Wyrok NSA oz. w Krakowie z 17 lutego 1994 r., SA/Kr 2881/93

Teza

1. Forma i sposób w jakiej następuje zapłata przez płatnika należności, od której zobowiązany jest on na podstawie obowiązujących przepisów jako płatnik do pobrania określonego podatku nie mają wpływu na jego obowiązek wynikający z art. 14 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./.
2. Umowy między stronami nie mają wpływu na ich obowiązki wynikające z obowiązujących przepisów prawa podatkowego.

Uzasadnienie

Izba Skarbowa w K. decyzją z dnia 31.08.1993 r. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Krakowie z dnia 23.04.1993 r., którą na podstawie art. 21 i 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania /Dz.U. nr 27 poz. 86 ze zm./ i art. 3, ust. 4 oraz art. 15 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./ obciążono Przedsiębiorstwo Robót Drogowych S.A. w K. jako płatnika, kwotą 197.586.000 zł z tytułu nie pobranego zryczałtowanego podatku dochodowego od należności wypłaconej w dniu 3.06.1992 r. włoskiej firmie "C." za dzierżawione od tej Firmy urządzenie palujące na zasadach leasingu.

W zaskarżonej decyzji podano, że zryczałtowany podatek dochodowy, za który odpowiedzialnością jako płatnika obciążono stronę skarżącą, ustalony został przy zastosowaniu stawki 10 procent, zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 umowy między Rządem PRL a Rządem Republiki Włoskiej z dnia 21 czerwca 1985 r. w sprawie unikania podwojonego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobieganiu uchylenia się od opodatkowania /Dz.U. 1988 nr 62 poz. 374/.

Podniesiono, że strona skarżąca, jako płatnik, przy wypłacie w dniu 3.06.1994 r. przedmiotowej należności Włoskiej Firmie winna była zgodnie z art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych potrącić z tej należności podatek dochodowy obliczony przy zastosowaniu stawki 10 procent.

Skoro tego nie uczyniła, odpowiada ona na podstawie art. 15 ustawy o zobowiązaniach podatkowych za ten podatek.

Decyzją Izby Skarbowej w K. Przedsiębiorstwo Robót Mostowych S.A. w K. zaskarżyło do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jej uchylenie.

W skardze podkreślono, że zaskarżoną decyzję wydano z naruszeniem przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz postanowień umowy między Rządem PRL a Rządem Republiki Włoskiej z dnia 21 czerwca 1985 r. o unikaniu podwójnego opodatkowania /Dz.U. 1989 nr 62 poz. 374/.

Z uwagi na to, że kontrakt strony skarżącej z włoską firmą "C." o korzystaniu z urządzenia przemysłowego na zasadach leasingu, zawarty został w maju 1991 r., a więc przed wejściem w życie ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy tej ostatniej ustawy nie mogą mieć do niego zastosowania. Obowiązująca w chwili zawarcia kontraktu ustawa z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 3 poz. 12/ nie przewidywała opodatkowania podatkiem dochodowym przychodów uzyskiwanych na terytorium Polski przez osoby mające siedzibę za granicą.

Źródłem obowiązku podatkowego w tym zakresie nie mogło być rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 13 lutego 1985 r., które nie miało oparcia w przepisie ustawy, ani umowy między Rządem PRL i Włoch o unikaniu podwójnego opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r.

Strona skarżąca działając w przekonaniu, że na firmie "C." nie będzie ciążył obowiązek podatkowy, nie wprowadziła w kontrakcie zapisu o prawie potrącania przez nią jako płatnika, podatku od wypłaconych wynagrodzeń firmie włoskiej. Na pokrycie całej należności Firmy "C." wystawione zostały weksle.

W chwili przedstawienia poszczególnych weksli do wykupu strona skarżąca nie ma zatem żadnej prawnej możliwości potrącenia jakichkolwiek kwot na poczet należnego podatku.

W okresie, za który naliczono podatek, firma włoska "C." nie osiągnęła na terenie Polski dochodu z tytułu korzystania z jej urządzeń przez stronę skarżącą.

Wystawione przez stronę skarżącą przy zawarciu kontraktu weksle obejmują pełną wartość urządzenia wraz z odsetkami. Zobowiązania z tytułu weksla mają charakter abstrakcyjny, nie mają związku z umową leasingu. Weksle wystawione przez stronę skarżącą firmie "C." nabył Bank Szwajcarski Del G.-L. Strona skarżąca nie realizowała więc żadnych płatności bezpośrednio na rzecz włoskiej firmy "C.", lecz dokonała je na rzecz Banku Szwajcarskiego Del G.-L.

Na stronie skarżącej nie ciążą więc jako na płatniku obowiązki z tytułu podatku należnego od wynagrodzeń otrzymanych przez firmę "C." za pośrednictwem Banku Del G.-L.

