Uzasadnienie
Pismem z 28 września 1998 r. Wojewódzka Handlowa Spółdzielnia Inwalidów "P." w B. wystąpiła do Wójta Gminy M. z wnioskiem o zwrot opłat za zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych w sklepach w Ż. i M. w łącznej kwocie 4.266 złotych, uiszczonych w lutym i we wrześniu 1998 r. Spółdzielnia podała, iż jest zakładem pracy chronionej, a zatem na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych /Dz.U. nr 123 poz. 776 ze zm./ jest zwolniona między innymi z podatków, pod którym to pojęciem należy również rozumieć opłaty zgodnie z art. 3 ust. 3 lit. "c" Ordynacji podatkowej /Dz.U. nr 137 poz. 926/. Stąd bezzasadnie żądano od spółdzielni opłaty za wydane zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych.
Decyzja Wójta Gminy M. z 3 lutego 1999 r. odmawiająca zwrotu opłat została przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. uchylona decyzją z 26 kwietnia 1999 r. a postępowanie w sprawie zakończone decyzją, umorzone z powodu stwierdzenia, iż organ gminy nie był uprawniony do wypowiadania się w kwestii zwrotu opłaty w formie decyzji a jedynie poprzez wyrażenie swego stanowiska w sposób niedecyzyjny, które jako czynność z zakresu administracji publicznej, dotycząca uznania lub odmowy uznania uprawnienia wynikającego z przepisów prawa będzie podlegającą kontroli sądowej - czynnością z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA. Po umorzeniu postępowania Spółdzielnia "P." w maju 1999 r. ponowiła wniosek o zarządzenie zwrotu opłat za zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych, na co Wójt Gminy M. pismem z 10 maja 1999 r. stwierdził iż brak jest podstaw prawnych do zwrotu kwoty 4.266 złotych. W wystawionym dnia 7.06.1999 r. wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa skarżąca spółdzielnia zarzuciła wójtowi naruszenie art. 31 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych podnosząc, iż jako zakład pracy chronionej korzysta ustawowo z uprawnienia do zwolnienia między innymi z opłat stanowiących dochód gmin, w tym z opłat za zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych /art. 3 ust. 3 lit. "c" ordynacji podatkowej/.
Po bezskutecznym upływie 30-dniowego terminu na ustosunkowanie się przez organ do niniejszego wezwania Wojewódzka Handlowa Spółdzielnia Inwalidów "P." w B. wywiodła skargę do NSA.
W skardze tej spółdzielnia podtrzymała zarzut niezgodności odmowy zwrotu opłat z treścią art. 31 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji społecznej i zawodowej oraz zatrudniania osób niepełnosprawnych i wniosła o stwierdzenie bezskuteczności czynności wójta i orzeczenie, iż skarżąca spółdzielnia jako zakład pracy chronionej korzysta z ustawowych uprawnień do zwolnienia od opłat za sprzedaż napojów alkoholowych, w tym za rok 1998. W uzasadnieniu skargi spółdzielnia podniosła, iż zawarty w piśmie wójta. z 10 maja 1999 r. /będącym skarżoną czynnością materialno-techniczną/ zwrot "brak podstaw prawnych" jest ogólnikowy i już z tego względu czynność wójta jest wadliwa. Nadto podkreśliła, że zakłady pracy chronionej korzystają, stosownie do art. 31 ust. 1 cytowanej ustawy z 27 sierpnia 1997 r., ze zwolnienia od ponoszenia m.in. niepodatkowych należności budżetowych. Ani ta ustawa ani żadna inna /w tym prawo budżetowe/ nie precyzuje tego terminu. W ustępie 5 powołanego przepisu znalazła się delegacja dla Ministra Finansów do określenia w drodze zarządzenia wykazu niepodatkowych należności budżetowych. Jednakże do daty obecnej takie zarządzenie nie zostało wydane. Zdaniem skarżącej opłaty za zezwolenie na obrót detaliczny alkoholem są niepodatkową należnością budżetową gdyż:
- są dochodem gminy i są przez nią pobierane - są bezzwrotne, przymusowe oraz nieodpłatne
- nie mają charakteru cywilnoprawnego a charakter publiczny.
W konkluzji spółdzielnia stwierdziła, iż opłaty te odpowiadają definicji podatku zawartej w art. 6 ordynacji podatkowej a jest bezspornym, że zakłady pracy chronionej korzystają ze zwolnień od podatków na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. Końcowo skarżąca spółdzielnia nadmieniła, iż prowadzi sprzedaż detaliczną napojów alkoholowych także na terenach innych gmin, w tym w B., gdzie nie dokonuje opłat za zezwolenia.
