Uzasadnienie
Wójt Gminy R.-T. decyzją z dnia 14 maja 2001 r. (...) z powołaniem się na art. 207 i art. 210 w związku z art. 21 par. 1-3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, art. 2 do 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz pkt 7 lit. "d" uchwały (...) Rady Gminy z dnia 21 grudnia 2000 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2001 r. określił wysokość zaległości podatkowej Agencji Własności Rolnej Oddział Terenowy w O. Filia w S. - w podatku od nieruchomości za 2001 r. w kwocie 573,20 zł oraz odsetki w kwocie 51,60 zł naliczone od dnia 16 stycznia 2001 r. do dnia wydania decyzji. Zaległość podatkowa dotyczyła gruntów położonych na terenie gminy oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków symbolem Lz. Zdaniem podatnika powinny one podlegać podatkowi leśnemu, natomiast w ocenie organu orzekającego podlegają opodatkowaniu zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych z dnia 12 stycznia 1991 r. /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./. Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa nie złożyła odnośnie sporych gruntów deklaracji podatkowej podatku od nieruchomości i podatku takiego nie uiściła, stąd organ podatkowy uznał, że istnieje zaległość za okres czasu od miesiąca stycznia do miesiąca kwietnia 2001 r. którą wyliczył na kwotę 573,20 zł stanowiącą iloczyn powierzchni /4.298 m2/, stawki /0,04 zł./ i okres czasu /4/12 roku/. Powołano się na ocenę wynikającą z pisma Ministerstwa Finansów. W ocenie Ministerstwa podstawą zaliczenia danego gruntu do lasu jest jego sklasyfikowanie w geodezyjnej ewidencji gruntów. Grunty będące użytkami leśnymi oznaczone symbolem Lz nie są ani lasem, ani gruntem leśnym nie są także użytkami rolnymi, zatem na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 7 lit. "c" ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych podlegają podatkowi od nieruchomości jako grunty pozostałe. Ocenę tę w całości podzielono powołując się dodatkowo na treść art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz na poglądy doktryny - prof. Leonarda Etela.
W odwołaniu od powyższej decyzji AWRSP Filia w S. wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania lub o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu odwołania podatnik m.in. wyraził pogląd, że grunty oznaczone symbolem Lz nie podlegają podatkowi od nieruchomości - lecz podatkowi leśnemu. Ponadto nie godził się ze stanowiskiem, iż grunty oznaczone w ewidencji symbolem Lz nie stanowią lasu. Za nietrafny uznał pogląd, by o rodzaju podatku przesądzały przepisy niepodatkowe - ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz rozporządzenie Ministra Gospodarki Przestrzennej oraz Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 17 grudnia 1996 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. W ocenie odwołującego się dane zawarte w ewidencji gruntów mogą być wykorzystane wyłącznie do określenia wysokości podatków. Nie można przyjąć, by do wymiaru podatków należało przyjmować wyłącznie dane z klasyfikacji wynikającej z ewidencji gruntów, z pominięciem ustawowej definicji lasu zawartej w art. 3 ustawy o lasach, która zdaniem odwołującego się, obejmuje także grunty pokryte drzewami i krzewami, jeżeli ich powierzchnia przekracza 0,10 ha i nie odwołuje się do klasyfikacji zawartej w ewidencji gruntów i budynków.
Zdaniem odwołującego się grunty zadrzewione i zakrzaczone oznaczone w ewidencji gruntów symbolem Lz stanowią użytki leśne i w rozumieniu art. 3 ustawy o lasach stanowią las, jeżeli ich powierzchnia przekracza 0,10 ha zwartej powierzchni. Zatem sporne grunty podlegały opodatkowaniu jako grunty leśne według przepisów ustawy o lasach, a nie orzeczonemu opodatkowaniu.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. decyzją (...) z dnia 12 czerwca 2001 r. na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Wskazano, że Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa Oddział Terenowy w O. Filia w S. złożyła 22 stycznia 2001 r. jedynie deklarację w sprawie podatku leśnego od lasów położonych na terenie gminy R.-T., do której wniosła korektę w dniu 6 marca 2001 r. Nie złożono natomiast stosownej deklaracji na podatek od nieruchomości i nie zapłacono tego podatku za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2001 r. AWRSP Filia w S. jest dysponentem gruntów Skarbu Państwa na terenie gminy R.-T. o pow. 45,0838 ha, z których Zarząd Gminy wydzierżawią 38,4214 ha, a pozostałe grunty, tj. 6,6624 ha pozostają w zasobie Agencji. Wśród tych ostatnich gruntów znajdują się m.in. grunty zadrzewione i zakrzewione oznaczone symbolem Lz o pow. 4,2983 ha, w skład których wchodzą działki o numerach 13/1 i 19 w obrębie P. F. o powierzchni odpowiednio: 0,4935 ha i 0,0957 ha oraz część działki o nr 3/1 w obrębie K. o pow. 3.7091 ha. Zdaniem organu odwoławczego grunty te podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości podlegają grunty nie objęte przepisami o podatku rolnym i leśnym. Jest to podstawowa zasada rozgraniczająca zakres przedmiotowy podatków obciążających grunty. W ocenie organu sporne grunty oznaczone symbolem Lz nie podlegają opodatkowaniu ani podatkiem rolnym, ani leśnym. Zgodnie z brzmieniem art. 1 ust. 2 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne dla celów podatku rolnego uważa się obszar użytków rolnych, gruntów pod stawami oraz gruntów pod zabudowaniami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub o powierzchni użytków rolnych przekraczających 1 ha przeliczeniowy (...). Zatem grunty oznaczone w ewidencji symbolem Lz nie wchodzą w skład użytków rolnych i nie mogą podlegać podatkowi rolnemu.