Izba Skarbowa w K. wniosła o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę podniesiono, że obciążenie strony skarżącej jako płatnika zryczałtowanej podatkiem dochodowym od wypłaconej przez nią należności włoskiej firmie "C." nastąpiło na postawie przepisów obowiązujących w czasie wypłaty tej należności, tj. na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 21 poz. 86/ oraz umów między Rządem PRL a Rządem Republiki Włoskiej z dnia 21 czerwca 1995 r. o unikaniu podwójnego opodatkowania, w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylania się od opodatkowania /Dz.U. 1989 nr 62 poz. 374/.

W czasie podpisywania w 1991 r. umowy między stroną skarżącą a firmą "C." obowiązek firmy włoskiej jako podatnika w zakresie podatku dochodowego wynikał z art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 3 poz. 13 ze zm./.

Zapłata przy pomocy weksla za użytkowanie urządzenia palującego firmy "C." nie zwalniała strony skarżącej jako płatnika z obowiązków pobrania podatku dochodowego w chwili wypłaty tej należności, co nastąpiło przy wykupie wcześniej wystawionego weksla.

Za bezzasadne uznano poglądy strony skarżącej, że z chwilą przeniesienia praw wekslowych przez firmę "C." na Bank Del G.-L., zobowiązanie finansowe wobec firmy wygasło oraz że firma "C." nie uzyskała na terenie Polski dochodu z tytułu użytkowania przez skarżącą w ramach leasingu urządzenia palującego tej firmy.

Pierwsza należność za to urządzenie palujące zgodnie z kontraktem z 1991 r. strona skarżąca wypłaciła w dniu 3.06.1992 r.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga jest nieuzasadniona gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Przedsiębiorstwo Robót Mostowych S.A. w K. przez wykup w dniu 3.06.1992 r. wystawionego przez siebie wcześniej weksla dokonało zapłaty należności w kwocie 1.975.860.000 zł firmie włoskiej "C." za użytkowanie w ramach leasingu, na podstawie kontraktu z 1991 r. urządzenia palującego tej firmy.

Zgodnie z art. 2 ust. 2, art. 21 i art. 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 21 poz. 86 ze zm./ w związku z art. 12 umowy między Rządem PRL a Rządem Republiki Włoskiej z dnia 21 czerwca 1995 r. o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i zapobieganiu uchylania się od opodatkowania /Dz.U. 1989 nr 62 poz. 374/, strona skarżąca winna była pobrać /potrącić/ od wypłaconego firmie "C." wynagrodzenia podatek dochodowy w wysokości 10 procent wypłaconej należności.

Skoro obowiązku tego strona skarżąca nie wykonała, odpowiada ona jako płatnik na podstawie art. 3 ust. 4 i art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 112 ze zm./ za niepobrany od firmy "C." jako podatnika podatek dochodowy. Wydanie decyzji w tej sprawie znajduje podstawę w art. 15 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Forma i sposób, w jaki następuje zapłata przez płatnika należności, od której zobowiązany jest on na podstawie obowiązujących przepisów jako płatnik do pobrania określonego podatku, nie mają wpływu na jego obowiązek wynikający z art. 3 ust. 4 i art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./.

Zapłata przez stronę skarżącą firmie włoskiej "C." należności za użytkowanie w formie leasingu urządzenia palującego tej firmy, w formie wykupu wystawionego przez siebie weksla, nie zwalniają ją jako płatnika od obowiązku pobrania podatku dochodowego należnego od firmy "C." jako podatnika tego podatku bez względu na to od kogo weksel ten wykupiła.

Obowiązek zapłaty takiego podatku przez zagraniczną firmę wynikał z art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 3 poz. 12 ze zm./ obowiązującej w r. 1991, jak i obowiązującej od 1.01.1992 r. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 21 poz. 86 ze zm./.

Podstawą do pobrania tego podatku przez stronę skarżącą jako płatnika była ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. obowiązująca w chwili wypłaty wynagrodzenia firmie "C." poprzez wykup wcześniej wystawionego weksla.

Wysokość zaś tego podatku określona została w art. 12 powołanej wyżej umowy między Rządem PRL a Rządem Republiki Włoskiej z 1985 r. Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ustanowiła bowiem płatnikami zryczałtowanego podatku dochodowego podmioty, które dokonują wypłat określonych należności podatnikom tego podatku nie mającym na terenie Polski siedziby lub zarządu.

Nie zamieszczenie w kontrakcie zawartym między stroną skarżącą a firmą "C." postanowienia dotyczącego potrącenia przez stronę skarżącą jako płatnika określonego podatku w tym wypadku podatku dochodowego od należności wypłaconej firmie "C." nie ma wpływu na kształtowanie się obowiązków podatkowych tych podmiotów.

Umowy między stronami nie mają bowiem wpływu na ich obowiązki wynikające z obowiązujących przepisów prawa podatkowego /por. wyrok NSA z dnia 25 listopada 1992 r. SA/Kr 1838/92 - Podatki, Opłaty i Cła 1993 Nr 3 str. 4, oraz wyrok NSA z dnia 30 grudnia 1991 r. SA/Po 1562/91 - ONSA 1993 Nr 2 poz. 34/.