Uzasadnienie
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Głównym zarzutem skargi jest niewłaściwa interpretacja przepisów art. 29 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111/ przez orzekające organy podatkowe.
Skarżący zarzuca, że organ odwoławczy stwierdził istnienie nadpłaty w podatku obrotowym za 1991 r., w związku z czym miałyby w sprawie zastosowanie przepisy art. 29 ust. 3 ustawy w brzmieniu obowiązującym w okresie powstania nadpłaty, a z drugiej strony bezzasadnie orzekające organy podatkowe zastosowały przepisy art. 29 ust. 4 ustawy w brzmieniu aktualnie obowiązującym co powodowałoby, że prawo miałoby działać wstecz.
Istotnie, przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych regulujące zagadnienie zwrotu nadpłaconych i nienależnie uiszczonych podatków /nadpłaty/ w okresie od 1991 r. do dnia orzekania tj. 18.08.1997 r. uległy dość daleko idącym zmianom.
Pierwotnie, tj. według brzmienia ustawy opublikowanej w Dz.U. 1980 nr 27 poz. 111, artykuł 29 ustawy miał brzmienie:
"art. 29.1. Kwoty nadpłaconych nienależnie uiszczonych podatków /nadpłaty/ podlegają z urzędu zwrotowi w ciągu miesiąca od dnia powstania nadpłaty, chyba że podatnik zgłosi wniosek o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań. Nadpłatę, wynikłą z decyzji dotyczącej zaliczki lub przedpłaty zwraca się dopiero po ostatecznym ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego za dany rok.
- Nadpłaty osób fizycznych oraz nie będących jednostkami gospodarki uspołecznionej osób prawnych i nie posiadających osobowości prawnej, wynikłe w związku z uchyleniem lub zmianą decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, podlegają od dnia dokonania zapłaty, oprocentowania w wysokości przewidzianej dla tych wkładów oszczędnościowych płatnych na każde żądanie.
- Nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat od końca roku, w którym powstała, jeżeli nie można ustalić w tym czasie osoby uprawnionej do jej odbioru."
Powyższy tekst obowiązywał do dnia 31 grudnia 1989 roku. Pierwszej nowelizacji dokonano ustawą z dnia 28 grudnia 1989 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania /Dz.U. nr 74 poz. 443/, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 1990 r.
W wyniku tej zmiany art. 29 ust. 2 otrzymał brzmienie:
"2. Nadpłaty wynikłe w związku z uchyleniem lub zmianą decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego podlegają od dnia zapłaty oprocentowaniu w wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych".
Tekst powyższy obowiązywał do dnia 31 grudnia 1993 r. Następnej nowelizacji dokonano ustawą z dnia 16 grudnia 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania i niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 134 poz. 646/, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 1994 r.
W wyniku tej nowelizacji art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych otrzymał brzmienie:
"art. 29.1. Kwoty nadpłaconych i nienależnie uiszczonych podatków /nadpłaty/ podlegają z urzędu zaliczeniu na zaległe i bieżące zobowiązania podatkowe, a w razie braku takich zobowiązań podlegają z zastrzeżeniem ust. 4, zwrotowi z urzędu w ciągu 3 miesięcy od dnia powstania nadpłaty, chyba że podatnik zgłosi wniosek o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań.
- za datę powstania nadpłaty uważa się w szczególności:
1/ w przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych - dzień złożenia zeznania rocznego, 2/ w przypadku podatku dochodowego od osób prawnych - dzień złożenia zeznania wstępnego, 3/ w przypadku uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji - datę dokonania zapłaty.
- Jeżeli zwrot nadpłaty nie nastąpił w terminie określonym w ustępie, nadpłata ta podlega oprocentowaniu od dnia powstania nadpłaty w wysokości odsetek pobieranych od zaległości podatkowych, chyba że zwrot nadpłaty jest niemożliwy z winy podatnika.
- Nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat - licząc od końca roku, w którym powstała, lub gdy nie można ustalić osoby uprawnionej do jej odbioru".
Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że do dnia 31 grudnia 1993 r. nadpłata nie podlegała zwrotowi po upływie lat 3 od końca roku, w którym powstała, jeżeli nie można było ustalić w tym czasie osoby uprawnionej do jej odbioru. Po tej zaś dacie, nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku, w którym powstała lub gdy nie można ustalić osoby uprawnionej do jej odbioru. Bezspornym jest, że nadpłata dotyczy podatku obrotowego za 1991 rok i powstała w wyniku nadpłacenia zaliczek.
Nie kwestionowany przez strony jest fakt, że nadpłata dotycząca zaliczek 1991 roku została zarachowana na poczet zaległego podatku obrotowego za 1992 rok. Decyzja odnosząca się do podatku obrotowego za 1992 r. na który zarachowano nadpłatę z 1991 r. utraciła byt prawny w 1996 r. z powodu stwierdzenia jej nieważności dopiero wówczas nadpłacone w 1991 r. zaliczki stały się nadpłatą, w rozumieniu przepisów art. 29 ust. 1 w brzmieniu obowiązującym z 1996 r. czyli wynikającym z ustawy z dnia 16 grudnia 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania i niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 134 poz. 646/. Stosownie do uregulowania zawartego w art. 29 ust. 2 ustawy, w brzmieniu nadanym wyżej powołaną ustawą z dnia 16 grudnia 1993 r., za datę powstania nadpłaty uważa się, w przypadku stwierdzenia nieważności decyzji - datę dokonania zapłaty. Skoro zapłaty dokonano w 1991 r., a od końca 1991 r. upłynęło więcej niż 3 lata to organy podatkowe nie naruszyły prawa odmawiając zwrotu nadpłaty, bowiem ustawa stanowi, że po upływie 3 lat nadpłata nie podlega zwrotowi. Tak też orzekły organa podatkowe. Ponieważ Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów prawa materialnego ani też norm regulujących postępowanie administracyjne, przeto stosując przepisy art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.