiast zwolnienie od podatku w zakresie odnoszącym się do gruntów, gdyż te były przedmiotem użytkowania wieczystego "A".
Ponieważ "A" uzyskała w dniu [...] r. wpis do Krajowego Rejestru Sądowego, jako organizacja pożytku publicznego, to biorąc pod uwagę przedmiot statutowej nieodpłatnej działalności organizacji pożytku publicznego, w tym dotyczący działalności oświatowej – począwszy od następnego miesiąca ([...] r.) strona mogła korzystać ze zwolnienia opisanego w art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w odniesieniu do budynków, zajętych na działalność oświatową (pożytku publicznego).
Dokonując wymiaru podatku organ powołał dodatkowo przepisy art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 4 ust. 1 i art. 6 ust. 1 wymienionej ustawy podatkowej. Podatek od nieruchomości za rok [...] r. Prezydent Miasta J. G. określił w kwocie [...] zł, przyjmując za podstawę dane dotyczące powierzchni gruntów i budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (przez "D" S.A.), wynikające ze składanych deklaracji podatkowych, a także z uwzględnieniem zakresu zwolnień podatkowych powyżej przytoczonych, w odniesieniu do pozostałych powierzchni, przyjętych (powierzchni) według tychże deklaracji. Stosując odpowiednie stawki podatku od nieruchomości, organ powołał się na uchwałę Rady Miejskie J. G. Nr [...] z dnia [...] r. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień w podatku od nieruchomości.
Powyższym ustaleniom i wnioskom Prezydent Miasta J. G. dał wyraz w wymienionej na wstępie decyzji [...] r. (nr [...]).
W złożonym odwołaniu "A" zarzuciła, iż z naruszeniem art. 165 § 1 - § 4 ustawy Ordynacja podatkowa doszło do wszczęcia postępowania podatkowego z urzędu, albowiem postępowanie zostało wszczęte wcześniej, z wniosku strony, to jest z chwilą złożenia pisma z dnia [...] r. Prowadzenie z urzędu drugiego (względem zainicjowanego przez "A") postępowania spowodowało, że zaskarżoną decyzję oparto na bezprawnej podstawie, która skryła bezczynność organu.
Po wtóre podniosła strona, że Prezydenta Miasta J. G. dokonał błędnej wykładni art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i ustawy o gospodarce nieruchomościami przyjmując, że okoliczność użytkowania nieruchomości przez placówkę oświatową pozostaje bez wpływu na stosowanie zwolnienia w przypadku tytułu własności budynków, przysługującego "A". W ten sposób – nieprawidłowo – tytuł władania stał się podstawą do definiowania przedmiotu zwolnienia i wyodrębnienia w tych ramach gruntów i budynków, podczas gdy zwolnienie odnosi się do "nieruchomości".
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. G., wskazaną na początku decyzją z dnia [...] r. utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.
Podzielając dokonane w pierwszej instancji ustalenia faktyczne oraz ich ocenę prawną, Kolegium podniosło, że postępowanie podatkowe prowadzone było na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, wobec kwestionowania samoobliczenia podatkowego. W tym trybie postępowanie wszczyna organ podatkowy (z urzędu), który rozliczenie podatnika poddaje weryfikacji. Zdaniem organu odwoławczego nie doszło również do naruszenia art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przewidziane tu zwolnienie podatkowe ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, z czego wynika, że dotyczy jedynie podatnika będącego jednym z podmiotów wymienionych w przedmiotowym unormowaniu, który posiada odpowiedni tytuł prawny (wymieniony) do przedmiotu opodatkowania.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu "A" wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji Prezydenta Miasta J. G..
Wysuwając zarzuty przeciwko decyzjom organów podatkowych skarżąca zasadniczo powieliła argumentacje odwołania. Podniosła, że wobec złożenia pisma z dnia [...] r. w sprawie opodatkowania za lata [...], nie było możliwe wszczęcie postępowania w tej samej sprawie z urzędu. Już samo złożenie podania przez "A" wszczęło postępowanie podatkowe, a przyczynkiem do tego było staranie o zwolnienie z poboru podatku na podstawie art. 22 § 2 ust. 1 lit. b) Ordynacji podatkowej, albo oczekiwanie stwierdzenia nadpłaty jako kwoty nienależnie zapłaconej (art. 75 § 1 tej ustawy).
