Wyrok NSA oz. w Białymstoku z 6 grudnia 2000 r., SA/Bk 1022/00

Teza

Przepis par. 63 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 1994 r. w sprawie opłaty skarbowej /Dz.U. nr 136 poz. 705 ze zm./ wiąże zwolnienie od opłaty skarbowej z pojęciem gospodarstwa rolnego, a nie nieruchomości rolnej.

Uzasadnienie

Skarga został wywiedziona na tle następujących zdarzeń.

Aktem notarialnym z 16 listopada 1999 r. skarżący J. M. nabył /z dorobku z żoną G./ niezabudowaną nieruchomość rolną o powierzchni 1 ha 720 m2, położoną we wsi R., gmina S. J. wskazując w umowie, że działkę nabywa na prowadzenie działalności rolniczej /par. 4 zd. drugie aktu notarialnego/. Tytułem opłaty skarbowej notariusz pobrał 5 procent od ceny nabycia /33.000 zł/, tj. kwotę 1.650 zł, powołując się na par. 58 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 1994 r. w sprawie opłaty skarbowej /par. 11 aktu notarialnego/. Wnioskiem z 2 grudnia 1999 r. J. M. wystąpił do organu podatkowego o zwrot nienależnie pobranej opłaty skarbowej podnosząc, że nie obowiązuje obowiązek jej uiszczenia przy nabywaniu działek użytkowanych rolniczo, a taka jest nabyta przez niego nieruchomość.

Pierwszy Urząd Skarbowy w B., któremu sprawa według właściwości miejscowej, wyznaczonej siedzibą płatnika, została przekazana do ponownego rozpatrzenia, decyzją z 20 maja 2000 r., powołując się na art. 79 par. 1 i art. 80 par. 1 pkt 1 lit. "a" oraz 207 ustawy "Ordynacja podatkowa" nie stwierdził powstania nadpłaty w opłacie skarbowej i odmówił jej zwrotu. Organ podał, iż z materiałów zgromadzonych w sprawie nie wynika, aby nabywca nieruchomości posiadał gospodarstwo rolne. Zgodnie zaś z par. 63 pkt 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie opłaty skarbowej, zwalnia się z opłaty skarbowej przeniesienia własności nieruchomości, z wyjątkiem budynków mieszkalnych lub ich części znajdujących się na obszarze miast, między innymi w drodze umowy sprzedaży pod warunkiem, że nieruchomość wejdzie w skład gospodarstwa rolnego nabywcy. Definicja gospodarstwa rolnego do celu opłaty skarbowej została sformułowana w art. 55[3] Kodeksu cywilnego, którego treść organ przytoczył w uzasadnieniu i stwierdził w konkluzji, że nadpłata nie wystąpiła.

W odwołaniu od tej decyzji J. M. wniósł jej uchylenie i uwzględnienie wniosku. Podniósł, że Pierwszy Urząd Skarbowy w B. błędnie interpretuje przepisy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie opłaty skarbowej, ponieważ rozporządzenie to nie warunkuje zwolnienia z opłaty od wcześniejszego posiadania gospodarstwa rolnego przez nabywcę nieruchomości rolniczej. Zdaniem skarżącego, taka interpretacja prowadziłaby do stwierdzenia, że nigdy nie powstanie nowe gospodarstwo rolne bez wniesienia opłat skarbowych za czynności, które w swej istocie są zwolnione z tych opłat. Nabyta nieruchomość jest nieruchomością rolną i położona jest na obszarze wiejskim. Jej położenie i powierzchnia daje pełne podstawy do tego, że będzie stanowiła gospodarstwo rolne nabywcy np. z przeznaczeniem za hodowlę koni. Podkreślił, że nabyta nieruchomość nie może być wykorzystana do innych celów niż rolnicza i w pełni odpowiada cechom gospodarstwa rolnego określonym w definicji z art. 55[3] Kodeksu cywilnego.

Decyzją z dnia 7 czerwca 2000 r. Izba Skarbowa w B. orzekła o utrzymaniu w mocy decyzji pierwszoinstancyjnej. Izba Skarbowa przytoczyła treść par. 63 pkt 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie opłaty skarbowej oraz art. 55[3] Kodeksu cywilnego i stwierdziła, że nabycie spornej niezabudowanej nieruchomości rolnej o powierzchni 1 ha 720 m2, nie wypełnia dyspozycji przytoczonych przepisów. Grunt rolny jest tylko jednym z niezbędnych składników gospodarstwa rolnego i nie jest z gospodarstwem tożsamym. Rozróżnienie to wprowadza kodeks cywilny, który w art. 46[1] definiuje nieruchomość rolną. Miejsce położenia nieruchomości i jej przeznaczenie w planach zagospodarowania przestrzennego przesądza tylko o jej charakterze rolnym. Okoliczność, że na nabytej nieruchomości może strona prowadzić działalność rolniczą np. hodowlę koni wskazuje tylko, że nabywa nieruchomość jest nieruchomością rolną. Stąd brak podstaw do zwolnienia od opłaty skarbowej nabycia przez skarżącego spornej nieruchomości rolnej.

