Uzasadnienie
Izba Skarbowa w Ł. decyzją z dnia 18 grudnia 1998 r. (...) utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej przy Urzędzie Kontroli Skarbowej w Ł. określającą Annie K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 1995 r. i ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe.
Z ustaleń organów skarbowych wynikało, że:
Anna K., prowadząca we wsi K.K. działalność gospodarczą "Gastronomia, Zabawy Taneczne", wykazywała w 1995 r. w sposób nierzetelny przychody ze sprzedaży gastronomicznej.
Z porównania przychodów ze sprzedaży gastronomicznej z wartością sprzedanych towarów według cen zakupu wynikało, że podatniczka wykazała w podatkowej księdze przychodów i rozchodów marże brutto w wysokości 19,65 procent. Natomiast ze spisów z natury sporządzonych na dzień 31 grudnia 1994 r. wynikała marża średnia 41,35 procent, a na dzień 31 grudnia 1995 r. - 53,63 procent. Najwyższą pozycję w sprzedaży i inwentaryzacjach stanowiły wyroby alkoholowe, gdzie marża w 1995 r. wynosiła dla piwa - 45,10 procent, wina i wódki - 62,62 procent, a nadto: na papierosy - 43,75 procent, artykuły spożywcze - 41,59 procent, artykuły kulinarne - 87,36 procent, pozostałe - 24 procent. Przesłuchana do protokołu Anna K. (...) podała, że w 1995 r. stosowała marże: na papierosy - 20-30 procent, piwo - około 30 procent, alkohole - 30-70 procent, artykuły spożywcze - 20-25 procent, artykuły kulinarne - 20- 40 procent. Stwierdziła, że nie pamięta, w jaki sposób wyliczała marżę.
Inspektor Kontroli Skarbowej sprawdził marże stosowane w 3 barach sąsiednich /wskazane przez podatniczkę/, które średnio wyniosły 39-73 procent, zaś ubytki naturalne 3-5 procent.
Analizując powyższe, organy stwierdziły, że podatniczka prowadziła nierzetelnie podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz ewidencję dla potrzeb VAT, które zostały pominięte jako dowody w postępowaniu podatkowym. Dokonano oszacowania w zakresie określenia wartości nie zaewidencjonowanej sprzedaży w oparciu o treść art. 27 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i ustalono podatek stosując stawkę 22 procent.
Ponieważ w 1995 r. wystąpiła w barze podatniczki tylko sprzedaż gotówkowa, to do ustalenia przychodów w drodze szacunku przyjęto marże wynikające z inwentaryzacji na 31 grudnia 1994 r., 31 grudnia 1995 r. oraz w trakcie roku podatkowego i wynikające z zeznań podatniczki. Przyjęto następujące wysokości marży: dla papierosów - 30 procent, piwa - 40 procent, wódki i wina - 62 procent, artykułów spożywczych - 30 procent, artykułów kulinarnych - 40 procent, pozostałych - 10 procent; ubytki 2 procent i 5 procent.
Przychody ustalono w drodze szacunku przez pomnożenie wartości sprzedanych towarów według cen zakupu przez wartość marży, pomniejszając o procent ubytków. Ustalono, że podatniczka zaniżyła przychody ze sprzedaży o 13.040 zł w porównaniu z wykazanymi za tenże 1995 rok.
W oparciu o kwotę 13.040 zł nie ujawnionych obrotów w ewidencji sprzedaży dla potrzeb VAT, obliczono kwoty zaniżenia podatku VAT należnego od tej sprzedaży za poszczególne miesiące 1995 r. Powstały nieprawidłowości w rozliczeniu podatku VAT w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące. Po ich zweryfikowaniu przez organy, kwoty przeniesienia zweryfikowanego podatku VAT na następne miesiące wyszły niższe niż wykazała je podatniczka w deklaracjach.
