Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą)z 10 stycznia 1996 r., sygn. akt III SAB 12/95

Uzasadnienie

W skardze z 3 sierpnia 1995 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżące Zakłady "P", w trybie art. 216 Kpa domagały się zobowiązania Izby Skarbowej do:

1. - wydania w trybie odwoławczym decyzji w sprawie potrącenia z urzędu z nadwyżki podatku od towarów i usług za listopad 1994 r. podatku od wzrostu wynagrodzeń za 1993 r. w kwocie 460.306.000 zł, a także w sprawie potrącenia z urzędu z nadwyżki podatku od towarów i usług za październik 1994 r. podatku od wzrostu wynagrodzeń za 1993 r., w kwocie 146.881.000 zł,
2. - załatwienia wniosku zakładów z 22 lutego 1995 r. o wydanie decyzji uzupełniającej co do rozstrzygnięcia zawartego w decyzji Izby Skarbowej z 10 lutego 1995 r. utrzymującej podatek od wzrostu wynagrodzeń za 1993 r. w kwocie 702.157.000 zł.

Zdaniem strony skarżącej zawiadomienia Urzędu Skarbowego z 12 grudnia 1994 r. i z 17 stycznia 1995 r. informujące podatnika o dokonaniu z urzędu potrąceń podatku od wzrostu wynagrodzeń za 1993 r. z nadwyżki podatku od towarów i usług, dokonane na podstawie art. 28 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, są decyzjami administracyjnymi i winny mieć formę określoną w art. 107 Kpa. Nawet zaś zakładając, iż powyższe zawiadomienia organów podatkowych o potrąceniach z urzędu zobowiązań podatkowych w trybie art. 28 ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie są decyzjami administracyjnymi to i tak, skoro podatnik kwestionuje ich treść, obowiązkiem organów podatkowych jest rozstrzygnięcie sporu w formie decyzji administracyjnej. W przeciwnym razie podatnik pozbawiony jest możliwości dochodzenia swych racji w postępowaniu odwoławczym. Od dokonanych zawiadomień o potrąceniu strona wniosła odwołanie z 2 lutego 1995 r. i z 21 lutego 1995 r., bezskutecznie żaląc się do Ministra Finansów na bezczynność Izby Skarbowej w rozpatrzeniu tych odwołań.

Izba Skarbowa nie wydała także decyzji uzupełniającej w trybie art. 111 Kpa rozstrzygnięcie decyzji tej izby z 10 lutego 1995 r. umarzającej podatek od wzrostu wynagrodzeń za 1993 r. w kwocie 702.157.000 zł. Wniosek Zakładów "P" w tej sprawie załatwiony został pismem Izby Skarbowej skierowanym do strony z 26 maja 1995 r., co świadczy o niejasności.

Odpowiadając na skargę, Izba Skarbowa wniosła o jej odrzucenie. W odpowiedzi na skargę podano, iż skarżące Zakłady "P" posiadały zaległość w podatku od wzrostu wynagrodzeń za 1993 r. w kwocie 111.940 zł i 70 gr /nowych/.

Zaległość ta potrącona została zgodnie z art. 28 ustawy o zobowiązaniach podatkowych z nadwyżek do zwrotu podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym. Organ podatkowy I instancji dokonał również z urzędu zaliczenia w trybie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, nadpłaconego przez "P" podatku od wzrostu wynagrodzeń za I kwartał 1994 r. na poczet wspomnianej wcześniej zaległości w tym podatku za 1993 r. o powyższych czynnościach Zakłady "P" zostały poinformowane pisemnie. Uwzględniając powyższe potrącenia i przerachowania dokonane przez organ podatkowy I instancji - Izba Skarbowa, rozpatrując odwołanie Zakładów "P" od decyzji Urzędu Skarbowego odmawiającej umorzenia podatku od wzrostu wynagrodzeń za 1993 r. w kwocie 111.940 zł i 70 gr - decyzją z 10 lutego 1995 r. uchyliła zaskarżoną decyzję w części odmawiającej umorzenia podatku od wzrostu wynagrodzeń za 1993 r. i orzekła o umorzeniu pozostałej zaległości w tym podatku, tj. kwoty 70.215 zł i 70 gr.

