Wyrok NSA oz. w Łodzi z 25 kwietnia 1995 r., SA/Ł 2503/94

Teza

Prowizja od wartości transakcji, wypłacona za usługę pośrednictwa podlega podatkowi od towarów i usług bez względu na to, czy usługa została wykonana na rzecz kontrahenta krajowego czy zagranicznego.

Sentencja

1. oddala skargę.

Uzasadnienie

Pismem z 4.2.1994 r., skierowanym do Urzędu Skarbowego Elżbieta B. działając w imieniu Spółki Cywilnej powiadomiła Urząd Skarbowy, że nie został naliczony i odprowadzony podatek od towarów i usług od prowizji otrzymywanej przez Spółkę z tytułu działalności polegającej na poszukiwaniu nabywców w Polsce na towary oferowane przez kontrahentów zagranicznych. Prowizja była naliczana przez dostawcę towarów i przekazana na konto Spółki w kraju. Odbiorcy towarów byli płatnikami podatku od towarów i usług. Wobec tego, że istniały uzasadnione wątpliwości co do właściwej interpretacji ustawy o podatku od towarów i usług, spółka nie odprowadzała podatku od towarów i usług za wykonane usługi przedstawicielskie i w konkluzji pisma wniesiono o zezwolenie na dokonanie korekty rozliczeń podatku dochodowego w związku z rozliczeniem i odprowadzeniem podatku od towarów i usług oraz niestosowanie sankcji karnych przewidzianych w przepisach ustawy karnej skarbowej i ustawy o podatku od towarów i usług. Do pisma zostało dołączone zestawienie kwot otrzymanych w poszczególnych miesiącach od 5.7.1993 r. do 31.10.1993 r., za usługi przedstawicielskie - łącznie 768.350.100 zł oraz dodatkowo zestawienie kwot podatku od towarów i usług, które zostały już odprowadzone do budżetu w tym samym okresie w związku z importem przez Spółkę towarów. Z dołączonego zestawienia wynika, że Spółka z tytułu podatku od towarów i usług zapłaciła 411.569.950 zł z tytułu zastosowania stawki 22 procent i 31.190.543 zł z tytułu zastosowania stawki 7 procent.

Decyzją z 21.3.1994 r. Urząd Skarbowy określił podatek od towarów i usług za okres VIII-XII 1993 r. w kwocie 169.043.000 zł z powołaniem się na art. 26 ust. 1 i art. 49 ust. 1 w związku z art. 10 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka podniosła, że jej działalność polegała na wyszukiwaniu i kojarzeniu klientów z obszaru Polski /kupujący/ z dostawcą zagranicznym /sprzedający/, który po dojściu transakcji do skutku - naliczał prowizję i przekazywał ją na konto Spółki. Działalność taka nie podlega opodatkowaniu. Powyższą tezę uzasadniają następujące okoliczności: nazwa ustawy od towarów i usług wskazuje, że nie dotyczy ona przedmiotowej działalności, prowizja jest dochodem i winna podlegać wyłącznie podatkowi dochodowemu, sprowadzający towary jest płatnikiem podatku od towarów i usług od zakupionych towarów w wyniku "skojarzenia" dokonanego przez Spółkę oraz że prowizję można odebrać także za granicą i wówczas nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług.

Izba Skarbowa decyzją z 20.7.1994 r. nie uwzględniła odwołania akcentując, że stosownie do art. 18 ustawy o VAT w sposób szczególny została określona podstawa opodatkowania dla czynności wynikających z umowy pośrednictwa.

Podstawę opodatkowania dla podmiotu świadczącego usługi pośrednictwa stanowi kwota prowizji zmniejszona o kwotę podatku, a zatem nie powinny istnieć dla strony wątpliwości co do zastosowania ustawy także do działalności Spółki podlegającej opodatkowaniu. Opodatkowaniu podlega usługa pośrednictwa w imporcie, natomiast kwota prowizji stanowi jedynie podstawę opodatkowania. Prowizja jest ceną usługi, od której należy obliczyć należny podatek od towarów i usług, czego Spółka nie uczyniła.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka podtrzymała zarzut, że działalność przedstawicielska nie podlega podatkowi od towarów i usług. Dodatkowo zaakcentowano, że przyjęcie wykładni Izby Skarbowej przepisów ustawy prowadzi do podwójnego opodatkowania, albowiem zostaje przekroczona stawka 22 procent, gdyż nabywca płaci już stawkę 22 procent od sprowadzonych towarów i nie jest zatem uzasadnione dodatkowe opodatkowanie usługi świadczonej przez Spółkę.

