Wyrok NSA oz. w Gdańsku z 25 października 1994 r., SA/Gd 906/94

Teza

Art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ przewiduje możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe podatnika, przeznaczonych między innymi na wkład mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej.

Sentencja

1. uchyla zaskarżoną decyzję w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzasadnienie

Pierwszy Urząd Skarbowy w G. decyzją z dnia 25 października 1993 r. (...) dokonał wymiaru Krzysztofowi i Annie małżonkom S. należności z tytułu podatku dochodowego za 1992 r. w łącznej kwocie 18.310.000 zł.

Ustalając wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych Urząd Skarbowy nie uwzględnił odliczeń kwoty 171.913 zł jako spłaty kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię Mieszkaniową oraz kwoty 559.000 zł wydatkowanej na zakup książek oraz kwoty 248.000 zł z tytułu opłaconej stawki podatku drogowego.

W złożonym odwołaniu małżonkowie Krzysztof i Anna S. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w części nie uznania kwoty 171.913.000 zł wpłaconej do Małej Lokatorsko-Własnościowej Spółdzielni Mieszkaniowej "P." w C. jako wkład mieszkaniowy. Skarżący podali, że w dniu 21 września 1992 r. otrzymali przydział lokalu mieszkalnego typu lokatorskiego o łącznej powierzchni użytkowej 65,2 m2 i z tego tytułu w kilku ratach w okresie od kwietnia do grudnia 1992 r. wpłacili na konto Małej Lokatorsko-Własnościowej Spółdzielni Mieszkaniowej "P." wkład mieszkaniowy w łącznej kwocie 268.049.000 zł.

Izba Skarbowa w C. decyzją z dnia 28 lutego 1994 r. (...) utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję Urzędu Skarbowego.

W uzasadnieniu decyzji Izba podała, iż z przepisów ustawy z dnia 16 września 1992 r. Prawo spółdzielcze /Dz.U. nr 30 poz. 210/ tj. art. 208 i art. 218 wynika, że członkowie spółdzielni obowiązani są uczestniczyć w kosztach budowy i eksploatacji oraz w zobowiązaniach Spółdzielni z innych tytułów przez wnoszenie wkładów mieszkaniowych lub budowlanych. Wkład mieszkaniowy odpowiada części kosztów budowy przypadających na lokal członka. Ze statutu Małej Lokatorsko-Własnościowej Spółdzielni Mieszkaniowej "P." w C. wynika, że wysokość wymaganego wkładu mieszkaniowego do uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu przez członka Spółdzielni wynosi 10 procent wartości mieszkania.

Przyjmując koszt 1 m2 w kwocie 5.400.000 zł za wkład mieszkaniowy uiszczony przez małżonków S. można było jedynie uznać kwotę 35.248.500 zł.

Co do pozostałej kwoty w wysokości 171.913.000 zł Izba zajęła stanowisko, iż aczkolwiek członek Spółdzielni był zobowiązany do jej uiszczenia nie może ona stanowić wymaganego wkładu mieszkaniowego, gdyż jest to jedynie spłata kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię.

Tym samym skoro uiszczona kwota 171.913.000 zł była spłatą kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię, to nie może stanowić wydatku określonego w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ i w konsekwencji nie może być odliczona od podstawy opodatkowania.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego małżonkowie Anna i Krzysztof S. zarzucając naruszenie art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Skarżący podnieśli, że przepisy ustawy o podatku dochodowym nie wprowadzają terminu "minimalnego wkładu mieszkaniowego koniecznego do uzyskania mieszkania". Przepisy ustawy operują jedynie terminem wkład budowlany, wkład mieszkaniowy. Dokonana przez nich wpłata kwoty 208 mln zł na pokrycie części kosztów budowy przypadającej na otrzymany lokal zgodnie z par. 11 statutu Spółdzielni stanowi wkład mieszkaniowy i dlatego winna być w całości, a nie w części odliczona od podstawy opodatkowania.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w C. wniosła o jej oddalenie wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podając nadto, że ze stwierdzeniem, iż wpłata kwoty 171.913.000 zł była jedynie spłatą kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię przemawia fakt, że skarżący dokonywali wpłat ratami już po uiszczeniu wymaganego wkładu mieszkaniowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skargę należało uznać za całkowicie uzasadnioną.

Kwestię związaną z zasadnością odliczeń od podstawy opodatkowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych reguluje art. 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350/, który to przepis w ust. 1 pkt 5 lit. "c" przewiduje możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe podatnika przeznaczonych między innymi na wkład mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej.

Z definicji pojęcia "wkładu mieszkaniowego" zawartej w par. 11 pkt 1 statutu Spółdzielni Mieszkaniowej Lokatorsko-Własnościowej "P." w C. wynika, że wkładem mieszkaniowym jest kwota wniesiona przez członka do Spółdzielni na pokrycie części kosztów budowy przypadających na jego lokal.

Jest rzeczą oczywistą, że Spółdzielnia może realizować swoje cele statutowe poprzez budowę lokali mieszkalnych ze środków własnych jak również, co ma miejsce w praktyce, ze środków finansowych zaciągniętych w formie kredytów. W takiej sytuacji przeznaczenie środków finansowych wnoszonych przez członków Spółdzielni tytułem wkładów mieszkaniowych czy budowlanych na spłatę kredytów zaciągniętych na sfinansowanie kosztów budowy w żadnym przypadku nie może prowadzić do wniosku, że wpłaty pieniężne dokonywane przez członków nie stanowią wkładu mieszkaniowego czy budowlanego.

W tym znaczeniu uiszczoną przez skarżących na rzecz Spółdzielni kwotę 208 mln zł należy uznać za uiszczenie przez nich wkładu mieszkaniowego, co w konsekwencji powoduje możliwość odliczenia całej tej kwoty od podstawy opodatkowania ustalonej na rok podatkowy 1992.

Już na marginesie powyższych rozważań można wyrazić pogląd, że nawet gdyby uznać uiszczoną przez skarżących kwotę tylko jako spłatę kredytu bankowego zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową, to i tak wydatki z tego tytułu mogłyby być odliczone z mocy art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" cyt. ustawy od podstawy opodatkowania pod warunkiem, że wysokość tych wpłat nie byłaby wyższa od wysokości ich wkładu mieszkaniowego.

Należy zaznaczyć, iż analogiczny pogląd został już uprzednio wyrażony w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 listopada 1993 r. SA/Po 1934/93 /Prawo Gospodarcze 1994 nr 3 str. 18/.