W oparciu o art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30 procent zaniżenia ustalono na kwotę 829 zł /2.764 zł x 30 procent/ zobowiązując podatniczkę do wpłaty tej kwoty na konto Urzędu Skarbowego.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Anna K. zakwestionowała określenie wysokości podatku VAT w kwocie 13.040 zł za poszczególne miesiące 1995 r. i kwotę 829 zł jako dodatkowego zobowiązania podatkowego. Podatniczka wywodziła, że niesłusznie dokonano ustalenia przychodu w drodze oszacowania na podstawie wyniku remanentów na 31 grudnia 1994 r. i 31 grudnia 1995 r. Jej zdaniem były to "dokumenty robocze", gdzie ceny sprzedaży nie były wiarygodne a tylko prognozowane w związku z zabawą sylwestrową i nie zostały zrealizowane. Twierdziła, że w spisie z natury nie umieszcza się ceny sprzedaży, a ceny zakupu lub nabycia towaru, o czym mówi par. 20 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. To miałoby świadczyć, że Inspektor Kontroli nie miał prawa posłużyć się wysokością cen sprzedaży z remanentów, jak też niesłusznie oparł się na zeznaniach właścicielki baru i analizie marż z innych punktów, gdzie były wykazane zbyt duże rozpiętości procentowe marż dla poszczególnych asortymentów. Skarżąca twierdziła, że ustalone wysokości marży przez organy były nierealne, gdyż towary z taką ceną nie znalazłyby nabywców. Wnosiła o "odrzucenie decyzji Izby Skarbowej w Ł." co do wysokości zobowiązania podatkowego w podatku VAT i zobowiązania dodatkowego.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w B. wnosiła o jej oddalenie. Izba podniosła, iż jest nieporozumieniem żądanie skarżącej uchylenia decyzji co do kwoty 13.040 zł, gdyż nie jest to zobowiązanie podatkowe a kwota przychodów ze sprzedaży, jaka wynikła z oszacowania ponad kwotę wykazaną przez podatniczkę. Natomiast tylko kwota 829 zł stanowi zobowiązanie podatkowe podlegające wpłacie. Według Izby dokonanie szacunku było konieczne wobec stwierdzenia nierzetelności prowadzonej księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji podatku VAT. Podstawą nieuznania ewidencji dla potrzeb VAT było stwierdzenie niezaewidencjonowania w księdze dochodów zakupu towaru na łączną kwotę 375,37 zł oraz duża rozpiętość w wysokości marż jaka wynikała z księgi a wysokością wynikającą z remanentów, zeznaną przez skarżącą i wynikającą z działalności innych barów. Remanenty z natury nie są "dowolnymi zapiskami", a dokumentami działalności podatniczki, o które głównie oparł się Inspektor dokonując szacunku przychodu za 1995 r., pozostałe dowody powołano dodatkowo.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Należy zgodzić się ze stanowiskiem Izby Skarbowej, iż kwota 13.040 zł potraktowana w skardze przez podatniczkę jako zobowiązanie podatkowe - takim zobowiązaniem nie jest, gdyż ewidentnie wynika z decyzji, że tylko kwota 829 zł podlega wpłacie jako dodatkowe zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku VAT za 1995 rok. Jednakże kwota ta, obciążająca skarżącą z mocy art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993 r. /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ wynikała z kwoty przychodów za 1995 r., jaką w drodze oszacowania organy skarbowe określiły na 13.040 zł i na tej podstawie stwierdzono, że skarżąca zaniżyła należny podatek VAT od sprzedaży za poszczególne miesiące 1995 r. W rezultacie Inspektor Kontroli Skarbowej wywiódł, iż nadwyżka podatku VAT naliczonego do przeniesienia na koniec 1995 r. powinna wynosić kwotę 7.208 zł, a nie kwotę 58.062 zł, jak to wykazała podatniczka w deklaracji VAT-7.
W toku postępowania sądowego ujawniono okoliczności przemawiające za uchyleniem zaskarżonej decyzji:
Kwota oszacowanego przychodu /obrotu/ w działalności podatniczki /13.040 zł/ była również podstawą do wydania decyzji z dnia 27 maja 1999 r. przez tego samego Inspektora Kontroli Skarbowej - M.W., określającą zaległość w podatku dochodowym skarżącej za 1995 r. Decyzja ta została następnie uchylona przez Izbę Skarbową w B. dnia 25 sierpnia 1999 r. i przekazana do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Jedną z podstaw uchylenia było: "nieprawidłowe szacowanie przychodu w oparciu o remanenty sporządzone w 1994 i 1995 r. /tzn. obliczenie marży w oparciu o cenę sprzedaży i zakupu podaną w remanencie nie odpowiada rzeczywistym warunkom prowadzenia działalności/". Z kolejnej decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 30 listopada 1999 r. wynika istotna dla tego postępowania kwestia, iż odstąpiono od zastosowania ustalenia przychodu za 1995 r. w drodze szacunku /powyższe decyzje zostały dołączone jako dowody do akt sprawy sądowej/.
Zatem, skoro organy skarbowe zweryfikowały podstawę prawną obliczenia przychodu podatniczki i jego wysokość za 1995 r., to błędna okazała się kwota wyjściowa do rozliczenia podatku VAT za poszczególne miesiące 1995 r., a co za tym idzie określenie dodatkowego zobowiązania podatkowego na kwotę 829 zł.
Mając na względzie powyższe okoliczności i na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 3 oraz art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji.