Wyrok NSA oz. w Gdańsku z 15 kwietnia 1994 r., SA/Gd 1385/93

Teza

W Rzeczypospolitej Polskiej jako demokratycznym państwie prawnym obowiązuje zasada powszechności opodatkowania, bez wyróżniania jakichkolwiek kategorii zawodowych lub politycznych obywateli. Wysokość podatków przewidzianych poszczególnymi ustawami nie jest też uzależniona od warunków rodzinnych podatnika.

Sentencja

1. oddala skargę.

Uzasadnienie

J. K. wykonujący indywidualnie zawód adwokata wystąpił do Ministra Finansów o zwolnienie z obowiązku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, albo o ustalenie, że obowiązek taki nie występuje w sytuacji faktycznej wnioskodawcy.

Zdaniem J. K. indywidualne wykonywanie zawodu adwokata na podstawie ustawy o adwokaturze nie jest działalnością gospodarczą, w związku z tym działalności tej nie dotyczą przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 1990 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Na wypadek niepodzielenia tego poglądu J. K. wniósł o zwolnienie z obowiązku prowadzenia księgi na podstawie par. 4 powołanego rozporządzenia z uwagi na to, że ma na utrzymaniu pięcioro dzieci w wieku od 2 do 13 lat i żonę, która nigdy nie wykonywała pracy zarobkowej. Zdaniem J. K względy społeczne wskazują na to, że powinien się zająć pracą adwokata oraz rodziną, a nie czynnościami wymagającymi kwalifikacji księgowego, a na korzystanie z usług zatrudnionego w tym celu pracownika nie może sobie pozwolić ze względów finansowych.

Pismo to w grudniu 1992 r. zostało przekazane do rozpatrzenia Urzędowi Skarbowemu zgodnie z właściwością rzeczową. J. K wystąpił ponadto do organu I instancji z wnioskiem o całkowite zwolnienie z podatku argumentując, że numer telefonu zespołu adwokackiego w tej miejscowości został "przechwycony" przez drugą kancelarię adwokacką, co umniejsza jego możliwości zarobkowania. Ponadto według wnioskodawcy "racja stanu wymaga specjalnego podejścia do bytu ekonomicznego jego rodziny", bowiem (...)"interes narodowy wymaga ochrony wielodzietnej rodziny inteligenckiej, nie skażonej komunizmem".

Urząd Skarbowy na podstawie art. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111/, par. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1989 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1990 nr 1 poz. 4 ze zm./ oraz par. 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1992 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 99 poz. 496 ze zm./, załatwił odmownie obydwa wnioski.

Urząd Skarbowy wskazał, że zgodnie z par. 1 ust. 3 pkt 4 cyt. rozporządzenia z obowiązku jej prowadzenia zwalnia się osoby wykonujące wolny zawód adwokata wyłącznie w zespole adwokackim.

W ocenie Urzędu Skarbowego usługi adwokackie nie korzystają również z ustawowego zwolnienia z opłacania podatków.

W odwołaniu J. K zarzucił, że Urząd Skarbowy nie rozpatrzył jego wniosków i przedstawionej argumentacji, bowiem z decyzjach przytoczył jedynie obowiązujący stan prawny w zakresie zwolnienia z obowiązku prowadzenia księgi z mocy prawa, tymczasem podatnik wnosił o zwolnienie z prowadzenia księgi i zwolnienie od podatków z uwagi na swoją szczególną sytuację rodzinną i ideologiczną. W odwołaniu J. K. wskazał ponownie na konieczność ochrony jego rodziny z uwagi na "inwazję komuchów" we wszelkich organach państwa.

Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję stwierdzając, że wprawdzie uzasadnienie zaskarżonego rozstrzygnięcia nie jest wyczerpujące, jednakże uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy, ponieważ nie zachodzą w sprawie okoliczności uzasadniające zwolnienie skarżącego z obowiązku prowadzenia księgi, jak również przemawiające za zaniechaniem ustalenia i poboru podatków. Według Izby Skarbowej, przeciwko zwolnieniu w oparciu o par. 6 ww. rozporządzenia z obowiązkiem prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów przemawia fakt, że rozmiary działalności nie są znaczne, nie ma zatem przeszkód, aby skarżący osobiście dokonywał zapisów w księdze.

Organ odwoławczy powołał przepisy ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku obrotowym /Dz.U. 1983 nr 43 poz. 191 ze zm./ i ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ - art. 13 pkt 1 stanowiące o istnieniu obowiązku podatkowego od działalności prowadzonej przez skarżącego.

W ocenie Izby Skarbowej nie zachodzi w sprawie wypadek uzasadniający ze względów gospodarczych lub społecznych zaniechanie ustalenia i poboru podatków na podstawie art. 8 ust. 2ustawy o zobowiązaniach podatkowych, ponieważ przepisy podatkowe przewidują powszechność opodatkowania na równych zasadach niezależnie od przekonań politycznych. Fakt, że dzieci skarżącego korzystają z dodatkowych, odpłatnych lekcji różnego rodzaju, świadczy według Izby Skarbowej o tym, że pobór podatku nie zagrozi egzystencji rodzinnej.

W skardze na tę decyzję, skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego J. K. wniósł o uchylenie decyzji obydwu instancji i uwzględnienie wniosku o zwolnienie z podatku, wskazuje, że w interesie społecznym leży pozytywne załatwienie jego wniosku. Ponadto powołał się na błędną informację w książce telefonicznej o adresie nie istniejącego zespołu adwokackiego, co utrudnia mu uzyskiwanie dochodu.

