Wyrok NSA oz. w Krakowie z 28 kwietnia 1995 r., SA/Kr 228/95

Teza

Art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ ma zastosowanie niezależnie od tego, czy małżonek podatnika jest osobą współpracującą czy pracownikiem.

Jeżeli małżonek podatnika pobiera u niego wynagrodzenie za pracę, to podatnik obowiązany jest spełniać obowiązki płatnika podatku.

Sentencja

1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji.

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją została utrzymana w mocy decyzja Urzędu Skarbowego, którą wymierzono Krystynie W. zaliczkę na podatek dochodowy za czerwiec 1993 r. w kwocie 150.282.000 zł. Organy podatkowe swoje stanowisko uzasadniły tym, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ nie jest kosztem uzyskania przychodów wartość pracy własnej podatnika, jego małżonka oraz nieletnich dzieci.

Podatniczka zaś zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia męża z umowy o pracę oraz zwrot wydatków związanych z jego dochodami /diety, ryczałty za hotel/. Nadto koszty używania samochodu osobowego w jazdach lokalnych dla celów działalności gospodarczej zaliczyła ona do kosztów uzyskania przychodów w wysokości ryczałtu miesięcznego.

Taki sposób rozliczania tych kosztów przysługuje pracownikowi, a nie właścicielowi przedsiębiorstwa /ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/.

Zdaniem podatniczki art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy ma zastosowanie jedynie do wartości pracy małżonka podatnika, który współpracuje z nim przy wykonywaniu działalności gospodarczej.

Gdyby było inaczej to ustawodawca użyłby w tym przepisie terminu "wynagrodzenie" zamiast "wartość pracy". Z kolei wartości pracy nie odzwierciedlają ryczałty za hotel i dojazdy oraz diety, jakie są wypłacone pracownikowi w związku z odbyciem przez niego zamiejscowej podróży służbowej. Wreszcie ryczałt miesięczny z tytułu używania przez nią samochodu osobowego został uznany za koszt uzyskania przychodów za maj 1993 r.

Odmienne stanowisko organów podatkowych w tym zakresie, gdy chodzi o czerwiec nie jest więc zrozumiałe.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Wbrew temu, co podatniczka twierdzi w skardze, organ podatkowy I instancji pomniejszył koszty uzyskania przychodów za maj 1993 r. o kwotę ryczałtu miesięcznego z tytułu używania przez nią samochodu osobowego. Podatniczka wprawdzie na rozprawie przed sądem załączyła do akt dokument, z którego wynikałoby, że nie był to ryczałt, lecz co innego wynika z protokołu kontroli, który jest dokumentem urzędowym. Ciężar przeprowadzenia przeciwdowodu spoczywa tutaj na podatniczce. Nie oznacza to, że organ podatkowy I instancji może być wówczas bierny. Zwrócić także należy uwagę na okoliczność, że wzór ewidencji przebiegu pojazdu został podany do wiadomości publicznej dopiero 25.6.1993 r.

Art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie różnicuje skutków od tego, czy małżonek podatniczki jest osobą współpracującą, czy też pracownikiem. Oznacza to, że wartość jego pracy zawsze nie jest kosztem uzyskania przychodów; bez znaczenia jest tutaj okoliczność, czy praca ta jest opłacona w formie wynagrodzenia, czy też nie. Jeżeli małżonek pobiera wynagrodzenie z umowy o pracę, to podatnik obowiązany jest zgodnie z obowiązującymi przepisami pełnić funkcje płatnika podatku. Nie jest to zresztą jedyny przypadek, gdy przychody osiągane przez pracownika ze stosunku pracy nie są kosztem uzyskania przychodów u pracodawcy.

I tak np. zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie są kosztami uzyskania przychodów wydatki ponoszone na rzecz pracowników, jeżeli obowiązek ich ponoszenia nie wynika z układu zbiorowego pracy lub innych aktów prawnych. U pracownika przychody z tego tytułu są przychodami w stosunku pracy /art. 12 ust. 1 ustawy in fine/.

Nie jest przeszkodą dla wydania decyzji określającej wysokość zaliczki na podatek dochodowy okoliczność, że podatniczka w związku z zaistnieniem sporu między nią a organem I instancji o omówione wyżej wydatki, zwiększyła koszty uzyskania przychodów za listopad 1993 r. Korekta taka powinna być dokonana za maj 1993 r., skoro wydatki te poniesione zostały w tym miesiącu.

Natomiast rację ma podatniczka, że nie odzwierciedlają wartości pracy pracownika diety oraz ryczałty za hotel i za dojazdy, które zostały wypłacone w związku z odbyciem przez niego podróży służbowej. Tym samym stanowią one koszty uzyskania przychodów. Zresztą organy podatkowe są tutaj niekonsekwentne, skoro za takie koszty uznały koszty używania przez męża podatniczki samochodu osobowego w jazdach zamiejscowych będących podróżami służbowymi.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 207 par. 1 i 2 pkt 1 i 3 Kpa uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję ją poprzedzającą.