Wyrok NSA oz. w Lublinie z 25 kwietnia 1995 r., SA/Lu 1436/94

Teza

Przez "budowlę", o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./, należy rozumieć - z wyłączeniem "budynków", o których mowa w art. 3 ust. 4 tej ustawy - efekt działalności budowniczych stanowiący skończoną całość użytkową, wyodrębniony w przestrzeni i połączony z gruntem w sposób trwały.

Sentencja

1. uchyla zaskarżoną decyzję.

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją Kolegium Odwoławcze przy Sejmiku Samorządowym utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy ustalającej dla Gminnej Spółdzielni "Samopomoc Chłopska" podatek od nieruchomości za 1991 r.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Kolegium Odwoławcze podało, iż Gminna Spółdzielnia w 1991 r. zadeklarowała podatek od nieruchomości w kwocie 199.632.600 zł i w przewidzianym terminie podatek uiściła.

Przeprowadzona przez Urząd Kontroli Skarbowej kontrola zakwestionowała prawidłowość deklaracji podatkowej, a co za tym idzie - wysokość podatku od nieruchomości.

W deklaracji złożonej przez podatnika pominięte zostały niektóre budowle - obiekty pomocnicze obsługujące budynek Gminnej Spółdzielni, która uznała, że w związku z tym iż są to obiekty pomocnicze, nie powinna płacić od nich podatku od nieruchomości. W związku z uchybieniem wskazanym przez kontrolujących, Burmistrz Miasta i Gminy ustalił Gminnej Spółdzielni podatek od nieruchomości za 1991 r. w kwocie 238.073.300 zł, przy czym z uwagi na zapłaconą uprzednio kwotę 199.632.600 zł, kwota przypadająca do zapłaty wynosiła 38.440.700 zł.

Uzasadnienie decyzji I instancji szczegółowo wskazuje i omawia podstawę prawną, na której oparta została decyzja.

Wyjaśnienia, co w świetle przepisu stanowi budynek, a co budowlę zgodne są z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów. Powoływanie się przez skarżącego na klasyfikację rodzajową środków trwałych nie ma istotnego znaczenia dla prawidłowości decyzji, bowiem klasyfikacja ta dokonywana jest przede wszystkim dla potrzeb księgowości.

Brak jest również podstaw do naruszenia przez organ I instancji art. 168 Kpa, bowiem strona nie wskazała, na czym miałoby polegać to naruszenie.

Skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła Gminna Spółdzielnia, w której wnosi o uchylenie decyzji obu instancji bądź stwierdzenie ich nieważności, zarzucając naruszenie art. 3 i art. 7 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. 1991 nr 9 poz. 31/.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż zgodnie z interpretacją Głównego Urzędu Statystycznego /Zeszyt Metodyczny GUS Nr 70/1987 r./, do budynku zalicza się obiekty pomocnicze obsługujące ten budynek. Podobny pogląd wyraziła Rolniczo-Handlowa Izba Gospodarcza "SCh" w Informatorze Nr 4/14 z 2.4.1991 r.

Według skarżącego, interpretacja prawna dokonana przez te instytucje wskazuje, że obiekty pomocnicze obsługujące jeden budynek, takie jak: szambo, ujęcie wody, śmietnik, ogrodzenie, place, chodniki i inne wlicza się w skład budynku jako pojedynczego środka trwałego i płaci się podatek tylko od budynku. Oprócz powyższego z art. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że niektóre budowle są zwolnione od podatku od nieruchomości. Budowle te występują w sprawie i został od nich naliczony podatek, co jest rażącym naruszeniem tego przepisu.

Naliczono podatek od takich budowli jak: zbiornik ściekowy, kanalizacja wewnętrzna budynku, stacja kablowa, szambo, linia kablowa, które w myśl art. 76 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych są zwolnione od podatku od nieruchomości i podatek od nich nie powinien być naliczany.

Nieprawidłowo również zinterpretowany został według skarżącego art. 168 par. 2 Kpa, bowiem zgodnie z art. 6 ust. 8 pkt "i" ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, skarżąca Spółdzielnia złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na rok 1991 i deklaracja ta nie była zakwestionowana, mimo to po upływie 2 lat ją się kwestionuje.

W odpowiedzi na skargę wnoszono o jej oddalenie, podtrzymując pogląd zawarty w zaskarżonej decyzji.

