Uzasadnienie
Wspólnicy spółki cywilnej Marek M. i Waldemar S., prowadzący działalność handlową w postaci Mini-Delikatesów, zwrócili się do właściwego Urzędu Skarbowego z podaniem o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres od lipca do listopada 1993 r. w wysokości 14.291 zł 20 gr. W uzasadnieniu wniosku podali, że niewielkie dochody z prowadzonej działalności nie pozwalają na uregulowanie zadłużenia, które nie powstało z ich winy, ale na skutek zaniedbania biura rachunkowego, prowadzącego spółce sprawy podatkowe.
Decyzją z dnia 1 kwietnia 1994 r. Urząd Skarbowy w C. odmówił umorzenia powyższej zaległości, a Izba Skarbowa - decyzją z dnia 2 lipca 1994 r. utrzymała w mocy orzeczenie I instancji. Organy podatkowe powołały się na uznaniowy charakter umorzenia podatków oraz brak przesłanek gospodarczych i społecznych do uwzględnienia wniosku podatników.
Maria M. i Waldemar S. zwrócili się do Ministra Finansów o uchylenie ostatecznej decyzji Izby Skarbowej. Minister Finansów nie znalazł podstaw do uchylenia lub zmiany tej decyzji, czemu dał wyraz w podjętej w trybie art. 155 Kpa decyzji z dnia 5 listopada 1994 r. W związku z kolejnym pismem podatników Minister Finansów wydał w dniu 17 lutego 1995 r. decyzję, którą na podstawie art. 127 par. 3 i art. 129 par. 2 Kpa odmówił uchylenia lub zmiany swej uprzedniej decyzji. Równocześnie w piśmie do Izby Skarbowej z dnia 17 lutego 1995 r. Naczelnik Wydziału w Ministerstwie zalecił umorzenie zaległego podatku VAT w 80 procent w przypadku zwrócenia się spółki z wnioskiem o jego umorzenie.
Maria M. i Waldemar S., powołując się na powyższe zalecenia Ministerstwa Finansów, skierowali ponowny wniosek o umorzenie zaległości podatkowej w oparciu o art. 31 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
Pierwszy Urząd Skarbowy w C. wniosku tego nie uwzględnił i decyzją z dnia 27 marca 1995 r. nie wyraził zgody na umorzenie zaległości.
Rozpoznając odwołanie od tej decyzji Izba Skarbowa uchyliła ją w całości na podstawie art. 138 par. 1 pkt 2 Kpa. Stwierdziła bowiem, że decyzję tę wydano w sprawie już uprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Stanowi to przesłankę stwierdzenia nieważności decyzji na podstawie art. 156 par. 2 pkt 3 Kpa.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Maria M. i Waldemar S. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji. Wskazali, że od dwóch lat zabiegają o umorzenie zaległości podatkowej, której nie są w stanie spłacić, ale organy podatkowe nie chcą uwzględnić ich trudnej sytuacji finansowej. Mimo zalecenia Ministerstwa Finansów, które dawało nadzieję na zmniejszenie tej zaległości, nie nastąpiła żadna zmiana w stanowisku miejscowych organów podatkowych. Taki sposób postępowania uważają za krzywdzący i niesprawiedliwy. Podkreślili, że pozbawienie ich samochodów w wyniku egzekucji należności podatkowych spowoduje konieczność zlikwidowania działalności gospodarczej, która jest jedynym źródłem utrzymania.
Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Wprawdzie na mocy art. 206 Kpa Sąd nie jest związany granicami skargi, ale wiążą go granice przedmiotu zaskarżenia, którym w niniejszej sprawie jest tylko decyzja Izby Skarbowej w C. z dnia 12 czerwca 1995 r., uchylająca decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 27 marca 1995 r. Nie podlegają zatem kontroli w tym postępowaniu ani decyzje Ministra Finansów, ani poprzednia decyzja Izby Skarbowej z dnia 2 lipca 1994 r.
