Wyrok NSA oz. w Białymstoku z 6 grudnia 1995 r., SA/Bk 803/95

Teza

1. Organy administracji państwowej z mocy przepisów art. 7 Kpa obowiązane są do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.
2. Przepisy art. 77 par. 1 Kpa nakładają na te organy obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego dostępnego w sprawie.

Uzasadnienie

W dniu 25 listopada 1994 r. Z. P. Spółka z o.o. w B. zgłosiła do Urzędu Skarbowego w B. wniosek o dokonanie wzajemnych potrąceń roszczeń. We wniosku wskazano że Spółka posiadała:

1/ zobowiązania podatkowe za miesiąc październik 1994 r.

• w podatku od towarów i usług - 2.545.535.500,
• w podatku akcyzowym - 3.938.264.100,
• łączna kwota zobowiązań - 6.483.799.600.

2/ wierzytelności przysługujące Spółce od jednostek budżetowych Skarbu Państwa

• w kwocie 6.324.122.400;
• odsetki do dnia zgłoszenia wniosku o dokonanie potrącenia tj. 25 listopada 1994 r. 184.769.600;
• łączna kwota wierzytelności - 6.508.892.000;

We wniosku zawarte też było żądanie zaliczenia kwoty 25.092.400 złotych stanowiącej nadwyżkę wierzytelności nad długiem na poczet podatku akcyzowego za miesiąc listopad 1994 r.

Do wniosku załączone zostały dokumenty źródłowe o nabyciu wierzytelności przez Z. P. Sp. z o.o. w B. należnych w stosunku do jednostek Skarbu Państwa na rzecz następujących jednostek:

1/. Przedsiębiorstwa Zaopatrzenia Lecznictwa "C." w W. na kwotę - 3.120.369.600.

oraz odsetek od tej kwoty na dzień 31 sierpnia 1994 r. - 284.583.400. /umowa z dnia 18 listopada 1994 r./ 2/. Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowego "A." w O. na kwotę - 394.560.000.

3/. B. Polska Sp. z o.o. w W. na kwotę - 5.150.374.500.

Do wniosku o dokonanie potrącenia załączone zostały umowy przelewy wierzytelności oraz dokumenty potwierdzające istnienie zobowiązań jednostek budżetowych w stosunku do przedmiotów dokonujących przelewu wierzytelności.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. w dacie 23 grudnia 1994 r. skierował pisma w liczbie 32 sztuk adresowane m.in. do Z. P. Spółka z o.o. w B. zawiadamiające o dokonaniu potrąceń zobowiązania w podatku VAT za miesiąc październik 1994 r. /w zawiadomieniach nie występował podatek akcyzowy za miesiąc październik 1994 r./ z wzajemnej bezspornej i wymagalnej wierzytelności z tytułu niezapłaconej przez różne jednostki budżetowe. Do zawiadomień tych dołączone były Oświadczenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. o umorzeniu wzajemnym w trybie przepisów art. 498 Kc zobowiązań wzajemnych określonych w zawiadomieniu. Również oświadczenia były adresowane do Z. P. Spółka z o.o. w B. oraz do poszczególnych jednostek budżetowych zobowiązanie których zostało objęte potrąceniem.

Następnie Urząd Skarbowy w B. decyzją z dnia 30 grudnia 1994 r. określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za październik 1994 roku w kwocie 89.191.600. Wskazując w uzasadnieniu, że za miesiąc październik 1994 r. wysokość podatku wynosiła 2.545.536.000.- zaś zaległość 89.191.600 i ona została określona decyzją. Ten sam organ, decyzją z tej samej daty, określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku akcyzowego za miesiąc październik 1994 roku w kwocie 7.952.900.- Podając w uzasadnieniu, że wysokość podatku za miesiąc październik 1994 r. wynosiła 3.938.264.000., zaś zaległość - 7.952.900. i ona została określona decyzją.