Rozpoznając skargę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podaje definicje "budynku" na użytek tejże ustawy stanowiąc, iż za budynek uważa się obiekt budowlany umocowany w ziemi lub na ziemi, posiadający ściany lub słupy albo filary oraz pokrycie dachowe.

Skoro więc ustawa zawiera definicję budynku, błędny jest pogląd strony powołujący się na definicję określoną przez Główny Urząd Statystyczny czy Rolniczo-Handlową Izbę Gospodarczą "SCh", która zbliżona jest do definicji budynku określonej w par. 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Administracji, Gospodarki Terenowej i Ochrony Środowiska z dnia 3 lipca 1980 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki /Dz.U. nr 17 poz. 62 ze zm./. Przyjęcie interpretacji definicji pojęcia "budynek" sugerowanej przez stronę prowadziłoby do niedopuszczalnej rozszerzającej wykładni tego przepisu.

Jednocześnie powyższa ustawa nie zawiera definicji "budowli związanej wyłącznie z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna" /art. 3 ust. 1 pkt 2/.

Art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dopuszcza opodatkowanie podatkiem od nieruchomości wyłącznie budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna.

Nasuwa się pytanie, co należy rozumieć przez sformułowanie "budowla", użyte w art. 3 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wobec braku ustawowego zdefiniowania tego pojęcia należałoby rozważyć, czy zgodnie z zasadą jednolitości systemu prawnego, która zakłada posługiwanie się w przepisach pojęciami tej samej treści, nie należałoby przyjąć pojęcia określonego w innych przepisach prawa. Niepełną jedynie definicję pojęcia "budowla" podawał art. 2 ust. 1 ustawy - Prawo budowlane - ustawa z dnia 24 października 1974 r. /Dz.U. nr 38 poz. 229 ze zm./ co zdaniem Sądu nie może stanowić podstawy zastosowania zasady jednolitego systemu prawnego.

W tej więc sytuacji należałoby przyjąć wykładnię gramatyczną pojęcia "budowla", rozumianą w języku potocznym, a więc powszechnie rozumianym przez podatników, do których adresowana jest między innymi ww. ustawa.

Według Słownika języka polskiego pod redakcją Mieczysława Szymczaka, PWN, Warszawa 1978 r. "budowla to efekt działalności budowniczych stanowiący skończoną całość użytkową, wyodrębniony w przestrzeni i połączony z gruntem w sposób trwały". Oczywiście w ramach tej definicji mieszczą się budynki, których definicja została określona w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W związku z powyższym można przyjąć za "budowlę" wskazane wyżej określenie, rozumiane w języku potocznym - z wyłączeniem tego, co jest "budynkiem" w rozumieniu art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Ustawodawca szczególny nacisk kładzie na wyraz "wyłącznie", co oznacza w kontekście logicznym tego przepisu, że aby uzasadnione było opodatkowanie podatkiem od nieruchomości w oparciu o art. 3 ust. 1 pkt 2, konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: 1. aby budowle były związane wyłącznie z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą 2. aby nie była to działalność rolnicza lub leśna.

Inaczej mówiąc, wszystkie budowle związane wyłącznie z działalnością gospodarczą, po wyłączeniu działalności rolniczej lub leśnej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w oparciu o art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Z zestawienia budowli obsługujących dany budynek, tzw. obiektów pomocniczych, które wchodzą w skład budynku, załączonego do skargi przez stronę nie wynika, aby budowle te miały związek z działalnością rolniczą lub leśną określoną w art. 3 ust. 2 lub 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Załączony do akt protokół kontroli skarbowej jak i decyzje obu instancji nie wyjaśniają w sposób jednoznaczny, jaki charakter mają urządzenia kanalizacyjne ze zbiornikiem ściekowym w masarni i barze "Baszta", urządzenia wodociągowe wraz ze studnią w piekarni oraz stacja kablowa w restauracji "Rycerska" czy linia kablowa budynku Domu Handlowego. Jeżeli budowle powyższe mają charakter budowli o jakich mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, to należałoby zastosować konsekwencje określone z tego przepisu. W aktualnym stanie sprawy okoliczności te nie zostały wyjaśnione, co oznacza, że sprawa nie została wyjaśniona należycie. Zaś niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych, istotnych dla rozpatrzenia sprawy stanowi naruszenie przepisów postępowania, które ma wpływ na wynik sprawy.

Z tych też przyczyn na podstawie art. 207 par. 2 pkt 1 i 3 Kpa należało uchylić zaskarżoną decyzję.