Zarzuciła również strona naruszenie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Jej zdaniem, sposób rozumienia wymienionego przepisu podatkowego przez organy jest niepoprawny, gdyż prowadzi do konkluzji, iż ustawodawca zwolnił od podatku placówkę szkolną będącą użytkownikiem, podczas gdy podatkiem i tak należy obciążyć właściciela. Tej newralgicznej kwestii nie wyjaśniono w decyzjach. Ze względu na to, iż w przepisie art. 7 ust. 2 pkt 2 mówi się o zwolnieniu "nieruchomości" szkolnych, to bezprzedmiotowe było odrębne określanie skutków podatkowych dla gruntów i budynków.
Skarżąca stanowisko swoje podtrzymała w piśmie procesowym z dnia [...] roku.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. G. wniosło o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.
Skarga nie była uzasadniona, podobnie jak i podniesione w niej pretensje.
Z ustalonych okoliczności faktycznych wynikało, że "A" na podstawie umowy darowizny z dnia [...] r. (akta administracyjne, k. – 115) nabyła prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w J. G. przy ul. [...], na który składały się działki oznaczone numerami [...] i [...] - o łącznej powierzchni [...] ha, a także własność wzniesionych na tym gruncie zabudowań. Na podstawie wypisu z rejestru gruntów (akta administracyjne, k. – 32) ustalono, iż przedmiotowe działki opisane zostały jako "tereny przemysłowe – Ba" (w odniesieniu do działek [...] i [...]) oraz "inne tereny zabudowane – Bi" (w odniesieniu do działki [...]). Dane zawarte w składanych przez "A" deklaracjach podatkowych dla celu zobowiązania za rok [...] pozwalały przyjąć powierzchnię użytkową budynków – [...] m2 (akta administracyjne, k. – od 26 do 29). Z rozliczeń skarżącej oraz składanych wyjaśnień wynikało też, że odpowiednie części powierzchni gruntów oraz budynków zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej, a mianowicie wykorzystywane przez "D" S.A. "A" w związku ze zmianami w zakresie powierzchni gruntów i budynków wykorzystywanych na wymienione cele, składała nowe wersje deklaracji podatkowych.
Pozostałe części gruntu i budynków (inne niż zajęte na działalność gospodarczą) wykorzystywane były na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego, w ramach czego mieściła się realizacja celów oświatowych (pismo "A" z dnia [...] r., akta administracyjne, k. – 152). Status organizacji pożytku publicznego "A" uzyskała z dniem [...] r. (zaświadczenie, akta administracyjne, k. – 147). Także we wcześniejszym okresie (przed wymienionym dniem) powierzchnie gruntu i budynków niezajęte na działalność gospodarczą, wykorzystywane były na cele oświatowe, to jest przez placówkę kształcenia ustawicznego "C" prowadzoną przez "A" (akta administracyjne, k. - 71, 75, 119).
W oparciu o powyższe okoliczności faktyczne ustalone w sprawie podatkowej i wynikające ze zgromadzonych dowodów, zasadnie organy oceniły, że "A" w roku [...] była podatnikiem podatku od nieruchomości, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.), stosownie do którego podatnikami podatku są osoby prawne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, a także użytkownikami wieczystymi gruntów.
Opodatkowaniu podatkiem podlegał grunt oraz budynki, na podstawie art. 2 ust. 1 wymienionej ustawy. Z uwzględnieniem przepisu art. 6 ust. 1 i ust. 4 ustawy prawidłowo przyjęto, że obowiązek podatkowy ciążył na "A" przez cały rok podatkowy. W zgodzie z unormowaniem art. 6 ust. 3 ustawy podatkowej uwzględniły organy zmiany rzutujące na wysokość opodatkowania, to jest począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę. Chodzi to o zmiany w sposobie wykorzystywania przedmiotu opodatkowania na cele działalności gospodarczej (wykorzystywanych przez "D" S.A.) oraz w związku z uzyskaniem statusu organizacji pożytku publicznego. W odniesieniu do okresu od dnia [...] r. organy zastosowały zwolnienie podatkowe, przewidziane w art. 7 ust. 14 ustawy, według którego zwalnia się od podatku nieruchomości lub ich części zajęte na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego prze organizacje pożytku publicznego.
Zwolnienie objęło faktycznie części gruntu i budynków, które nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Z kolei zakres wykorzystywania nieruchomości przez "D" ustalony został na podstawie danych przedstawionych przez "A".
Powyżej przedstawione kwestie, mające wpływ na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości nie były przez stronę podważane. Skarżąca natomiast nie zgadza się z tym, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, zastosowano (od początku roku podatkowego) jedynie w odniesieniu do gruntów, pomijając w tym zakresie powierzchnie budynków (niezajęte na prowadzenie działalności gospodarczej).
