Uzasadnienie
Jolanta S. prowadziła w 1992 r. wspólnie z mężem działalność gospodarczą w zakresie handlu.
Urząd Kontroli Skarbowej przeprowadził w sierpniu i wrześniu 1993 r. kontrolę tej działalności pod kątem rozliczeń z budżetem z tytułu należności podatkowych.
W związku z ustaleniem w wyniku kontroli podatku dochodowego za 1992 rok, skarżąca Strona złożyła żądanie skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych.
Drugi Urząd Skarbowy w B. decyzją z dnia 6 kwietnia 1989 r. ustalił dochód do opodatkowania w wysokości 117.063.000 zł i należny podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 27.775.000 zł.
Przy ustalaniu podstawy opodatkowania uwzględniono zeznany obrót, pomniejszając go o koszty uzyskania przychodu w wysokości 796.225.972 zł.
Nie uznano za koszt uzyskania przychodu kwoty 482.509.500 zł wydatkowanej w 1992 r. na remont i uruchomienie kolejnych sklepów w B. przy ul. F. i w Ł. przy ul. P., ponieważ w sklepach tych nie podjęto w 1992 r. działalności gospodarczej, a umowa dzierżawy sklepu została zerwana.
W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik Jolanty S. - radca prawny K.J. wniósł o jej uchylenie i uznanie za koszt uzyskania przychodu ww. kwoty wydatkowanej na remont i uruchomienie sklepów.
W odwołaniu zarzucono, że stanowisko II Urzędu Skarbowego narusza art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350/, który stanowi, że koszty uzyskania przychodu potrącane są w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Dla uznania poniesionych kosztów istotne według pełnomocnika skarżącej jest to, że podatniczka w 1992 r. prowadziła działalność gospodarczą, którą zamierzała poszerzyć o remontowane obiekty.
Izba Skarbowa decyzją z dnia 29 sierpnia 1994 r. utrzymała w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.
Według Izby Skarbowej podatnik powinien wykazać, że poniesione koszty mają bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni związek na wielkość osiągniętego przychodu.
Wydatki składające się na kwotę 482.609.500 zł dotyczą kosztów uzyskania ewentualnych przychodów w 1993 r., nie mogą być zatem uznane za koszt uzyskania przychodu w 1992 r.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Jolanty S. wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego zarzucając, że narusza ona Prawo materialne, w szczególności art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez nieuznanie za koszty uzyskania przychodów kwot poniesionych w 1992 r. na remont i adaptację kolejnych punktów sprzedaży w Ł. Skarżąca wywodzi, że wydatki poniesione na remont dodatkowych punktów sprzedaży stanowiły koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, bowiem z tytułu uruchomienia przedmiotowych sklepów skarżąca nie prowadziłaby odrębnych działalności gospodarczej. Ponoszą w 1992 r. koszty remontu sklepu w B. przy ul. F. podatniczka nie mogła przewidzieć, że w roku 1993 zostanie zerwana umowa dzierżawy na ten obiekt.
Skarżąca podniosła, że stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, zatem zaskarżona decyzja narusza ten przepis. Ponadto skarżąca zarzuciła naruszenie par. 12 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 1991 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 125 poz. 559/.
Izba Skarbowa w B. w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie zauważając, że wszystkie zakwestionowane wydatki zostały wpisane do księgi w dniach 30 i 31 grudnia 1992 r., a dotyczą dwóch sklepów, w których w 1992 r. nie była prowadzona działalność handlowa.
W tej sytuacji brak bezpośredniego związku między poniesionymi kosztami i przychodem uzyskanym w 1992 r., wobec czego skarga jest niezasadna.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Przedmiotem sporu pomiędzy organami podatkowymi a skarżącą jest zasadność uwzględnienia jako kosztów uzyskania przychodów w 1992 r. wydatków w wysokości 482.609.500 zł poniesionych przez podatniczkę /prowadzącą działalność wspólnie z mężem Grzegorzem S./ na remont i uruchomienie dwu sklepów w B. przy ul. F. i w Ł. przy ul. P., w których w 1992 r. nie była prowadzona działalność gospodarcza.
Skarżąca trudniła się w 1992 r. działalnością handlową w dwu sklepach w S. zgłoszonych do Urzędu Skarbowego jako miejsce wykonywania działalności gospodarczej stanowiącej, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. - o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ źródło przychodów.
Jest niesporne, że skarżąca w 1992 r. nie zgłosiła rozszerzenia tej działalności o dwie dalsze placówki handlowe i nie wykazywała w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kwot należnych z tytułu świadczeń dokonanych w ramach działalności wykonywanej w tych sklepach.
Stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.
Wykładnia gramatyczna użytego przez ustawodawcę zwrotu "wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" oznacza, iż podatnik ma możliwość odliczenia do celów podatkowych wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że uzasadni ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a w szczególności wykaże, że poniesienie wydatku ma lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.
W niniejszej sprawie wydatki nie uwzględnione w decyzjach organów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu miały na celu poszerzenie w przyszłości działalności gospodarczej stanowiącej źródło przychodu, ale nie przyczyniły się do uzyskania przychodów w 1992 r. Dokonując w dniach 30 i 31 grudnia 1992 r. zaewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków poczynionych w związku z przysposobieniem dwu nowych sklepów do rozpoczęcia działalności skarżąca była niewątpliwie świadoma faktu, że wpisane wydatki nie przyczyniły się w żadnym stopniu do uzyskania przychodów w 1992 r.
Zobowiązanie w poszczególnych tytułach podatkowych ustala się w skali rocznej, zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486/ - rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy.
Skarżąca domagając się uwzględnienia ww. wydatków jako kosztów uzyskania przychodu powołuje się na art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów /z zastrzeżeniem ust. 5 i 6/ są potrącane tylko w tym roku kalendarzowym, w którym zostały poniesione.
Zasada ta nie znajduje w ocenie sądu zastosowania w niniejszej sprawie z uwagi na przedstawione wyżej rozważania potwierdzające trafność stanowiska organów podatkowych, że poczynione wydatki nie miały na celu uzyskania przychodów w 1992 r., lecz w latach następnych, nie były zatem kosztem uzyskania przychodu osiągniętego przez skarżącą w 1992 r. z prowadzonej działalności gospodarczej.
W ocenie sądu na podstawie art. 22 ust. 5 w zw. z ust. 5 omawianej ustawy możliwe będzie rozliczenie poniesionych wydatków w roku podatkowym, którego dotyczą, bowiem w oparciu o ten przepis również u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów możliwe jest potrącenie kosztów uzyskania poniesionych w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczących przychodów danego roku. Oczywiście przy rozliczeniach tych wnikliwej ocenie powinny podlegać poszczególne pozycje wydatków, składające się na ww. sumę i ich związek przyczynowy z przychodem.
W świetle powyższych rozważań Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W związku z tym na podstawie art. 207 par. 5 Kpa w związku z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym orzekł, jak w sentencji.