W wywiedzionej do NSA na niniejszą decyzję skardze Józef M. podtrzymał zarzut błędnej interpretacji przepisów rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie opłaty skarbowej, w szczególności par. 63 tego rozporządzenia powtarzając dotychczasowe argumenty i posiłkując się korzystną dla niego interpretacją Ministra Finansów oraz akcentując, że kodeksowa definicja gospodarstwa rolnego nawiązuje także jedynie do możliwości stanowienia przez grunty rolne zorganizowanej całości gospodarstwa czy jedynie do możliwości ich wykorzystania na cele działalności wytwórczej w rolnictwie, a to wyczerpuje przesłanki do zwolnienia z opłaty skarbowej transakcji nabycia nieruchomości rolnej we wsi R. Izba Skarbowa w B. w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie. Podkreśliła, że zwolnienie przewidziane w par. 63 pkt 2 lit. "a" rozporządzenia w sprawie opłaty skarbowej mogłoby być zastosowane w sytuacji, gdyby nabyta przez J. M. nieruchomość weszła w skład gospodarstwa rolnego posiadanego przez niego, jak również w sytuacji, gdyby nabywana nieruchomość stanowiła gospodarstwo rolne. W dacie transakcji skarżący nie był właścicielem gospodarstwa rolnego, zaś nabyta nieruchomość rolna nie jest sama w sobie gospodarstwem rolnym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga podlegała uwzględnieniu.

Zgodnie z par. 63 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 1994 r. w sprawie opłaty skarbowej /Dz.U. nr 136 poz. 705 ze zm./ zwolnieniu od opłaty skarbowej podlega m.in. przeniesienie w drodze umowy sprzedaży własności nieruchomości, z wyjątkiem budynków mieszkalnych lub ich części znajdujących się na obszarze budynków miast, pod warunkiem, że nieruchomość wejdzie w skład gospodarstwa rolnego nabywcy. Nie ulega więc wątpliwości, że przepis powyższy zwolnienie od opłaty skarbowej wiąże z pojęciem gospodarstwa rolnego, a nie nieruchomości rolnej, przy czym z uwagi na to, że przepisy o opłacie skarbowej nie zawierają własnej definicji gospodarstwa rolnego, należy stosować definicję zawartą w kodeksie cywilnym. Nadto należy mieć na uwadze to, że ze zwolnienia od opłaty skarbowej wyżej przewidzianego korzystają również osoby, które dotychczas gospodarstwa rolnego nie posiadały, o czym świadczy użyte w czasie przyszłym sformułowanie "wejdzie", a nie "wchodzi". Przepis wyraźnie nie uzależnia zwolnienia od posiadania przez nabywcę w dniu sprzedaży własnego gospodarstwa rolnego, co akcentował Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 14 października 1998 r. /III SA 831/97 - nie publ./ i z dnia 17 kwietnia 1998 r. /I SA/Po 1525/97 - nie publ./ zwracając uwagę na fakt, że odczytywany wymóg posiadania gospodarstwa ograniczałby grono nabywców nieruchomości rolnych i stałby ww. sprzeczności z celowością przepisu, preferującego zakładanie nowych gospodarstw rolnych. Brzmienie definicji gospodarstwa rolnego zawarte w art. 55[3] Kodeksu cywilnego jest następujące:

"Za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami i obowiązkami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego".

Cywilnoprawna konstrukcja gospodarstwa rolnego, stosowana w braku własnej definicji również w postępowaniu dotyczącym opłat skarbowych, oparta jest na wyliczeniu składników gospodarstwa, które tworzą gospodarstwo, jeżeli realnie stanowią lub potencjalnie mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą. Brak któregokolwiek ze składników gospodarstwa rolnego /np. inwentarza żywego, narzędzi, budynków/, wymienionych w art. 55[3] Kc, nie świadczy o tym, że pozostałe składniki /np. grunty/ nie stanowią gospodarstwa rolnego. Dla uznania nabywanych gruntów rolnych za gospodarstwo rolne decydujące znaczenie ma sama potencjalna możliwość ich wykorzystania dla celów określonych w art. 46[1] Kodeksu cywilnego, tj. do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie produkcji roślinnej, zwierzęcej, nie wyłączając produkcji ogrodniczej, sadowniczej i rybnej. Podkreślić należy, że nabyta nieruchomość rolna przekraczająca powierzchnię 1 ha stanowi gospodarstwo rolne w świetle przepisów o dziedziczeniu z ustawy gospodarstw rolnych /art. 1058 Kc/. Dla wyłączenia zatem spornej nieruchomości rolnej nabytej przez skarżącego i przekraczającej powierzchnię 1 ha, spod ustawowego zwolnienia od opłaty skarbowej przewidzianego w par. 63 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 1994 r. w sprawie opłaty skarbowej, należałoby wykluczyć, że potencjalnie nabyta nieruchomość sama w sobie nie jest zdolna stanowić zorganizowanej działalności gospodarczej i umożliwić prowadzenie działalności wytwórczej w rolnictwie, o jakiej mowa w art. 46[1] Kodeksu cywilnego. Takiego rozumowania organ podatkowy w niniejszej sprawie nie przeprowadził co przy deklaracji nabywcy wykorzystania nabytych gruntów rolnych na działalność rolniczą /hodowlę koni/ nie pozwala na zaakceptowanie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej.

Z tych przyczyn na mocy art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji. Konsekwencją uwzględnienia skargi było obciążenie organu obowiązkiem zwrotu kosztów postępowania poniesionych przez stronę /art. 55 ust. 1 cyt. ustawy o NSA/.