Wyrok NSA oz. w Gdańsku z 21 sierpnia 1997 r., SA/Gd 3277/95

Teza

W toku postępowania o umorzenie zaległości podatkowej lub umorzenie zaległych odsetek nie można kwestionować i weryfikować decyzji ustalającej wysokość zaległości podatkowej.

Sentencja

1. oddala skargę.

Uzasadnienie

Izba Skarbowa w G. po rozpatrzeniu odwołania Mariana T. decyzją z 31 sierpnia 1995 r. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w K. z 5 stycznia 1995 r., mocą której - na podstawie art. 31 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych - odmówiono umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 850 mln zł /przed denominacją/.

Nie uwzględniając podnoszonych w postępowaniu umorzeniowym zarzutów, organ odwoławczy stwierdził, iż zarzut co do stanu faktycznego uwzględnionego w decyzji pierwszoinstancyjnej oraz ostatecznej i wymagalnej decyzji wymiarowej z 5 października 1992 r., są bezpodstawne, a ponadto podatnik nie wskazał żadnych dowodów uzasadniających wniesione żądanie po myśli art. 170 Kpa. Podkreślono, że podatnik uchyla się od 1992 r. z zapłatą jakiejkolwiek kwoty zaległości, a jednocześnie wnosi kolejne wnioski o udzielenie ulg w spłacie lub umorzeniu zaległego podatku w całości.

Wskazane przyczyny trudnej sytuacji finansowej w prowadzonej działalności gospodarczej, to - zdaniem organu odwoławczego - nie tylko "polityka gospodarczo-finansowa państwa", ale przede wszystkim nadmierne zadłużenie się podatnika z tytułu kolejnych kredytów bankowych, za które Skarb Państwa nie ponosi odpowiedzialności.

Następnie organ odwoławczy zauważył, że w przypadku gdy podmiot gospodarczy nie wywiązuje się w terminie z zobowiązań podatkowych, a następnie wnosi o ich umorzenie, to dochodzi do kolizji interesu strony z interesem państwa, które zainteresowane jest regularnym otrzymywaniem podatków zasilających budżet. W takiej zaś sytuacji nie może być podstawą wniosku o umorzenie zaległości podatkowej twierdzenie, że strona pozostaje w trudnej sytuacji finansowej, i to głównie z przyczyn leżących po stronie podatnika. Przepis art. 31 cyt. ustawy mówiący o wypadkach gospodarczo uzasadnionych, odnosić się może w istocie do przypadków szczególnych, w większości podmiotów gospodarczych nie występujących.

Za taki szczególny przypadek organ odwoławczy nie uznał powołania się przez podatnika na "czyste konto w urzędzie skarbowym" w celu uzyskania kolejnego znaczącego kredytu bankowego. Obowiązek, którego podatnik zaniechał, nie może być przedmiotem zwolnienia i to kosztem Skarbu Państwa przy jednoczesnym spełnianiu obowiązków wobec innych wierzycieli, w tym banków.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Marian T. zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe jego zastosowanie, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy przez pominięcie dowodu w postaci aktu notarialnego oraz sprzeczność istotnych ustaleń z treścią zebranego materiału dowodowego.

W uzasadnieniu skargi wskazano na dowody podważające zasadność wymierzonego 10 procentowego podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez nieuwzględnienie prawidłowej ceny sprzedaży, która faktycznie obejmowała sprzedaż stacji paliw w budowie, na ukończenie której nabywca wyłożyć musiał znaczne nakłady finansowe, a zatem nie nastąpiło wytworzenie tego przedmiotu przed upływem 5 lat. Ponadto z uzyskanej kwoty część pieniędzy przeznaczona została na cele mieszkaniowe i mimo złożonego oświadczenia nie zostało ono uznane za złożone prawidłowo. W takiej sytuacji wytykanie skarżącemu niewypełnienie obowiązków na tle zachowania się organów podatkowych są krzywdzące dla skarżącego, który bez własnej winy nie zrealizował swoich ustawowych uprawnień, gdyż pozbawił ich ten sam organ, który odmówił umorzenia zaległości podatkowej.