Grunty zadrzewione i zakrzaczone oznaczone są w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków - obowiązującym od 2 czerwca 2001 r. /Dz.U. nr 38 poz. 454/ - symbolem Lz i stanowią obok lasów oznaczonych symbolem Ls odrębną kategorię gruntów, do których według załącznika nr 6 tego rozporządzenia zalicza się m.in.: śródpolne skupiska drzew i krzewów nie zaliczone do lasów, tereny torfowisk pokrytych częściowo kępami krzewów i drzew karłowatych, grunty porośnięte wikliną w stanie naturalnym oraz krzewiastymi formami wierzb w dolinach rzek i obniżeniach terenu, przylegające do wód powierzchniowych grunty porośnięte drzewami lub krzewami stanowiące biologiczną strefę ochronną cieków i zbiorników wodnych. Z powyższego wynika, zdaniem SKO, że ten rodzaj gruntów - Lz nie może być traktowany jako las w rozumieniu ustawy o lasach i nie może podlegać podatkowi leśnemu. Skoro należy wyłączyć grunt oznaczony symbolem Lz spod ustawy o podatku rolnym i leśnym - to prawidłowo wyliczono należny podatek według przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Powołano się na publikacje doktryny w spornej kwestii.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa Filia w S. domagała się jej uchylenia jako wydanej z naruszeniem prawa. Przeprowadzono wywód zaprezentowany wcześniej w odwołaniu dowodząc, że sporne grunty podlegały opodatkowaniu według przepisów ustawy o lasach, stąd były wyłączone z podatku od nieruchomości według przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Jak podkreślono przepisy par. 67 pkt 2 i par. 68 ust. 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów dzielą grunty na grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione oznaczone ewidencyjnie odpowiednio symbolem Ls - jako lasy i symbolem Lz - jako grunty zadrzewione i zakrzewione. Nie zwierają one definicji lasu. Natomiast art. 3 ustawy o lasach określa pojęcie lasu. Wymieniając grunty zalicza do lasów także grunty zadrzewione i zakrzewione, jeżeli ich powierzchnia wynosi co najmniej 0,10 ha. Przepisy art. 3 tej ustawy do lasów zaliczają ponadto jeszcze inne grunty. Pojęcie lasu w rozumieniu przepisów ustawy o lasach jest pojęciem szerszym niż to wynika z przepisów o ewidencji gruntów. Zdaniem skarżącej przepisy rozdziału 9 dotyczące podatku leśnego są integralną częścią ustawy o lasach i ustalenie tego podatku powinno być oparte na przepisach tej ustawy. Jeżeli w art. 60 tej ustawy mówi się, że opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają wszystkie lasy, to należy rozumieć, że chodzi tu o lasy określone w art. 3 tej ustawy. Przepisy ustawy o lasach w zakresie opodatkowania podatkiem leśnym nie odwołują się do innych przepisów. Dlatego ustalenia organów podatkowych uznano jako sprzeczne z prawem.