Izba Skarbowa w S. w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Z przedstawionego wyżej stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżący wykonujący indywidualnie zawód adwokata, domaga się uprzywilejowanego potraktowania w zakresie obowiązków wynikających z przepisów podatkowych ze względu na problemy z właściwą informacją o miejscu wykonywania przez niego działalności w środowisku swego zamieszkania, a przede wszystkim z uwagi na posiadanie na utrzymaniu niepracującej zarobkowo żony oraz pięciorga dzieci.

Zdaniem skarżącego nieuwzględnienie przez organy podatkowe tych warunków wykonywania przez niego działalności dowodzi niezgodności z prawem wydanych w sprawie decyzji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z tym stanowiskiem skarżącego nie można się zgodzić.

W Rzeczypospolitej Polskiej jako demokratycznym państwie prawnym obowiązuje zasada powszechności opodatkowania, bez wyróżniania jakichkolwiek kategorii zawodowych lub politycznych obywateli. Wysokość podatków przewidzianych poszczególnymi ustawami nie jest też uzależniona od warunków rodzinnych podatnika.

Działalność wykonywana przez adwokata w świetle przepisów podatkowych o podatku obrotowym /art. art. 1 ust. 1, 2, 4 ust. 1 i 5 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku obrotowym - Dz.U. 1983 nr 43 poz. 191 ze zm., w zw. z par. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 kwietnia 1991 r. w sprawie stawek podatku obrotowego od osób fizycznych oraz nie będących jednostkami gospodarki uspołecznionej osób prawnych i innych jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, ulg, zwolnień i trybu płatności tego podatku - Dz.U. nr 38 poz. 165 ze zm./ obowiązujących w okresie składania wniosku o zwolnienie i wydawania decyzji, podlegała podatkowi obrotowemu jako działalność w zakresie wolnego zawodu.

Działalność tego rodzaju stanowiła również źródło przychodu podlegające podatkowi dochodowemu /art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./.

Przepisy powołanych ustaw nie przewidują możliwości indywidualnych zwolnień z obowiązku podatkowego. Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku obrotowym Minister Finansów mógł zwolnić niektóre grupy podatników i poszczególne rodzaje działalności od tego podatku.

ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje natomiast tylko zwolnienia przedmiotowe /art. 21 ust. 1 i art. 52/ i upoważnia Ministra Finansów do wprowadzania na okres przejściowy /do końca 1993 r./ innych zwolnień przedmiotowych /art. 53/.

Ani przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych, ani też ustawy z dnia 29 grudnia 1982 r. o urzędzie Ministra Finansów oraz o urzędach i izbach skarbowych /Dz.U. nr 45 poz. 289 ze zm./ regulujące zakres kompetencji organów podatkowych nie upoważniają ich do zwolnienia poszczególnych podatników z podatków.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych organy podatkowe upoważnione są natomiast do całkowitego lub częściowego zaniechania ustalania zobowiązań podatkowych i poboru podatków w wypadkach gospodarczo lub społecznie uzasadnionych, zwłaszcza gdy pobranie podatku mogłoby zagrozić zdolności gospodarczej zakładu lub egzystencji podatnika.

Organy orzekające w niniejszej sprawie trafnie zakwalifikowały zatem wniosek skarżącego i rozpatrzyły go w oparciu o ostatnio powołany przepis ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Decyzja w przedmiocie zaniechania ustalania i poboru podatku pozostawiona jest uznaniu organów podatkowych. Sąd nie może wnikać w trafność oceny okoliczności faktycznych sprawy, może jedynie rozważyć czy sprawa została załatwiona zgodnie z zasadami postępowania administracyjnego, czy przy ocenie wniosku podatnika analizowano okoliczności istotne dla sprawy tego rodzaju.

Jak zauważyła Izba Skarbowa w decyzji odwoławczej rozstrzygnięcie Urzędu Skarbowego nie odpowiada w pełni wymogom art. 107 par. 3 Kpa, ze względu jednak na to, że mankamenty /lakoniczność decyzji/ te zostały usunięte przy rozpatrywaniu odwołania, Sąd uznał, że uchybienia te nie miały wpływu na wynik sprawy.

Izba Skarbowa odniosła się w uzasadnieniu decyzji zarówno do argumentacji skarżącego dotyczącej szczególnych, jego zdaniem, warunków wykonywania działalności, jak i sytuacji rodzinnej i majątkowej.

Okoliczności te zostały również rozważone przy ocenie wniosku skarżącego o zwolnieniu z obowiązku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zgodnie z par. 6 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów urząd skarbowy może na wniosek podatnika zwolnić go z obowiązku prowadzenia księgi. Może to jednak nastąpić w wypadkach uzasadnionych szczególnymi okolicznościami, takimi jak np. rodzaj i rozmiary wykonywanej działalności, wiek oraz stan zdrowia.

Urząd Skarbowy i Izba Skarbowa uzasadniły z jakich przyczyn sytuacja skarżącego nie upoważniła go do zwolnienia z obowiązku prowadzenia księgi. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa przy tym, że z gruntu błędny jest pogląd skarżącego, że obowiązek ten nie dotyczy osób wykonujących indywidualnie zawód adwokata.

Stosownie do par. 1 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, do prowadzenia tej księgi obowiązane są osoby fizyczne i spółki cywilne osób fizycznych wykonujące pozarolniczą działalność gospodarczą oraz działalność w zakresie wolnych zawodów.

Gdyby więc nawet skarżący nie wykonywał w żadnym zakresie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej /Dz.U. nr 41 poz. 324/ tj. świadczenie pomocy prawnej podmiotom gospodarczym w zakresie ich działalności gospodarczej /na ten temat brak materiałów w aktach sprawy/, to samo wykonywanie wolnego zawodu zobowiązywało go do prowadzenia tej dokumentacji.

W świetle powyższych rozważań Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę za całkowicie nieuzasadnioną i na podstawie art. 207 par. 5 Kpa orzekł o jej oddaleniu.