Obie powyższe decyzje zaskarżył dwoma odrębnymi odwołaniami z dnia 16 stycznia 1995 r. pełnomocnik Z. P. Sp. z o.o. w B. adwokat C. J. N. zarzucając im naruszenie przepisów art. 8, art. 10, art. 77, art. 107 par. 1 Kpa oraz art. 28 ustawy o zobowiązaniach podatkowych i wnosił w obu odwołaniach m.in. o "zmianę decyzji poprzez potrącenie zobowiązania podatkowego zgodnie z wnioskiem podatnika". W obu uzasadnieniach identycznej treści, odwołujący się nie kwestionował istnienia określonego decyzjami zobowiązania podatkowego lecz wskazywał na istnienie po stronie organów skarbowych obowiązku zastosowania ustawowego potrącenia należności podatkowych z zobowiązaniami Skarbu Państwa wobec podatnika, które zostały nabyte w drodze cywilnoprawnych umów przelewu wierzytelności.

Izba Skarbowa w B. decyzją z dnia 20 kwietnia 1995 r. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję Urzędu Skarbowego w B. z dnia 30 grudnia 1994 r. w sprawie określenia wysokości niezapłaconego podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego wykazanego w deklaracji za miesiąc październik 1994 r.

Skargę na powyższą decyzję, doręczoną Z. P. Sp. z o.o. w B. w dniu 26 kwietnia 1995 roku, wniósł w dniu 6 czerwca 1995 r. pełnomocnik Z. adw. C. J. N. zarzucając decyzji obrazę przepisów art. 6, art. 77 par. 1, art. 80, art. 104, art. 107 Kpa oraz art. 28 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, wnosząc o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania.

Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w B. wnosiła o jej oddalenie. Wskazywała też, że organy podatkowe nie naruszyły przepisów art. 28 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, albowiem zaskarżone decyzje nie zostały wydane w przedmiocie potrącenia, a były to decyzje wydane w związku z niewykonaniem przez podatnika ciążącego na nim zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Decyzje te potwierdziły wysokość podatków w kwotach wskazanych w deklaracjach podatkowych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje

Z mocy przepisów art. 7 Kpa organy administracji państwowej obowiązane są m.in. do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Przepisy zaś art. 77 par. 1 Kpa nakładają na te organy obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego dostępnego w sprawie. Również przepisy art. 107 par. 3 Kpa wymagają wskazania w uzasadnieniu decyzji faktów, dowodów na których organ orzekający oparł rozstrzygnięcie sprawy.

Z akt sprawy wynika, że w dniu 25 listopada 1994 r. Z. P. Spółka z o.o. w B. zgłosiła do Urzędu Skarbowego w B. wniosek o dokonanie potrącenia ze wzajemnych bezspornych i wymaganych wierzytelności, które przysługiwały podatnikowi wobec jednostek budżetowych Skarbu Państwa, na które składały się należności główne w kwocie 6.324.122.400. złotych oraz odsetki od tej kwoty stanowiące 184.769.000.- złotych. We wniosku tym Spółka wskazała, że wnosi o potrącenie powyższych wierzytelności z należnymi od niej podatkami, których termin płatności upływał z dniem 25 listopada 1994 roku, i tak:

• podatku akcyzowego - 3.938.264.100,
• podatku od towarów i usług - 2.545.535.500.

Wznoszono też o zaliczenie nadpłaty w kwocie 25.092.400.- zł. na poczet podatku akcyzowego, który będzie naliczony za miesiąc listopad 1994 roku. Do wniosku dołączony był wykaz wierzytelności Spółki wobec jednostek budżetowych Skarbu Państwa oraz dowody potwierdzające posiadanie przedmiotowych wierzytelności.

Urząd Skarbowy w B. dwoma decyzjami noszącymi datę 30 grudnia 1994 r. doręczonymi podatnikowi w dniu 5 stycznia 1995 r. określił powołując się na przepisy art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ wysokość podatków za miesiąc październik 1994 roku określając:

• w podatku akcyzowym wysokość podatku na kwotę 3.938.264.000. oraz zaległość - 7.952.900. zł i termin od którego miały być liczone odsetki za zwłokę - 26 listopada 1994 r.
• w podatku od towarów i usług wysokość podatku na kwotę 2.545.536.000., oraz zaległość - 89.191.600. i termin od którego miały być liczone odsetki - 26 listopada 1994 roku.