Wójt Gminy M. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podnosząc, iż na wystosowane w dniu 15 czerwca 1999 r. pismo do Ministerstwa Pracy i Polityki Socjalnej - Biura do Spraw Osób Niepełnosprawnych w Warszawie o wyjaśnienie, czy zakład pracy chronionej korzysta ze zwolnienia z opłat za zezwolenia na handel napojami alkoholowymi, nie uzyskał dotychczas odpowiedzi. Zdaniem wójta z uwagi na to, że opłaty powyższe nie są ustalane przez organ a tym samym nie ma do nich zastosowania ordynacja podatkowa, skarżącej spółdzielni nie przysługuje zwolnienie z obowiązku ich ponoszenia.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga podlegała uwzględnieniu.
Sąd, w składzie rozpoznającym niniejszą skargę, stoi bowiem na stanowisku, iż opłaty za zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych są niepodatkowymi należnościami budżetowymi, co oznacza, że skarżąca Wojewódzka Handlowa Spółdzielnia Inwalidów "P." w B. będąca zakładem pracy chronionej jest zwolniona z obowiązku ich ponoszenia z mocy art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych /Dz.U. nr 123 poz. 776/. Przepis ten stanowi, iż prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej jest zwolniony w stosunku do tego zakładu z zastrzeżeniem ust. 2, z niepodatkowych należności budżetowych, przy czym zastrzeżenie zawarte w treści ust. 2 nie dotyczy niepodatkowych należności budżetowych gdyż odnosi się jedynie do niektórych rodzajów podatku. Skarżąca spółdzielnia posiada status zakładu pracy chronionej z mocy decyzji Ministra Pracy i Polityki Socjalnej - Biura Pełnomocnika do Spraw Osób Niepełnosprawnych z dnia 15 czerwca 1992 r. (...).
Zwolnienie zakładów pracy chronionej z niepodatkowych należności budżetowych wprowadziła poprzednio obowiązująca ustawa o zatrudnieniu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych z dnia 9 maja 1991 r. /Dz.U. nr 46 poz. 201/, przewidując takie zwolnienie w art. 20 ust.
- Na tle powyższego zwolnienia wyrażony został w piśmiennictwie pogląd, iż niepodatkowymi należnościami budżetowymi, o których mowa w wyżej wskazanym przepisie, są wszystkie inne poza podatkami należności o charakterze publicznoprawnym, których obowiązek rozliczenia ż budżetem państwa lub budżetami samorządowymi powstaje w związku z prowadzeniem działalności zgodnej z istniejącym porządkiem prawnym /Kozłowski R. - Służba Pracownicza 1993 nr 10 str. 21/. Pogląd ten nadal jest w pełni aktualny. Prawdą jest, że w art. 31 ust. 5 obecnie obowiązującej ustawy o rehabilitacji (...) znalazło się upoważnienie dla Ministra Finansów do określenia, w drodze rozporządzenia, wykazu niepodatkowych należności budżetowych, którego to upoważnienia nie zawierał art. 20 ustawy o zatrudnieniu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych z 1991 r. Powyższe nie oznacza jednak, iż organy administracji stosujące prawo /a tym samym sąd kontrolujący prawidłowość działania organów administracji publicznej/ aż do momentu wydania rozporządzenia pozbawione są prawa kwalifikacji poszczególnych należności z punktu widzenia objęcia ich ustawowym zwolnieniem, o jakim mowa w art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Wyłączenie dopuszczalności oceny czy sporna należność stanowi niepodatkową należność budżetową czy nie, czyniłaby martwym stosowanie prawa i iluzorycznym materialne wsparcie zakładów pracy chronionej, zagwarantowane ustawą w przypadku gdyby organy administracji publicznej nie respektowały ustawowego zwolnienia takich zakładów z obowiązku wnoszenia danych należności. Podkreślić należy, że wykazu niepodatkowych należności budżetowych Minister Finansów mimo ponad dwuletniego obowiązywania ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. dotychczas nie sporządził a także, iż zakres upoważnienia z art. 31 ust. 5 ustawy, odczytywany literalnie, dotyczy sporządzenia generalnego wykazu niepodatkowych należności budżetowych a nie jedynie wykazu tego rodzaju należności budżetowych, których wyłącznie zakłady pracy chronionej miałyby nie ponosić. Jak się sądowi wydaje, bardzo szeroki zasięg publicznoprawnych należności budżetu państwa i budżetów samorządowych, utrudnia sporządzenie zamkniętej listy niepodatkowych należności budżetowych.