Decyzja ta, w ocenie Izby Skarbowej, nie zawiera braków wymagających usunięcia, przeto pismem z 26 maja 1995 r. poinformowano podatnika, że jego wniosek o wydanie decyzji uzupełniającej nie znajduje uzasadnienia.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W rozpatrywanej sprawie zasadnicze znaczenie ma odpowiedź na 2 pytania:

1. - czy przewidziane w przepisie art. 28 ustawy o zobowiązaniach podatkowych potrącenie zobowiązania podatkowego ze wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa następuje w drodze wydania decyzji administracyjnej i
2. - w jakiej formie prawnej wyraża się pisemna odmowa uzupełnienia decyzji administracyjnej?

Pozytywna odpowiedź na obydwa pytania skutkowałaby bowiem o zasadności skargi na bezczynność Izby Skarbowej w rozpoznaniu odwołań strony od powiadomień o dokonanych potrąceniach, które skarżące Zakłady "P" traktują jak decyzje administracyjne wydane w pierwszej instancji oraz w sprawie uzupełnienia decyzji tej izby z 10 lutego 1995 r. w trybie art. 111 Kpa.

Zdaniem sądu w składzie rozpoznającym sprawę na obydwa tak postawione pytania należy odpowiedzieć przecząco.

W kwestii pierwszej z samej bowiem treści art. 28 ustawy o zobowiązaniach podatkowych wynika, iż potrącenie jest czynnością nie wymagającą formy decyzji administracyjnej. Przepis ten stanowi bowiem, iż "o dokonaniu potrącenia organ podatkowy zawiadamia podatnika". Zawiadomienie takie w przypadku potrącenia na wniosek podatnika ma charakter informacyjno-porządkowy. Natomiast w przypadku dokonania potrącenia z urzędu /co miało miejsce w rozpatrywanej sprawie/ zawiadomienie jest formą poinformowania podatnika o jednostronnej czynności prawnej organu podatkowego i ma charakter czynności materialno-technicznej.

Nie oznacza to przy tym wcale, iż podatnik pozbawiony został możliwości obrony przed niezasadnym potrąceniem. Może on przecież na podstawie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych zgłosić wniosek o zwrot powstałej w ten sposób nadpłaty podatku, rozstrzygany decyzją administracyjną.

W odniesieniu zaś do drugiej kwestii stwierdzić trzeba, iż odmowa uzupełnienia decyzji co do rozstrzygnięcia wymaga formy postanowienia /patrz "Kodeks postępowania administracyjnego" - Komentarz Zbigniew Janowicz, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa-Poznań 1995, str. 286/.

Zdaniem sądu w rozpatrywanej sprawie pismo Izby Skarbowej z 26 maja 1995 r. było w istocie postanowieniem odmawiającym uzupełnienia decyzji tej izby z 10 lutego 1995 r. na podstawie art. 111 Kpa. Pismo to zawierało bowiem minimum elementów niezbędnych do zakwalifikowania go jako postanowienia /oznaczenie organu i adresata, rozstrzygnięcie oraz podpis osoby reprezentującej organ/. Tego rodzaju postanowienia nie podlegają zaskarżeniu do organu wyższego stopnia i Naczelnego Sądu Administracyjnego /art. 141 par. 1 i art. 196 par. 3 pkt 1 Kpa/. Reasumując, skoro potrącenie na podstawie art. 28 ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie następuje w drodze decyzji administracyjnej podobnie jak odmowa uzupełnienia decyzji co do rozstrzygnięcia na podstawie art. 111 Kpa - to brak jest podstaw do zobowiązania Izby Skarbowej do wydania żądanej decyzji w postępowaniu odwoławczym, a także do wydania decyzji odmawiającej uzupełnienia jej własnej decyzji z 10 lutego 1995 r., na podstawie art. 216 Kpa.

Biorąc to pod uwagę, na podstawie art. 207 par. 5 Kpa - sąd skargę oddalił.