Wyrok NSA oz. w Łodzi z 25 czerwca 1996 r., SA/Ł 1415/95

Teza

1. Utrata prawa do zwrotu podatku naliczonego nie ma charakteru bezpowrotnego i ostatecznego gdyż oznaczałoby to pozbawienie podatnika prawa do wystawiania faktur korygujących i skorygowania wcześniej złożonych deklaracji.
2. Interpretacja art. 19 ust. 3 w związku z art. 10 ust. 2a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ następować winna z uwzględnieniem zasad państwa prawa, że obowiązki na obywateli mogą nakładać tylko ustawy, a ograniczenie ich praw musi także z tych ustaw wprost wynikać.
3. Interpretacja art. 19 ust. 3 tej ustawy nie stwarza wprost podstaw do uznania, iż prawo obniżenia podatku zostaje utracone przez podatnika ostatecznie z chwilą niedochowania terminu, o którym w nim mowa.

Uzasadnienie

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zagadnienie skutków upływu terminu do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego należy do spornych.

Wprawdzie zgodzić się należy ze stanowiskiem NSA wyrażonym w wyroku z dnia 16 listopada 1994 r. /SA/Kr 1905/94 - Monitor Podatkowy 1995 nr 5 str. 156/, "iż nie można podzielić poglądu co do możliwości wyboru przez podatnika miesiąca odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego. Prawo to można bowiem zrealizować w określonym czasie. Niezrealizowanie tego prawa jest aktem woli podatnika, a nie organu podatkowego".

Jednak uznać trzeba także stanowisko prezentowane w doktrynie /por. K. Woźniak: Prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT - polemika, Monitor Podatkowy 1996 nr 5/ a także przez Ministerstwo Finansów /pismo z 11 sierpnia 1995 r., znak PP 3-8222-1527/95/, iż utrata prawa do zwrotu podatku naliczonego nie ma charakteru bezpowrotnego i ostatecznego, gdyż oznaczałoby to pozbawienie podatnika prawa do wystawienia faktur korygujących i skorygowania wcześniej złożonych deklaracji.

Art. 19 Ustawy o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym mówi o prawie podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Owe "prawo" podatnika jest nie tylko wyrazem woli podatnika - jak to określa NSA - lecz także elementem konstrukcyjnym podatkowego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług - wyróżniającym ten podatek od innych podatków obrotowych /art. 8/. Stąd też ustawodawca używa tutaj terminu "obniżenie" nie zaś "ulga", "odliczenie od podstawy" itd.

Zasady rozliczania "obniżenia" określone są w Ustawie jak również zasady przekształcania się różnicy podatku nie zwróconej w terminie przez urząd skarbowy i nadpłatę podatku /art. 21 ust. 7/. Inaczej mówiąc prawo do obniżenia podatku jest wprawdzie stałym elementem podatkowego stanu faktycznego, którego usunąć nie można bez naruszenia tożsamości tego podatku, lecz wystąpienie którego uzależnione jest od woli podatnika, co do skorzystania z owego prawa.

Ta szczególna konstrukcja prawna ustawy o VAT powoduje, iż interpretacja art. 19 ust. 3 ustawy w związku z art. 10 ust. 2a następować winna z uwzględnieniem zasad państwa prawa, że obowiązki na obywateli mogą nakładać tylko ustawy, a ograniczenie ich praw musi także z tych ustaw wprost wynikać.

Interpretacja art. 19 ust. 3 - zdaniem Sądu - nie stwarza wprost podstaw do uznania, iż prawo obniżenia podatku zostaje utracone przez podatnika ostatecznie z chwilą niedochowania terminu, o którym w nim mowa. Chodzi bowiem jedynie o termin dla rozliczenia wraz z zawartą w nim kwotą obniżenia podatku należnego. Do tego też terminu - w znaczeniu podanym wyżej - odnoszą się słuszne zastrzeżenia, co do jego nieprzywracalności lub niemożności obniżenia z chwilą jego upływu.

Mając powyższe na względzie oraz działając na podstawie art. 207 par. 1 i par. 2 pkt 1 Kpa oraz art. 208 Kpa w związku z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ - Sąd orzekł jak w sentencji.