Powyższe wyjaśnienie jest niezbędne aby wskazać, że Sąd musiał pominąć te argumenty skargi, które odnoszą się do zasadności odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług, ciążącej na skarżących. Niezależnie od tego, że decyzja podejmowana w oparciu o art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 18 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych ma charakter uznaniowy i Sąd, powołany jedynie do badania legalności decyzji administracyjnych, ma znacznie ograniczoną możliwość kontrolowania decyzji wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego, w tej sprawie przedmiotem kontroli nie jest już sama decyzja o odmowie umorzenia zaległości podatkowej, ale decyzja o charakterze proceduralnym. Organ odwoławczy, uchylając decyzję I instancji z dnia 27 marca 1995 r. orzekł bowiem jedynie o niedopuszczalności ponownego rozpoznawania sprawy rozstrzygniętej uprzednio inną decyzją ostateczną.
Decyzja Izby Skarbowej odpowiada prawu. W postępowaniu administracyjnym obowiązuje zasada stabilności ostatecznych decyzji administracyjnych. Art. 16 par. 1 Kpa stanowi, że uchylenie lub zmiana takich decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w kodeksie. Naruszenie tej zasady powoduje nieważność decyzji administracyjnej, stosownie do treści art. 156 par. 1 pkt 3 Kpa. Przepis ten przewiduje, że organ administracji stwierdza nieważność decyzji, która dotyczy sprawy już uprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.
Skarżący Maria M. i Waldemar S. dwukrotnie złożyli wniosek w tej samej sprawie, a ponieważ ich pierwszy wniosek został załatwiony ostateczną decyzją administracyjną, ponowne prowadzenie postępowania na zasadach ogólnych i ponowne wydawanie decyzji w tej samej sprawie było niedopuszczalne. Wydana zaś w tym postępowaniu decyzja była dotknięta, wadą nieważności, co obligowało organ odwoławczy do jej uchylenia na podstawie art. 13 par. 1 pkt 2 Kpa.
Powyższej oceny zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej nie zmienia fakt, że z pisma Ministerstwa Finansów z dnia 17 lutego 1995 r. skarżący mogli wyprowadzić wniosek, że przysługuje im prawo do ponownego ubiegania się o umorzenie zaległości podatkowej, mimo istnienia poprzedniej, ostatecznej decyzji w tej samej sprawie. Informacja zawarta w powołanym piśmie była błędna, nie mogła doprowadzić do wydania nowej decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej, o ile nie zachodziły podstawy do wznowienia postępowania bądź stwierdzenia nieważności uprzedniej decyzji ostatecznej. Takich zaś podstaw nie wskazali skarżący, ani nie stwierdził ich z urzędu organ podatkowy.
Mimo więc podzielenia w pełni zarzutu skarżących, iż postępowanie organów zrodziło w nich poczucie zawodu i wprowadzenia w błąd, Sąd nie mógł pominąć bezwzględnie obowiązujących przepisów procedury administracyjnej i stwierdzić naruszenie prawa przez Izbę Skarbową, skoro jej decyzja prawu temu odpowiada.
Niemożność ponownego prowadzenia i postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej w kwocie 14.291 zł 20 gr nie przekreśla prawa skarżących do ubiegania się o inne formy złagodzenia skutków finansowych tej zaległości w postaci rozłożenia na raty płatności tej zaległości czy umorzenia odsetek w całości lub części. Wnioski w tym zakresie stanowić będą nowy przedmiot sprawy, a w tak wszczętym postępowaniu organy podatkowe powinny rozważyć możliwość zastosowania się do zalecenia Ministerstwa Finansów, aby nie naruszać zasady zaufania obywateli do organów państwa, wyrażonej zarówno w art. 8 Kpa, jak i stanowiącej element konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawa. Taki sposób załatwienia ewentualnych wniosków podatników korespondowałby zresztą z ustaleniami poczynionymi przez organ podatkowy i wyrażonym w notatce z dnia 21 marca 1995 r.