Uzasadnienie
Decyzją z dnia 27 lutego 1995 r. (...) Pierwszy Urząd Skarbowy w R. ustalił, "ABC A." - F. Krzysztof z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1994 r. w kwocie /5.257,30/ podatek naliczony 76,70 zł, zaś kwotę podlegającą wpłacie na konto Urzędu w wysokości 5.180,60 zł.
Jako podstawę prawną decyzji wskazano art. 2 ust. 1, art. 14 ust. 1 pkt 1 i ust. 3, art. 27 ust. 4 i ust. 5 pkt 2 oraz art. 30 ust. 1 i art. 31 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług.
W uzasadnieniu decyzji Urząd wyjaśnił, iż w dniu 14 grudnia 1994 r. podatnik przekroczył obrót w wysokości 1,2 mld, w związku z czym od dnia 15 grudnia 1994 r. podlegał obowiązkowemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W dniu 14 grudnia 1994 r. podatnik sporządził remanent towarów handlowych i ustalił podatek naliczony wynikający z rachunków uproszczonych dokumentujących zakupy przed 14 grudnia 1994 r.
W dniu 25 stycznia 1995 r. podatnik złożył deklarację VAT-7 za miesiąc grudzień 1994 r. i zawiadomił pisemnie Urząd Skarbowy o wysokości podatku naliczonego zawartego w zapasach, odliczając ten podatek w złożonej deklaracji, co narusza art. 14 ust. 3 ustawy. Podatnik bowiem nie otrzymał zgody Urzędu na odliczenie.
Odliczenie podatku zawartego w zapasach stanowi zawyżenie podatku naliczonego co zgodnie z art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy stanowi o zwiększeniu podatku należnego o kwotę trzykrotności zawyżenia.
Biorąc pod uwagę, że zawyżenie podatku naliczonego wyraża się kwotą 15.435.000 zł to podatek należny wynikający z art. 27 ust. 5 pkt 2 wynosi kwotę 46.305 zł. Podatek należny od sprzedaży wynosi 6.268.000 zł, zaś naliczony 767.000 zł, co łącznie daje kwotę 51.806.000 zł do wpłaty na konto Urzędu.
W odwołaniu od decyzji Krzysztof F. zarzucił decyzji Urzędu Skarbowego naruszenie art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. Podnosił, iż przeprowadzona kontrola nie zarzuciła mu jakichkolwiek nieprawidłowości w prowadzonej ewidencji, ani sporządzonym remanencie. W deklaracji VAT-7 uwzględnił podatek wynikający z remanentu bowiem był przekonany, że powinien to zrobić już w pierwszej deklaracji. Dnia 24 lutego 1995 r. Urząd wyraził zgodę na odliczenie podatku z remanentu, zaś w dniu 27 lutego 1995 r. wydał decyzję o nałożeniu sankcji.
Zaskarżoną decyzją z dnia 27 maja 1995 r. (...) Izba Skarbowa w R. utrzymała w mocy decyzję Urzędu, a ustosunkowując się do zarzutów odwołania wyjaśniła, że złożenie przez podatnika w dniu 25 stycznia 1995 r. pisma o wyrażeniu zgody na odliczenie podatku VAT zawartego w zapasach nie jest równoznaczne z wyrażeniem zgody na odliczenie tego podatku przez Urząd Skarbowy. Podatek naliczony w kwocie 15.434.939 zł ujęty w deklaracji VAT-7 stanowi zawyżenie podatku naliczonego za miesiąc grudzień 1994 r., co zgodnie z art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. prowadziło do wydania przez organ I instancji decyzji.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Krzysztof F. zarzucał zaskarżonej decyzji naruszenie art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i wnosił o jej uchylenie. Wywodził, iż odliczając kwotę podatku w pierwszej złożonej deklaracji VAT-7 postąpił zgodnie z przyjętą w Urzędzie Skarbowym praktyką i wkrótce zgodę otrzymał. Nie naruszył obowiązków o jakich mowa w art. 27 ust. 4 ustawy.
Potraktowanie go na równi z osobami, które naruszają par. 35 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. jest dla niego krzywdzące.
Izba Skarbowa w R. w odpowiedzi na skargę wnosiła o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi zważył, co następuje:
Skarga jest zasadna.
Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jeżeli wartość sprzedaży towarów u podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 1, a takim w 1994 r. był skarżący, przekroczy kwotę określoną tym przepisem prawa /1.200 mln zł/, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka ponad tę kwotę. Podatnik może zmniejszyć podatek należny o podatek naliczony, wynikający z rachunków uproszczonych dokumentujących zakupy dokonane przed utratą zwolnienia, za zgodą urzędu skarbowego; pod warunkiem sporządzenia spisu z natury zapasów tych towarów posiadanych w dniu przekroczenia określonej kwoty.
Bezsporne między stronami jest, iż w dniu przekroczenia kwoty 1.200 mln zł skarżący sporządził spis z natury zapasu towarów na ten dzień i zwrócił się do Urzędu Skarbowego o wyrażenie zgody, o jakiej mowa w ww. przepisie prawa.
W toku kontroli przeprowadzonej u skarżącego nie zakwestionowano ani prawidłowości dokonania spisu ani wyliczonej przez niego wysokości podatku naliczonego, ani nie zarzucano mu błędów w ewidencji, którą prowadził w myśl art. 27 ust. 4 ustawy.
Zgodnie z art. 27 ust. 4 ustawy podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji zawierającej: kwoty określone w art. 20, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obciążającego podatek należny oraz kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.
W przypadku stwierdzenia, że podatnik narusza obowiązki, o których mowa w ust. 4 dotyczące określenia wysokości podatku naliczonego, w wyniku czego nastąpiło jego zawyżenie, kwotę podatku należnego zwiększa się o kwotę trzykrotności tego zawyżenia /art. 27 ust. 5 pkt 2/.
Tylko zatem w sytuacji stwierdzenia przez organ podatkowy uchybień w ewidencji o jakich mowa w art. 27 ust. 4 dotyczących określenia wysokości podatku naliczonego skutkujących jego zawyżeniem możliwe jest stosowanie przy wymiarze podatku stawki zwielokrotnionej. Takich błędów w ewidencji zaskarżona decyzja jak też utrzymana nią w mocy decyzja organu I instancji nie zarzucają, co stanowi, że wydane one zostały z naruszeniem art. 27 ust. 5 pkt 2 cyt. ustawy. Zgodnie zatem z art. 207 par. 1 i par. 2 pkt 1 Kpa w zw. z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w wyroku.
Orzeczenie o kosztach znajduje uzasadnienie w przepisie art. 208 Kpa (...).