Poddając pojęcie opłaty za zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych ocenie z punktu widzenia cech niepodatkowej należności budżetowej Sąd stwierdza, co następuje:
Pojęcie "niepodatkowej należności budżetowej" nie zostało wprawdzie zdefiniowane ale jest przyjęte, iż należność taka winna podobnie jak podatek mieć charakter publicznoprawny, przymusowy /przymus świadczenia/, ogólny i bezzwrotny, zaś obowiązek jej wniesienia winien mieć związek z prowadzeniem działalności zgodnej z istniejącym porządkiem prawnym. Wszelkiego rodzaju opłaty administracyjne mają cechy niepodatkowej należności budżetowej. Są bowiem świadczeniem pieniężnym, ogólnym bezzwrotnym, przymusowym a tym co odróżnia je od podatku jest odpłatność /podatek jest świadczeniem nieodpłatnym/ tzn., że w zamian za opłatę podmiot ją uiszczający ma prawo żądać usługi, towaru lub działania ze strony organu publicznego. Przy definicji pojęcia "opłaty" zawartej w Wielkiej Encyklopedii Prawa /Wydawnictwo Prawo i Praktyka Gospodarcza, Białystok-Warszawa 2000/ znalazło się stwierdzenie, iż ze względu na charakter odpłatności, w literaturze wyodrębnia się opłaty, które swą wysokością odpowiadają wartości świadczenia wzajemnego, opłaty, których wysokość jest wyższa od wartości świadczenia wzajemnego oraz opłaty, w których świadczenie wzajemne w ogóle nie występuje, nabywające przez ten fakt wszelkie cechy podatku.
Obowiązek pobierania przez gminę opłat za zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych wprowadzony został ustawą z dnia 12 września 1996 r. zmieniającą ustawę o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi /Dz.U. nr 127 poz. 593/. Likwidując jednorazową opłatę skarbową ustawodawca nałożył na podmioty prowadzące sprzedaż alkoholu obowiązek corocznego wnoszenia do kasy gminy stosownej opłaty za każde zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych, zróżnicowanej w zależności od wartości sprzedaży wyrobów alkoholowych. Niedokonanie opłaty w terminie określonym ustawą skutkuje stwierdzeniem wygaśnięcia zezwolenia /art. 18 ust. 8 pkt 5 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi/. Nie ulega wątpliwości - w świetle zapisów powyższej ustawy - iż opłata za zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych jest przymusowym świadczeniem pieniężnym na rzecz gminy, zasilającym jej budżet w celu finansowania zadań własnych gminy obejmujących profilaktykę i rozwiązywanie problemów alkoholowych. Przedstawionemu na rozprawie przed NSA stanowisku pełnomocnika wójta gminy jakoby opłata za zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych nie stanowiła dochodu budżetu gminy przeczy i treści art. 11[1] w zw. z art. 41 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi i treść art. 4 pkt 2 lit. "d" ustawy o finansowaniu gmin z dnia 10 grudnia 1993 r. /stanowiącego, że między innymi wpływy z opłat innych, pobieranych na podstawie odrębnych przepisów stanowi dochód gminy/ oraz art. 3 ust. 2 lit. "d" ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2000 /Dz.U. nr 150 poz. 983/, która uchyliła wymienioną wyżej ustawę o finansowaniu gmin a której wskazany przepis art. 3 ust. 2 lit. "d" stanowi, iż dochodem gminy są wpływy z innych opłat pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, o ile te ustawy stanowią, że jest to dochód gminy.
Reasumując, opłata za zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych jest rodzajem niepodatkowej należności budżetu gminy a jako taka jest ustawowo wyłączona z obowiązku wnoszenia przez zakłady pracy chronionej z mocy art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych /Dz.U. nr 123 poz. 776/. Powyższa konkluzja czyniła koniecznym uwzględnienie żądań strony skarżącej poprzez stwierdzenie niezgodności z prawem czynności Wójta Gminy M. z 10 maja 1999 r. i bezskuteczności odmowy zwrotu niesłusznie pobranych opłat /art. 23 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym/ oraz stwierdzenie, iż skarżąca spółdzielnia nie miała obowiązku ponoszenia opłat za zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych /art. 25 ustawy o NSA i wniosek strony/.
Konsekwencją uwzględnienia skargi było też orzeczenie o obowiązku zwrotu kosztów postępowania sądowego, poniesionych przez stronę /art. 55 ust 1 ustawy o NSA - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./. Stąd orzeczono jak w sentencji.