Z porównania kwot obu podatków /akcyzowego i VAT/ wykazanych przez podatnika we wniosku o dokonanie potrącenia z kwotami określonymi przez Urząd Skarbowy w decyzjach wynika, że były one tożsame /akcyzowy - 3.938.264.000; VAT - 2.545.535.500./.

Z porównania wysokości zobowiązań i wierzytelności na datę zgłoszenia wniosku o dokonanie potrącenia /25 listopada 1994 r./ wynika:

• podatki /akcyzowy + VAT/ - 6.483.800.000.
• wierzytelności Spółki zgłoszone we wniosku - 6.508.892.000. /w tym: należności główne - 6.324.122.400, oraz odsetki - 184.769.600./ czyli nadwyżka wierzytelności miała wynosić kwotę - 25.092.000. zł. Zaległości w obu podatkach wykazane w decyzjach Urzędu Skarbowego określającymi te podatki wynosiły:
• podatku akcyzowym - 7.952.900.
• podatku od towarów i usług - 89.191.600. czyli łączna kwota zaległości została określona w kwocie - 87.144.500.

Z porównania powyższych zestawień wynika, że na dzień zgłoszenia wniosku o dokonanie potrącenia rozliczenie winno wynosić:

• według wyliczeń Spółki nadwyżka wierzytelności kwotę - 25.092.000. zaś według decyzji Urzędu Skarbowego nadwyżka w ogóle nie wystąpiła lecz określona została w obu tych podatkach łączna zaległość w kwocie - 87.144.500. czyli rozbieżności zamykają się kwotą 112.236.500. zł. /87.144.500.- + 25.092.000./

Z treści decyzji Urzędu Skarbowego nie wynika skąd powstała rozbieżna kwota 112.236.500.

Powyższych kwestii w ogóle nie rozważał organ odwoławczy. Z treści uzasadnienia decyzji Izby Skarbowej w B., będącej przedmiotem skargi wynika, że organ ten wcale nie badał sprawy "...wzajemnego potrącenia odsetek za zwłokę" z uwagi na to iż "Sprawa ta nie może być rozstrzygnięta przez organ odwoławczy z uwagi na to, że decyzja w tym przedmiocie nie została podjęta przez I instancję."

Jest to stwierdzenie organu odwoławczego nie znajdujące potwierdzenia w treści podjętych decyzji przez organ pierwszej instancji. Urząd Skarbowy w B. przecież w obu decyzjach z dnia 30 grudnia 1994 r. określił wysokość obu podatków za miesiąc październik 1994 r. i wykazał zaległości w tych podatkach oraz wskazał datę od której winny być liczone odsetki za zwłokę. Czyli nie ma racji podatkowych organ odwoławczy twierdząc, że sprawa "wzajemnego potrącenia odsetek za zwłokę" nie została rozstrzygnięta przez organ pierwszej instancji. Organ odwoławczy w trakcie rozpatrywania obu odwołań Spółki miał obowiązek dokonać oceny danych zawartych w decyzjach organu pierwszej instancji lub też przeprowadzić postępowanie wyjaśniające we własnym zakresie. Tego zaś nie uczynił, a pomimo istnienia niewątpliwych niewyjaśnionych okoliczności orzekł merytorycznie o oddalenie obu odwołań utrzymując w mocy obie decyzje.

Na marginesie należy zauważyć pewne nieścisłości zawarte w treści samej decyzji organu odwoławczego, a mianowicie w sentencji decyzji powołana została tylko jedna decyzja Urzędu Skarbowego w B. oznaczona numerem (...) określająca wysokość podatku od towarów i usług, Izba Skarbowa zaś stwierdza, że decyzja o tym oznaczeniu dotyczyła "(...) oraz podatku akcyzowego (...)" wówczas gdy wysokość podatku akcyzowego za miesiąc październik 1994 r. określona była odrębną decyzją Urzędu Skarbowego z tej samej daty oznaczoną numerem (...).

Wyżej wykazane nieprawidłowości mogły mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Sąd stosując przepisy art. 207 par. 1 i par. 2 pkt 3 Kpa orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o przepisy art. 208 Kpa