Wyrok NSA oz. w Lublinie z 2 lipca 1997 r., SA/Lu 2373/95

Teza

Organy podatkowe mają uprawnienia do badania treści umów pod kątem skutków jakie wywołują one w sferze praw i obowiązków o charakterze publicznoprawnym.

Nie narusza to fundamentalnej zasady kształtowania stosunków cywilnoprawnych - swobody umów.

Sentencja

1. uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję organu I instancji w przedmiocie ustalenia sankcyjnego podatku od towarów i usług za grudzień 1994 r.

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 27 czerwca 1995 r. w przedmiocie ustalenia sankcyjnego podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1994 r. W ocenie organu zawyżenie podatku naliczonego powstało w związku z odliczeniem podatku od towarów i usług w kwocie 2.640 zł na podstawie faktury za wykonanie gazociągu przez Zakład Instalacji Sanitarnych, Gazowych i C.O.

W dniu 21 grudnia 1994 r. została zawarta umowa pomiędzy Spółką a Okręgowym Zakładem Gazownictwa - Rejonowym Zakładem Gazowniczym o przekazanie wybudowanej sieci gazowej jako darowizny.

Organ stwierdził, że obowiązek przekazania sieci na rzecz KOZG-RZG wynika z przepisu par. 18 ust. 1 zarządzenia Ministra Górnictwa i Energetyki z dnia 24 sierpnia 1964 r. w sprawie zasad przyłączania do wspólnej sieci urządzeń do wytwarzania, przetwarzania, przesyłania, rozdzielania i odbioru energii elektrycznej i cieplnej oraz paliw gazowych, który stanowi, że "urządzenia, przyłącza i odcinki sieci bez względu na to czyim kosztem zostały wykonane stanowią własność Państwa i przechodzą w zarząd i użytkowanie zarządzającego wspólną siecią". Urząd Skarbowy potraktował tę czynność jako nieodpłatne przekazanie gazociągu tj. Jako czynność nie podlegającą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług i nie uznając prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury oraz zastosował przepis art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W odwołaniu strona skarżąca stwierdziła, że sporna czynność była darowizną i Spółka miała prawo obniżyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturze. W ocenie Izby Skarbowej czynność ta nie była darowizną bowiem przy stanie faktycznym sprawy ekwiwalentem za bezpłatne świadczenie Spółki jest świadczenie drugiej strony umowy w postaci odpłatnego świadczenia usług dostawy gazu.

Ponadto w świetle przepisów cytowanego zarządzenia umowa ta nie posiada cech świadczących o jej dobrowolności, a nakłada na strony określone obowiązki. Przekazanie urządzeń sieci gazowej było świadczeniem z umowy nie nazwanej w kodeksie cywilnym - nieodpłatnego przekazania - stwierdza organ i w konsekwencji na podstawie art. 20 ust. 2 cytowanej ustawy spółce nie przysługiwało odliczenie podatku od towarów i usług.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego strona skarżąca powtarza zarzuty zawarte w odwołaniu, iż dokonana czynność była darowizną i powołuje się na uchwałę Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 grudnia 1991 r. w sprawie wykładni art. 45 ust. 2 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o gospodarce energetycznej.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymuje argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe mają uprawnienia do badania treści umów pod kątem skutków jakie wywołują one w sferze praw i obowiązków o charakterze publicznoprawnym. Nie narusza to fundamentalnej zasady kształtowania stosunków cywilnoprawnych - swobody umów.

Zakwalifikowanie spornej umowy rodzi w tym przypadku konsekwencje w zakresie zobowiązania w podatku od towarów i usług w miesiącu grudniu 1994 r. skarżącej Spółki. Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę charakteru czynności prawnej przez stronę skarżącą a w szczególności stwierdzenie, że nie była to umowa darowizny, która jest umową jednostronnie zobowiązującą. Do takiej oceny skłania treść umowy /uprawnienia i obowiązki wynikające z niej dla stron/, a także jej podstawa normatywna zawarta w przepisie par. 18 ust. 1 cytowanego zarządzenia. Przepis ten upoważnia zakłady energetyczne zarządzające wspólną siecią i dostarczające energię lub paliwa do nieodpłatnego przejmowania urządzeń przyłącza i odcinków sieci zbudowanych kosztem odbiorców energii /paliwa/ jako stanowiących własność Państwa.

Wykładnia art. 45 ust. 2 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o gospodarce energetycznej dokonana przez Trybunał Konstytucyjny uchwałą z dnia 4 grudnia 1991 r. nie daje skarżącej Spółce podstaw do przyjętej przez nią interpretacji dokonanej czynności jako darowizny.

Zaskarżona decyzja została jednakże wydana z naruszeniem przepisu art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W świetle wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego /por. wyrok z dnia 22 lutego 1995 r. SA/Ka 467/94; z dnia 3 sierpnia 1994 r. - SA/Kr 942/94; SA/Wr 586/95/ podstawą do zastosowania tzw. Sankcji w oparciu o ten przepis jest odrzucenie przez organ podatkowy ewidencji jako dowodu w postępowaniu i to tylko wtedy, gdy podatnik części obrotu nie zaewidencjonował w ogóle lub zrobił to w sposób uniemożliwiający określenie wysokości zobowiązania podatkowego przy wykazaniu aktywności przez organ podatkowy. W sprawie niniejszej nie zaistniały przesłanki do zastosowania art. 27 ust. 5 pkt 2 cytowanej ustawy, bowiem organ mógł określić wysokość zobowiązania podatkowego.