Jeżeli organ ten przyczynił się do powstania trudności w realizacji przez skarżącego jego ustawowego uprawnienia, to konwalidacja tego przyczynienia powinna nastąpić poprzez umorzenie podatku. Znaczne obniżenie płynności finansowej skarżącego spowodowane zostało działaniem "Naczelnego Organu Administracji Państwowej" i obecnie spłata zaległości spowodowałaby upadek przedsiębiorstwa i podważyłaby w sposób istotny egzystencję skarżącego i jego rodziny.

Zarzucono ponadto w skardze, iż organy podatkowe nie przeprowadziły postępowania dowodowego i pominięto dowody złożone przez skarżącego /odpis aktu notarialnego/.

Wywiedziono w skardze zarzut, iż decyzja pierwszoinstancyjna wydana została przez organ nie uprawniony do takiej czynności, gdyż wydał ją komornik skarbowy prowadzący egzekucję administracyjną co do osoby skarżącego.

W odpowiedzi na skargę z 29 marca 1996 r. wnoszono o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do przepisu art. 31 ust. 1 powołanej na wstępie ustawy o zobowiązaniach podatkowych, zaległości podatkowe mogą być umorzone w całości lub w części w wypadkach gospodarczo lub społecznie uzasadnionych. Nie powinno budzić wątpliwości, że decyzję znajdującą oparcie w omawianym przepisie zakwalifikować należy do kategorii decyzji uznaniowych. Uznanie to jednakże modyfikowane jest poprzez wypadki gospodarcze lub społeczne istniejące w konkretnej sprawie. Ocena tych wypadków należeć będzie do organu wydającego decyzję i od jego woli zależeć będzie skorzy stanie z instytucji umorzenia zaległości podatkowej. Kontroli Sądu Administracyjnego nie będzie podlegać zatem uznanie samo w sobie, lecz uzasadnienie stanowiska organu.

Wypada też zwrócić uwagę, że umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, bowiem zasadą jest płacenie podatków i dlatego wypadki gospodarcze lub społeczne uzasadniające umorzenie muszą posiadać tę samą cechę. Wobec tego za umorzeniem zaległości podatkowej przemawiać będą te wypadki, które - ogólnie mówiąc - nie są zależne od sposobu postępowania podatnika, bądź są spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu. Nie można bowiem z instytucji umorzenia zaległości podatkowej czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia od zapłaty podatku.

Postępowanie o umorzenie zaległości podatkowej nie może być jeszcze jedną płaszczyzną, na której dokonuje się ponownej weryfikacji decyzji wymiarowej, skoro decyzja ta mogła być skontrolowana w postępowaniu wymiarowym odwoławczym.

Podstawowy zarzut skargi sprowadzał się do podważenia zasadności wymiaru podatku, a w każdym bądź razie do wykazania, że organy podatkowe w tym zakresie poczyniły nieprawidłowe ustalenia faktyczne i niewłaściwie zastosowały przepisy prawa materialnego. Wobec tego, aby rozważać tak sformułowany zarzut należałoby dokonać ponownej oceny postępowania wymiarowego, do czego nie może służyć instytucja umorzenia zaległości podatkowej. Za takim stanowiskiem przemawia również i ta okoliczność, że dopiero uchylenie decyzji wymiarowej mogłoby doprowadzić do kasacji kwoty zaległości podatkowej, skoro jest ona wynikiem takiej decyzji.

Do uwzględnienia skargi nie mógł prowadzić zarzut naruszenia postępowania dowodowego, jeżeli zakres jego określał wniosek skarżącego i jego odwołanie. W postępowaniu o umorzeniu zaległości obowiązek wskazania dowodów ciąży na podatniku, bowiem on domaga się, by te dowody świadczące o wypadkach gospodarczych i społecznych ocenione zostały przez organ podatkowy.

Okoliczności podane przez skarżącego we wniosku i odwołaniu ocenione zostały w szczególności przez organ odwoławczy i z tą oceną należy się zgodzić. Polityka gospodarcza państwa wymyka się spod kontroli sądowej, zaś zastosowanie elementów tej polityki w postępowaniu umorzeniowym prowadziłoby do zmiany istoty instytucji umorzenia zaległości podatkowej z indywidualnej oceny wypadków gospodarczych i społecznych na stosowanie z urzędu i wobec szerokiego kręgu przedmiotów tego samego kryterium.