W odpowiedzi na skargę, SKO w S. wnosiło o oddalenie skargi. Zauważono, iż skarga żadnych nowych zarzutów nie podnosi i stanowi powtórzenie wcześniejszego odwołania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga podlegała oddaleniu, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z dnia 12 stycznia 1991 r. /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty nie objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym. Zgodzić się trzeba ze stanowiskiem organów administracyjnych, iż przedmiotowe grunty oznaczone symbolem Lz nie podlegają podatkowi rolnemu, ani leśnemu - dlatego zasadnie uznano fakt ciążącego na nich podatku od nieruchomości.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku rolnym z dnia 15 listopada 1984 r. /t.j. Dz.U. 1993 nr 942 poz. 431 ze zm./ opodatkowaniu tym podatkiem podlegają określone w ustawie grunty gospodarstw rolnych. Do nich należy zgodnie z definicją zawartą w ust. 2 cyt. przepisu obszar użytków rolnych, gruntów pod stawami oraz sklasyfikowanych w operatach ewidencyjnych jako użytki rolne gruntów pod zabudowaniami związanymi z prowadzeniem tego gospodarstwa o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub o powierzchni użytków rolnych przekraczającej 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej lub osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej. Nie ulega wątpliwości, że grunty zadrzewione i zakrzewione /jak w sprawie niniejszej/ nie mieszczą się w powyższej definicji.
Również zdaniem niniejszego składu orzekającego gruntów oznaczonych symbolem Lz nie można zaliczyć do podlegających podatkowi leśnemu z mocy art. 60 ust. 1 ustawy o lasach z dnia 28 września 1991 r. /t.j. Dz.U. 2000 nr 56 poz. 679/. Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają wszystkie lasy, z wyjątkiem:
1/ nie związanych z gospodarką leśną, 2/ zajętych na ośrodki wypoczynkowe, działki budowlane i rekreacyjne, 3/ wyłączonych decyzjami administracyjnymi z gospodarki leśnej na cele inne niż leśne. Jak wynika z powyższego - przedmiotem opodatkowania tym podatkiem /leśnym/ są wszystkie lasy z wyjątkiem wskazanych w cytowanym przepisie. Definicję lasu w rozumieniu ustawy z dnia 28 września 1991 r. zawiera art. 3, który stanowa, że lasem w rozumieniu ustawy jest grunt:
1/ o zwartej powierzchni co najmniej 0,10 ha pokryty roślinnością leśną /uprawami leśnymi/ - drzewami i krzewami oraz runem leśnym - lub przejściowo jej pozbawiony:
a/ przeznaczony do produkcji leśnej lub b/ stanowiący rezerwat przyrody lub wchodzący w skład parku narodowego albo c/ wpisany do rejestru zabytków, 2/ związany z gospodarką leśną zajęty pod wykorzystane dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne.
Zatem mimo, że definicja dotyczy lasu, to pkt 1 powołanego przepisu odnosi się do określonych gruntów /o zwartej powierzchni co najmniej 0,10 ha, pokrytej roślinnością leśną, drzewami i krzewami oraz runem leśnym, lub przejściowo jej pozbawiony/ o przeznaczeniu określonym w przepisie - lit. "a", "b", "c". Trzeba więc sięgnąć do przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. /Dz.U. nr 38 poz. 454/ w sprawie ewidencji gruntów i budynków. W par. 68 ust. 2 pkt 1 i pkt 2 grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na: a/ lasy oznaczone symbolem Ls oraz b/ grunty zadrzewione i zakrzewione oznaczone symbolem Lz. Tym samym jednoznacznie lasy /podlegające podatkowi leśnemu/ zostały wyodrębnione od gruntów zadrzewionych i zakrzewionych. Te ostatnie nie podlegają więc podatkowi leśnemu, a skoro zostały wyłączone także spod podatku rolnego - to będą podlegały podatkowi od nieruchomości. Za prawidłowością takiego toku rozumowania, w szczególności wyłączeniu gruntów oznaczonych symbolem Lz przemawia także treść art. 64, art. 65 i art. 65 lit. "a" ustawy o lasach.
Reasumując - opodatkowaniu podatkiem leśnym podlega grunt leśny, sklasyfikowany w ewidencji gruntów jako las, oznaczony symbolem Ls. Grunty zadrzewione i zakrzewione oznaczone symbolem Lz podlegają podatkowi od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z dnia 12 stycznia 1991 r. Ponieważ przedmiotowy grunt bezspornie oznaczony jest symbolem Lz, a skarżący nie dopełnił obowiązku złożenia deklaracji podatkowej i opłacenia należnego podatku do dnia 15.01.2001 r. /art. 6 ust. 8 pkt 1 do 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r./ prawidłowo określono zaległość podatkową.
Zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, dlatego skarga na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o naczelnym Sądzie Administracyjnym z dnia 11 maja 1995 r. /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ podlegała oddaleniu.