Wyrok NSA oz. w Bydgoszczy z 6 marca 2003 r., SA/Bd 85/03

Teza

Do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest obowiązany wykazać jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową Spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, bowiem ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.

Uzasadnienie

Izba Skarbowa w B. decyzją z dnia 25 czerwca 2002 r. po rozpoznaniu odwołania Zbigniewa J., orzekła o jego odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania podatkowe Spółki z o.o. "K EXPORT 1" powstałe podczas pełnienia obowiązków prezesa zarządu. Jednocześnie w całości uchylono decyzję organu I instancji.

Odpowiedzialność skarżącego za zobowiązania podatkowe dotyczy podatku od towarów i usług za miesiące grudzień 1999 r., styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2000 r. w kwocie 1.628.428,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tej zaległości w kwocie 1.266.712,10 zł oraz podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników ze stosunku pracy za miesiące maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2001 r. w kwocie 1.777,33 zł oraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tej zaległości w kwocie 356,10 zł i kosztami egzekucyjnymi w kwocie 34,08 zł.

W stosunku do decyzji organu I instancji, Izba Skarbowa ograniczyła jego odpowiedzialność do okresu, w którym skarżący był prezesem spółki. Z protokołu Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników odbytego 15 września 2001 r. wynika, że skarżący był prezesem spółki od daty jej powstania /wpis do rejestru handlowego z dnia 24 marca 1999 r./ do dnia 15 września 2001 r., tj. dnia podjęcia uchwały o odwołaniu skarżącego z funkcji prezesa zarządu.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że zaległości w podatku od towarów i usług wynikają z ostatecznej decyzji podatkowej z dnia 6 marca 2002 r. wydanej przez Izbę Skarbową w B., a zaległości spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników ze stosunku pracy - z decyzji Urzędu Skarbowego w G. za miesiące maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i listopad 2001 r.

Izba Skarbowa wskazała na nieskuteczność egzekucji względem spółki "K EXPORT 1". Skarżący także nie wykazał w postępowaniu podatkowym, zarówno w I jak i w II instancji, okoliczności zwalniającej od odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej. W szczególności skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego urząd mógłby zaspokoić swe roszczenia na drodze postępowania egzekucyjnego ani nie udowodnił, aby jakikolwiek uprawniony podmiot zgłosił wniosek o upadłość Spółki we właściwym czasie.

W skardze na powyższą decyzję Zbigniew J. stwierdził, że na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego nie można wydać zaskarżonej decyzji. Wskazał na treść przepisu art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej i fakt jego odwołania z funkcji Prezesa Zarządu w dniu 15 września 2001 r. Z chwilą doręczenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, które przekracza możliwości płatnicze Spółki, nie był już prezesem i nie miał możliwości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Nie zgadza się także ze stwierdzeniem Izby Skarbowej, że przesłanki zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości istniały w czasie sprawowania przez niego funkcji w zarządzie spółki. Dopiero zobowiązanie nałożone decyzją Izby Skarbowej spowodowało niewypłacalność Spółki.

Izba w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie jest zasadna.

Organy podatkowe zarówno I jak i II instancji przekonywająco i wszechstronnie wyjaśniły wszystkie aspekty odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki z o.o. "K EXPORT 1". Izba Skarbowa trafnie ograniczyła odpowiedzialność skarżącego do okresu, w którym pełnił on funkcję członka Zarządu Spółki wypełniając tym samym dyspozycję art. 116 par. 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Należy podzielić pogląd Izby Skarbowej, że do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest obowiązany wykazać jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową Spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, bowiem ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich uzależniona jest od spełnienia określonych wymogów ogólnych wskazanych w przepisach art. 107-109 ustawy Ordynacja podatkowa, a krąg podmiotów, które ponoszą odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych jest wskazany w art. 110-117 i ma charakter zamknięty.

Zgodnie z ogólną regułą sformułowaną w art. 107 par. 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Skarżący był prezesem jednoosobowego zarządu spółki z o.o. "K Export 1" w okresie od jej powstania /wpis do rejestru handlowego z 24 marca 1999 r./ do dnia 15 września 2001 r.

Orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej musi być poprzedzone ostateczną decyzją określającą wysokość zaległości podatkowej. Decyzje takie zostały wydane i dotyczyły podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników ze stosunku pracy za miesiące od maja do września 2001 r. i listopad 2001 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r. i za poszczególne miesiące od stycznia do sierpnia 2001 r. /decyzja inspektora kontroli skarbowej z dnia 5 grudnia 2001 r. utrzymana w mocy decyzją Izby Skarbowej z 6 marca 2002 r./.

Przepis art. 116 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa wskazuje, kto odpowiada za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ustanawiając w tym zakresie regułę i wyjątki. Regułą jest solidarna odpowiedzialność członków zarządu /z uwzględnieniem par. 2/ za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości oraz wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa.

Skarżący przekonywująco nie wykazał żadnej z tych okoliczności, a to na nim ciąży obowiązek wykazania tych okoliczności. Nie jest trafny zarzut skargi, że w czasie pełnienia funkcji Prezesa Spółki nie istniały podstawy do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Izba Skarbowa przeprowadziła analizę kondycji finansowej spółki. Z porównania danych z bilansu za 2000 r., który wykazał stratę w wysokości 419.896,86 zł plus zaległości w podatku od towarów i usług w kwocie 1.628.428,00 zł oraz kwoty kapitału zakładowego w wysokości 604.000,00 zł, wynika brak środków na zaspokojenie wierzyciela podatkowego już w dacie 31 grudnia 2000 r.

"Właściwy czas" do wszczęcia postępowania układowego, o którym mowa w art. 298 par. 2 Kh, to czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli. Za taki czas nie może być natomiast uznana chwila, w której pasywa przewyższają aktywa i z tej przyczyny dłużnik nie posiada już dostatecznych środków na wykonanie układu /wyrok SN z dnia 20 września 2000 r. I CKN 270/00 - nie publ./.

Wniosek o zgłoszenie upadłości jest aktualny, gdy zachodzi warunek do zgłoszenia takiego wniosku /art. 5 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe - t.j. Dz.U. 1991 nr 118 poz. 512 ze zm., także art. 299 par. 2 rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 17 czerwca 1934 r. Kodeks handlowy - Dz.U. nr 57 poz. 502/.

Należy podzielić pogląd organów podatkowych, że we "właściwym czasie" nie zgłoszono wniosku o upadłość i tym samym wyjątek wskazany w przepisie art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej nie może mieć zastosowania.