Wyrok NSA oz. w Krakowie z 17 maja 1995 r., SA/Kr 980/95

Teza

Brak jest normalnego związku między błędnym w treści zgłoszeniem celnym podatnika a niepobraniem przez płatnika podatku obrotowego od towaru objętego tym zgłoszeniem.

Wadliwe jest stanowisko, że podatnik wprowadził Urząd Celny w błąd, co stanowiło wystarczającą podstawę do zwolnienia płatnika od odpowiedzialności za niepobrany podatek i obciążenia nim - na podstawie art. 15 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./ - podatnika.

Uzasadnienie

W dniu 24 marca 1991 r. P.-C. w W. dokonał jednego zgłoszenia celnego aparatury do destylacji lub rektyfikacji, a w dniu 30 marca 1991 r., - dwóch zgłoszeń celnych tej aparatury. Urząd Celny w P. zrewidował całość towaru. Wyjątek dotyczył jednej z przesyłek zgłoszonych w dniu 30 marca 1991 r., którą zrewidowano tylko w części. We wszystkich przypadkach stwierdzono zgodność rodzaju towaru ze zgłoszeniem celnym. Nie obliczono także i nie pobrano podatku obrotowego.

Okazało się jednak, że zgłoszenie celne nr 3970/1003 z dnia 30 marca 1991 r. dotyczyło drutu zbrojeniowego oraz taśm i kotw stalowych. W związku z tym Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia 30 grudnia 1991 r. stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w P. zawartej w tym zgłoszeniu w części dotyczącej wymiaru cła.

Z kolei Urząd Skarbowy w P. decyzją z dnia 15 listopada 1993 r., działając na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 1983 r. o podatku obrotowym /Dz.U. nr 43 poz. 191 ze zm./ oraz art. 3 ust. 4, art. 14 ust. 2 i art. 15 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./ ustalił zobowiązanie podatkowe w podatku obrotowym w wysokości 72.810 zł i orzekł o odpowiedzialności Urzędu Celnego w P. za niepobrany podatek.

Izba Skarbowa w P. - po rozpatrzeniu odwołania - decyzją z dnia 8 lutego 1994 r. utrzymała w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji podała, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku obrotowym obowiązek obliczenia i pobrania podatku obrotowego ciążył na Urzędzie Celnym jako płatniku.

Obowiązku tego nie dopełnił on i dlatego na podstawie art. 15 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych orzeczono o jego odpowiedzialności za podatek. Wcześniej jednak ustalono wysokość zobowiązania podatkowego.

W skardze na ostateczną decyzję organu II instancji - tak jak w odwołaniu - Urząd Celny podniósł, że naruszony został art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych. Zgodnie z tym przepisem płatnik odpowiada całym swoim majątkiem za podatek nie pobrany od płatnika lub pobrany w kwocie niższej od należnej chyba, że nastąpi to z winy podatnika.

Przepis art. 50 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. Prawo Celne /Dz.U. nr 75 poz. 445 ze zm./ nakłada na podmiot dokonujący obrotu towarowego z zagranicą towarem, którego rodzaj lub ilość wskazują na przeznaczenie do działalności gospodarczej, obowiązek złożenia pisemnego wniosku o wszczęcie postępowania celnego. P.-C. taki wniosek złożył. W rubryce "wartość celna" podał, że przywieziony z zagranicy towar jest wolny od podatku. Towar ten określił jako aparaturę do rektyfikacji lub destylacji przy realizacji kompletnej olejarni pod klucz. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika zatem, że importer działając umyślnie wprowadził w błąd Urząd Celny. Okoliczność ta zaś wyłącza odpowiedzialność płatnika za niepobrany podatek. Art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych nie wymaga przy tym, aby płatnik wykazał, że niepobranie podatku nastąpiło z wyłącznej winy podatnika. Wystarcza więc wykazanie, że podatnik swoim działaniem przyczynił się do tego.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała dotychczas zajmowane stanowisko.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga jest nieuzasadniona.

Istota kontrowersji pomiędzy stanowiskiem skarżącego a strony przeciwnej sprowadza się do tego, że dla autora skargi wydaje się najzupełniej oczywistym, iż w świetle przedstawionych okoliczności, podatnik wprowadził Urząd Celny w błąd, co stanowiło wystarczającą podstawę do zwolnienia płatnika od odpowiedzialności za niepobrany podatek. Stanowisko takie jest wadliwe. Urząd Celny jako płatnik podatku jest jednocześnie organem celnym. Obliczenie i pobranie podatku opiera się przy tym na ustaleniu cła. O wysokości cła decyduje zaś właściwa taryfikacja towaru. W rozpoznawanej sprawie taryfikacja ta nie była właściwa. W konsekwencji Urząd Celny nie pobrał podatku.

Obiektywnie błędnemu oświadczeniu podatnika towarzyszyła przy tym bierna postawa Urzędu Celnego, który wprawdzie zrewidował w całości lub w części /w tym ostatnim przypadku dotyczyło to innej sprawy/, lecz bez jakichkolwiek oceny wyników w tej rewizji, wydał w istocie wadliwą decyzję o wymiarze cła, a w konsekwencji nie obliczył i nie pobrał dodatku obrotowego. Natomiast w przesyłce znajdował się ciągnik drogowy.

Oparł się przy tym na projekcie tej decyzji opracowanym przez podatnika. Świadczy o tym użycie do wypełnienia druku zgłoszenia celnego tej samej maszyny do pisania. W druku tym znajduje się sformułowanie "podatek obrotowy - "0" procent". Podatnik w zgłoszeniu celnym został określony jako importer, towar był przywieziony środkiem transportowym przez eksportera, a jego odbiorcą były Wielkopolskie Zakłady P.T. Podatnik pośredniczył więc w dostawie kompletnej olejarni pod klucz. Mógł tym samym nie wiedzieć, co jest przedmiotem przywozu.

Dlatego rozważając wielorakie aspekty kontrowersyjnego zagadnienia Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że stanowisko autora skargi wynika z przyjętego nazbyt schematycznie modelu załatwienia sporów celnych.

W pewnym uproszczeniu model ten sprowadzałby się do tego, że decyzję Urząd celny wydaje zgodnie z wnioskiem i oświadczeniem wnioskodawcy, prowadząc postępowanie wyjaśniające co do rzeczywistego rodzaju towaru, lecz nie dokonując oceny wyników tego postępowania. Inaczej nie można przecież zakwalifikować złożenia podpisu i opatrzenia go pieczęcią Urzędu Celnego pod adnotacją o treści "zrewidowano całość /lub część/ przesyłki stwierdzając towar zgodny ze zgłoszeniem celnym".

Ocena ta jest błędna. Ona doprowadziła do niewłaściwej taryfikacji towaru. Tym samym brak jest normalnego związku między błędnym w treści zgłoszeniem celnym podatnika a nie pobraniem przez podatnika podatku obrotowego od towaru objętego tym zgłoszeniem. Trudno bowiem ciągnik drogowy uznać za "aparaturę do rektyfikacji lub destylacji przy realizacji kompletnej olejarni pod klucz".