Stosownie do powołanego obok przepisu, zwalnia się od podatku od nieruchomości, szkoły, placówki, zakłady kształcenia i placówki doskonalenia nauczycieli – publiczne i niepubliczne, oraz organy prowadzące te szkoły, placówki i zakłady z tytułu zarządu, użytkowania lub użytkowania wieczystego nieruchomości szkolnych; zwolnienie nie dotyczy przedmiotów opodatkowania zajętych na działalność gospodarczą inną niż działalność oświatowa.
Trafnie wskazało w zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że przedstawione zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Z jednej bowiem strony zwolnienie dotyczy wymienionych tam podmiotów, zaś z drugiej - jedynie w odniesieniu do przedmiotów opodatkowania (nieruchomości szkolnych) będących w zarządzie, trwałym zarządzie lub użytkowaniu wieczystym.
Skoro w sprawie podatkowej chodziło o określenie zakresu obowiązku podatkowego "A", to słusznie organy uczyniły przedmiotem dociekań odniesienie zwolnienia do tegoż podmiotu. W konkluzji właściwie uznały, że od strony podmiotowej skarżąca mogłaby ze zwolnienia korzystać jako organ prowadzący "C". Gdy zaś chodzi o aspekt przedmiotowy zwolnienia, to przy jego (zwolnienia) stosowaniu nie można pominąć odniesienia do wymienionych w przepisie tytułów prawnych posiadania przedmiotów opodatkowania. Powszechnie się przyjmuje, że wszelkie zwolnienia podatkowe należy interpretować ściśle, albowiem stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania.
Również i w niniejszej sprawie konieczne było ścisłe odczytanie przesłanek zwolnienia. W takim zaś przypadku zwolnienie nie dotyczyło przedmiotów opodatkowania, do których podatnik posiada inny tytuł prawny, jak na przykład własność. Wobec powyższego nie można było podzielić zarzutu skargi odnośnie wadliwej wykładni przepisu art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Odnosząc się do argumentacji skargi, to trzeba stwierdzić, że każde zwolnienie podatkowe oddziaływa w sferze obowiązku podatkowego, a nie poza nim. Jeżeli zatem przewidziano zwolnienie szkół, placówek i innych (tam wymienionych), to może mieć ono zastosowanie jedynie w tych przypadkach, gdy podatnikami podatku będą te szkoły i placówki (i pozostałe wymienione podmioty). Skarżąca zdaje się przy tym nie dostrzegać, że w określonych przypadkach podatnikiem podatku może być posiadacz zależny (między innymi - użytkownik), a to w przypadkach, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, których wszakże nie można łączyć z okolicznościami niniejszej sprawy.
Należy też podkreślić, że budynek pozostający na gruncie oddanym w wieczyste użytkowanie (trwale z gruntem związany), stanowi odrębny przedmiot własności i jest odrębną aniżeli grunt nieruchomością (budynkową), co wynika z art. 46 Kodeksu cywilnego.
Prawidłowo również przyjęto w sprawie podatkowej, iż nie było podstaw do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10, obejmującego grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Słuszne było przekonanie organów, że o zaliczeniu do wymienionych kategorii gruntów przesądzają zapisy ewidencji gruntów, co wynika z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027), według którego podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Tymczasem według zapisów tej ewidencji grunt "A" zaliczony był do terenów przemysłowych i innych terenów zabudowanych
Dalej nie były uzasadnione twierdzenia skargi, podważające prawidłowość wszczęcia postępowania z urzędu. Trzeba wskazać, że postępowanie podatkowe zakończone zaskarżoną do Sądu decyzją, prowadzone było w trybie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60), umożliwiającym organowi podatkowemu weryfikację rozliczenia podatku, dokonaną przez podatnika w trybie samoobliczenia. Z uwagi na charakter tego postępowania, nie można go prowadzić na podstawie wniosku podatnika. Ubocznie należy odnotować, że z treści pisma strony, złożonego organowi w dniu [...] r. nie wynika oczekiwanie stwierdzenia nadpłaty. Skarżąca w ramach samoobliczenia podatku rozliczała jedynie podatek od powierzchni wykorzystywanych przez "D" (przeznaczonych na prowadzenie działalności gospodarczej). Ani z powołanego przed chwilą pisma "A", ani z jakiegokolwiek innego nie wynikało, że podatek w tym zakresie uiszczony został nienależnie.
Dotąd powiedziane uzasadniało ocenę, ze skarga nie była uzasadniona, co nakazywało jej oddalenie na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.