Zdaniem strony skarżącej nie podano w zaskarżonej decyzji podstawy prawnej, z której wynikałby obowiązek naliczenia i odprowadzenia podatku od towarów i usług od prowadzonej działalności, a także nie uwzględniono okoliczności, że Spółka z tytułu otrzymanej prowizji płaci już podatek dochodowy. Niezależnie podniesiono, że w razie gdyby spółka odebrała wynagrodzenie za granicą, byłaby zwolniona od podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył.

Skarga nie jest uzasadniona.

Działalność Spółki polega między innymi na kojarzeniu partnerów handlowych. Odbiorca mający siedzibę w Polsce sprowadza towary do kraju, a Spółka otrzymuje od sprzedawcy, który ma siedzibę za granicą, prowizję. Usługa strony skarżącej, aczkolwiek na rzecz kontrahenta zagranicznego, jest wykonywana przez podmiot mający siedzibę w kraju, a wykonanie usługi także następuje w kraju, albowiem poszukiwania odbiorcy towarów dotyczą podmiotów, które mają siedzibę na terytorium Polski. Stosownie do art. 2 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Opodatkowaniu podlega również eksport i import usług. Podatnikami podatku od towarów i usług są między innymi podmioty mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeśli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2 ustawy o VAT /art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy/.

Reasumując, działalność usługowa Spółki nie jest wyłączona od ustawy o podatku od towarów i usług, która, jak sama nazwa wskazuje, dotyczy także sprzedaży usług. Usługa strony skarżącej jest sprzedawana na rzecz podmiotu zagranicznego i polega na znalezieniu właściwego odbiorcy na towary oferowane przez tenże podmiot zagraniczny. Okoliczność, że podmiot krajowy, nabywca towaru, także płaci podatek od towarów i usług, nie wyłącza obowiązku podatkowego strony skarżącej, albowiem obowiązek naliczenia podatku od towarów i usług związany jest dla podmiotu krajowego z faktem zawarcia umowy kupna i importu towarów.

Na marginesie należy zauważyć, że wynagrodzenie spółki w postaci prowizji od wartości transakcji podlega podatkowi od towarów i usług bez względu na to, czy usługi byłyby wykonywane na rzecz kontrahenta krajowego lub zagranicznego. Zastosowanie stawki 22 procent także wynika z art. 18 ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec tego, że usługa wykonywana jest na terytorium Polski, nie ma zastosowania stawka właściwa dla eksportu usług /art. 18 ust. 3 i art. 4 ust. 6 ustawy o VAT/. Podstawa opodatkowania została ustalona w oparciu o dane podane przez stronę skarżącą, stanowiące załącznik do pisma z 4.2.1994 r. Dla ustalenia podstawy opodatkowania i zastosowania stawki 22 procent nie ma istotnego znaczenia okoliczność, że w cenę towaru nabywanego przez podmiot krajowy wliczana jest wartość usługi pośrednictwa. Podmiot krajowy nabywający towar płaci podatek w związku z nabyciem i importem towaru do kraju, a strona skarżąca w związku z otrzymaniem od podmiotu zagranicznego wynagrodzenia za wykonaną usługę /a zatem z innego tytułu prawnego/. Inna sytuacja mogłaby natomiast wystąpić, gdyby sprzedawcą towaru był także płatnik VAT i sprzedaży dokonywał za pośrednictwem innego podmiotu. W określeniu podstawy opodatkowania wówczas należałoby wyodrębnić kwotę prowizji, jaka zostanie potrącona przez pośrednika. Sytuacja ta jednak w niniejszej sprawie nie występuje. Należy także zaakcentować, że jak wynika z oświadczeń samej strony zawartych w pismach składanych w toku postępowania, jej działalność polegała nie na zawieraniu umów w imieniu i na rzecz kontrahenta zagranicznego, ale "kojarzeniu" podmiotów gospodarczych z kraju i zagranicy. Podmiot krajowy był zatem importerem towaru i on też nabył towar od podmiotu zagranicznego i ewentualne zagadnienia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w wypadku zapłaty ceny za towar, w której wliczono usługę pośrednictwa, jak trafnie zaznaczono w odpowiedzi na skargę, nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w tej sprawie, albowiem dotyczy on wysokości podatku należnego od importera. Wbrew twierdzeniu strony skarżącej kwestia opodatkowania pośrednictwa podatkiem od towarów i usług nie jest także sporna, na co wskazują publikacje w piśmiennictwie prawniczym /J. Kamiński, Usługi pośrednictwa a VAT - Monitor Podatkowy 1995 nr 1 str. 5-7/.

Mając na uwadze powyższe, należało na podstawie art. 207 par. 5 Kpa skargę oddalić.