Wyrok NSA oz. w Białymstoku z 17 października 1996 r., SA/Bk 406/95

Teza

Zgodnie z przepisem par. 62 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skarbowej /Dz.U. nr 53 poz. 253 ze zm./ zwalnia się od opłaty skarbowej przedsiębiorstwa państwowe od umów sprzedaży zorganizowanych części tych przedsiębiorstw.

Zwolnienie podmiotowe nie dotyczy obu stron umowy sprzedaży, lecz jedynie przedsiębiorstwa sprzedającego zorganizowaną część tego przedsiębiorstwa.

Sentencja

1. oddala skargę w przedmiocie wymiaru opłaty skarbowej.

Uzasadnienie

Decyzją z dnia 18 października 1994 r. (...) Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. ustalił w stosunku do notariusza A. B. wymiar opłaty skarbowej w kwocie 200 mln zł z odsetkami za zwłokę z tytułu sprzedaży przez P. P.-H. "C. R." w B. zorganizowanej części przedsiębiorstwa dla P. P. W. A. w W. Jako podstawę prawną decyzji wskazano art. 14 ust. 2 i art. 15 ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./ oraz par. 58 ust. 1 i par. 62 ust. 1 pkt 8 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. /Dz.U. nr 53 poz. 253 ze zm./.

W uzasadnieniu wskazano na fakt sporządzenia przez adresatkę decyzji aktu notarialnego nr rep 8161/93 z dnia 25 listopada 1993 r., w którym nastąpiła sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez przedsiębiorstwo państwowe drugiemu przedsiębiorstwu państwowemu przy ustalonej cenie 800 mln zł. Zdaniem autora decyzji zbywca, jako przedsiębiorstwo państwowe figurujące w rejestrze przedsiębiorstw państwowych był zwolniony od opłaty skarbowej z mocy par. 62 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. W tej sytuacji obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej ciążył na drugiej stronie czynności cywilnoprawnej, stąd notariusz jak wskazano, winien był naliczyć i pobrać opłatę skarbową obniżoną o 50 procent od drugiej strony czynności cywilnoprawnej, czyli PP W. A. w W. Ten obowiązek nie został wykonany, co uzasadniało wydanie decyzji z dnia 18 października 1994 r.

W odwołaniu od powyższej decyzji notariusz Aniela B. wniosła o jej uchylenie, zarzucając błędną interpretację par. 62 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. oraz wynikające z tego naruszenie par. 62 ust. 2 tego aktu prawnego. Dokonała wykładni tegoż przepisu prezentując pogląd, że w rozporządzeniu jest mowa o stronach /nie stronie/ czynności cywilnoprawnej oraz o "przedsiębiorstwach państwowych od umów sprzedaży", a nie o przedsiębiorstwach państwowych od umów sprzedaży zorganizowanej części swego przedsiębiorstwa, jak uważa Urząd Skarbowy. Stwierdziła, że stroną umowy sprzedaży były dwa przedsiębiorstwa państwowe, zatem każde z nich z mocy wyżej wskazanego przepisu podlegało zwolnieniu podmiotowemu od opłaty skarbowej. Zwróciła uwagę, że kodeks cywilny nie rozdziela umowy sprzedaży od umowy kupna.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją (...) z dnia 6 stycznia 1995 r. na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Zwrócił uwagę, że sporne zwolnienie ma charakter zwolnienia podmiotowego, dotyczy przedsiębiorstw państwowych sprzedających zorganizowaną cześć swego przedsiębiorstwa co potwierdza redakcja par. 63 ust. 1 pkt 8 cyt. rozporządzenia /wydaje się, że chodzi o par. 62 ust. 1 pkt 8/.

Odniesiono się do dyrektyw systemowych i funkcjonalnych przy wykładni przepisu. Podkreślono, że przepis rozporządzenia nie może pozostawać w sprzeczności z normą wyższego rzędu tj. art. 4 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej. Skonkludowano, że skoro zwolnienie mogło dotyczyć jedynie zbywcy /przedsiębiorstwa państwowego sprzedającego zorganizowaną część swego majątku/ i w wyniku umowy nabywca zwiększył swoje aktywa, to skoro opłata skarbowa jest podatkiem od obrotu majątkiem, to notariusz powinien był jako płatnik ją naliczyć o pobrać.

Skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego od powyższej decyzji wniosła notariusz A. B. domagając się jej uchylenia z powodu naruszenia prawa. Postawiła identyczne jak wcześniej w odwołaniu zarzuty błędnej interpretacji par. 62 ust. 1 pkt 8 cyt. zarządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skarbowej oceniając interpretację organów podatkowych jako rozszerzającą. Ponownie przedstawiła swój pogląd w zakresie interpretacji tego przepisu.

Odpowiadając na skargę organ administracyjny wnosił o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie mogła być uwzględniona w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z przepisem par. 62 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skarbowej /Dz.U. nr 53 poz. 253 ze zm./ zwalnia się od opłaty skarbowej przedsiębiorstwa państwowe od umów sprzedaży zorganizowanych części tych przedsiębiorstw. Wbrew przekonaniu skarżącej to zwolnienie podmiotowe nie dotyczy obu stron umowy sprzedaży. lecz jedynie przedsiębiorstwa sprzedającego zorganizowaną cześć tego przedsiębiorstwa. Wynika to ze sformułowania treści przepisu. Wątpliwości w tym zakresie rozstrzygnął Sąd Najwyższy w uzasadnieniu wyroku z dnia 20 grudnia 1994 r. /III ARN 72/94 - OSNAPU 1995 nr 8 poz. 95/ stwierdzając, iż z punktu widzenia podmiotowego zwolnienia od opłaty skarbowej na mocy tego przepisu nie ma znaczenia w sprawie okoliczność, że kupującym jest przedsiębiorstwo państwowe.

Tym samym zwolnienie podmiotowe z par. 62 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. o opłacie skarbowej dotyczyć mogło odnośnie aktu notarialnego z dnia 25 listopada 1992 rep. A nr 8161/93 wyłącznie zarejestrowanego w rejestrze przedsiębiorstw państwowych przedsiębiorstwu P.-H. "C. R." w B. sprzedającego zorganizowaną część tego przedsiębiorstwa.

Zgodnie więc z treścią par. 62 ust. 2 cyt. rozporządzenia stawkę opłaty skarbowej /5 procent od wartości umowy, która to stawka została określona w par. 58 ust. 1 pkt 1 tego aktu prawnego/ należało obniżyć o 50 procent. Obowiązek jej uiszczenia ciążył na pozostałej stronie czynności cywilnoprawnej co wynika z treści art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o opłacie skarbowej z dnia 31 stycznia 1989 r. /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./.

Notariusz jako płatnik przy sporządzaniu umowy notarialnej sprzedaży winien był naliczyć i pobrać tę opłatę skarbową przekazując ją na wniosek Urzędu Skarbowego zgodnie z przepisami zarządzenia Ministra Finansów z dnia 21 lipca 1989 r. w sprawie pobierania, uiszczania i zwrotu opłaty skarbowej oraz sposobu prowadzenia rejestrów tej opłaty /M.P. nr 25 poz. 193/. Niespornie tych czynności nie dokonano, stwierdzając w par. 10 aktu notarialnego "opłaty skarbowej zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skarbowej /Dz.U. nr 53 poz. 253/ z par. 62 ust. 1 pkt 8 i ust. 3 - nie pobrano".

Mając powyższe na względzie na mocy art. 207 par. 5 Kpa w zw. z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ orzeczono jak wyżej.